新企业所得税法解释二

新企业所得税法解读上海财经大学胡怡建教授6、特别纳税调整针对企业避税问题，增加了特别调整条款（1）关联企业业务往来企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。（2）避税地避税居民企业从其直接或者间接控制的外国企业分得的来源于中国境外的股息、红利等权益性投资收益应按中国税法缴税，但外国企业在境外实际缴纳的所得税税额中属于该项所得负担的部分，可以作为该居民企业的可抵免境外所得税税额。由居民企业，或者由居民企业和中国居民控制的设立在实际税负明显低于规定税率水平的国家（地区）的企业，并非由于合理的经营需要而对利润不作分配或者减少分配的，利润中应归属于该居民企业的部分，应当计入该居民企业的当期收入。（3）关联企业债权利息企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。（4）非商务目的的业务安排企业实施其他不具有合理商业目的的安排而减少其应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。三、新企业所得税法改革主要影响内外资企业两税合一改革的重大税收政策调整将通过企业税收负担变化，不但对财政收入，同时对企业投资、产业结构调整和地区经济发展产生重要影响。（一）企业投资影响两税合一改革的政策调整，改变企业税收负担，影响企业投资行为。由于税改的基本趋势是内资企业税负有一定幅度减轻，外资企业税负将有较大幅度提高，改革将对内外资企业产生不同的影响。1、内资企业投资影响我国现行内资企业所得税名义税率33%，但实际负担率全国平均24.53%。两税合一改革后内资企业基本税率将由33%降为25%，下降8个百分点，幅度达24%。如果考虑到计算内资企业所得税时工资支出据实扣除，企业研发费用加计扣除，提高企业广告费扣除比例等扣除政策，对符合条件的小型微利企业实行20%的优惠税率，税收优惠有增有减总体保持不变，实际税收负担率将与名义负担率同步变化，即全国内资企业实际负担率将由24.53%下降为20%左右。由于税改对内资企业减税效应比较明显，利于提高企业赢利率，增加企业投资回报率，增强企业竞争力。但由于各类企业原有税负情况不同：一些原享受减免税优惠企业正效应会小一些，甚至出现增加税收的负效应；而一些原没有享受税收优惠，税负会得到明显下降。享受20%税率的中小企业可能影响更大一些。2、外资企业投资影响我国现行外资企业所得税名义税率33%（包括3%地方所得税），但实际负担率全国平均14.89%。两税合一改革将使外资企业所得税基本税率也将由33%降为25%，下降8个百分点。但外资企业由于将取消单独享有的生产性外商投资企业从获利年度起2年免税3年减半征税优惠，在中国境内再投资退还再投资额已缴所得税的40%或100%优惠，以及特区企业和经济技术开发区生产性企业按15%税率征税优惠，税收优惠大幅度减少，使实际负担率有较大幅度提高。我们认为，企业所得税改革将会使全国外资企业实际负担率将由14.89%提高到与内资企业相同的20%水平，但需要在5年过渡期后才能达到。由于改革总体上提高了企业税收负担率，如果外资企业实际负担率从14.89%提升至20%，提高税负幅度达33%。税改使外资企业加重了税收负担率，降低了企业赢利率，减少了企业投资回报率，削弱了企业竞争力。税改革对外资企业投资的负面影响是比较明显的。3、外资来源结构影响两税合一改革对外商投资不但产生总量影响，结构影响同样不能忽视。由于不同类型外资企业对税收政策敏感度不同，使税改对不同类型的外资企业影响存在较大差异。我们根据投资动机把外资分成市场导向型投资和出口导向型投资。市场导向型投资是指企业海外投资主要动机是占领海外市场；出口导向型投资的主要动机是获得东道国人力资源和自然资源并出口，或者利用这些资源生产产品返销到母国或出口到第三国。由于市场导向型投资倾向于长期投资，市场规模和潜力是其关心的主要因素，因而受经营成本和税收因素的影响较小；而出口导向型投资倾向于短期投资，东道国市场规模和潜力往往不是影响其投资决策的主要因素，更多关心经营成本。而且出口导向型企业通常具有很高的流动性，更有可能在可选择的地点之间比较税收的差异，因此，税收就构成了这类企业的成本结构中一个重要部分。由于我国目前税收优惠政策主要是对以出口导向型为主的流动性大的港台外商投资起到了较强的激励作用，而对来自欧美国家较为长期性的外资激励效果并不明显。表明在未来的外资税收优惠程度降低以后，受到冲击影响较大，或者说对外资流域动性影响较大的是来自港台以加工贸易为主的中小型劳动密集企业。4、外资影响制约因素虽然税改对外资产生负面影响，但外商投资的不利影响要受到下述因素制约。（1）公平税负因素由于提高外资企业税收负担是建立在内外资企业统一税法，公平税负，平等竞争基础上。虽然改革使外资企业增加税收负担，但这种增加负担只是将原来外资企业所享受的超越内资企业政策待遇取消，由超国民待遇转向国民待遇。因而，作为理性外商投资企业都会接受这种虽对其有一定不利影响，却又是一种合理政策的事实。（2）比较税负因素企业所得税改革对外投影响除了企业所得税本身，同时要看中国与其他国家企业所得税负担关系。中国企业所得税改革虽提高了外资企业税收负担，但相对于其他国家，仍属中等偏低水平。据统计，全世界159个实行企业所得税的国家（地区）平均税率为28.6%，我国周边18个国家（地区）的平均税率为26.7%。这也使因税改提高外资企业税收负担而使外资转向其他国家的负面影响减弱。（3）税负强度因素在过去二十多年里，特别是在改革开放初期，在其它影响外资的区位因素还无法显现时，税收优惠相对于其他因素应是最直接、明显的区位因素。我国政府提供的一系列税收优惠政策对外商投资起到了较大的激励作用。随着改革开放深入，税收优惠对外资区位决策的影响力明显减弱，而代表市场因素的人均GDP对外商投资的影响却越来越大，外商投资需要综合考虑政治局面、经济态势、发展市场、税收优惠、劳动资源，商务配套和政府服务等因素。我们所做的研究也表明，尽管目前税收依然是外商投资决策所考虑的重要因素之一，但在综合因素中的作用权重趋于减弱，而市场前景作用权重在提高。（4）优惠过渡因素由于税改设置了外资企业5年过渡期政策，使受影响企业范围明显缩小，对外商投资企业不利影响得到了部分缓冲。但过渡期政策对新老外资企业影响不同：由于老企业有过渡期政策，新企业影响大于老企业；新企业的短期影响大于长期影响，因为短期的心理冲击影响大于长期的心理冲击影响；老企业的长期影响大于短期影响，因为短期有过渡期政策；老企业的增量投资影响大于存量投资影响，因为增量投资取消了再投资退税优惠和再投资项目减免税优惠。（二）产业结构影响两税合一改革的政策的调整很重要的是产业政策调整，税收的产业政策导向会对产业结构产生重要影响。1、产业结构影响政策分析从政策层面分析，税改的产业结构影响主要反映在以下方面：（1）取消原有内资企业所得税优惠取消新办独立核算从事咨询业、信息业、技术服务业、交通运输业、邮电通讯业、公用事业、商业、物资业、对外贸易业、旅游业、仓储业、居民服务业、饮食业、教育文化事业、卫生事业的减免税优惠，对这些产业由政策鼓励转为中性，从而对这些新办内资第三产业的发展带来负面影响。（2）取消原有外资企业所得税优惠取消外资生产性企业、产品出口企业减免税优惠。对这些产业由政策鼓励转为中性，给这些产业发展带来负面影响。（3）统一的税收优惠统一税收优惠重点转向支持农、林、牧、渔业，港口、码头、机场、铁路、电力、水利等公共基础设施投资，高新技术企业，以及环境保护、节能节水、安全生产等专用设备投资，对这些产业因税收政策激励导向作用而产生正面影响。2、产业结构影响实证分析我们通过对税改前不同行业所得税负担率比较，发现不同行业负担率存在较大差异。由于税改将使企业实际税负趋同化，因此，我们大致可以得出：税改对原有税负高于平均税负企业会产生正面影响；对原有税负低于平均税负企业会产生负面影响。就内资行业税负情况看：就内资企业而言有优惠政策导向的公共基础设施投资，高新技术企业，以及现行税负比较高的银行、食品饮料、通信运营、钢铁、石油化工、商贸等行业正面受益较大；现行享受优惠的新办服务业企业，以及税负比较低的电力、有色金属冶炼、交通运输、医药生物、汽车、家电、机械设备、电子元器件等行业正面受益不大或有负面受损影响。就外资企业而言现行没有享受优惠的服务业相对得益；而现行享受优惠的生产性企业、产品出口企业负面影响较大。