CPA 财务会计第六章 无形资产

第六章无形资产第一节无形资产的确认和初始计量第二节内部研究开发费用的确认与计量第三节无形资产的后续计量第四节无形资产的处置目录2华侨大学-中级财务会计一、无形资产的含义及特征第一节无形资产概述《企业会计准则第6号——无形资产》•无形资产是指企业拥有或控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。3华侨大学-中级财务会计◦无形资产具有的特征：(1)由企业拥有或者控制并能为其带来未来经济利益的资源。(2)没有实物形态（区别于固定资产）(3)具有可辨认性（区别于商誉）(4)属于非货币性资产（区别于其它资产）国家专利主管机关依法授予发明创造专利申请人对其发明创造在法定期限内所享有的专有权利企业在某一地区经营或销售某种特定商品的权利或是一家企业接受另一家企业使用其商标、商号、技术秘密等的权利•由政府机构授权•企业间依照签订的合同作者对其创作的文学、科学和艺术作品依法享有的某些特殊权利专门在某类指定的商品或产品上使用特定的名称或图案的权利国家准许某企业在一定期间内对国有土地享有开发、利用、经营的权利不为外界所知，在生产经营活动中已采用了的，不享有法律保护的，可以带来经济效益的各种技术和诀窍4华侨大学-中级财务会计二、无形资产的内容第一节三、无形资产的确认作为无形项目，只有同时满足以下条件，才能将其确认为无形资产：（1）与该无形资产相关的预计未来经济利益很可能流入企业；企业能够控制无形资产所产生的经济利益（2）无形资产的成本能够可靠地计量。对无形资产的入账价值而言5华侨大学-中级财务会计第一节四、无形资产的初始计量按无形资产取得的来源不同分类外购的无形资产自行开发的无形资产投资者投入的无形资产企业合并取得的无形资产债务重组取得的无形资产以非货币性资产交换取得的无形资产政府补助取得的无形资产按无形资产的使用寿命是否有期限有期限无形资产无期限无形资产影响初始计量影响摊销6华侨大学-中级财务会计第一节无形资产通常是按实际成本计量，即以取得无形资产并使之达到预定用途而发生的全部支出作为无形资产的成本。对于不同来源取得的无形资产，其成本构成不尽相同。（一）外购无形资产的初始成本初始成本包括：①购买价款、相关税费；②以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出(使无形资产达到预定用途所发生的专业服务费用、测试无形资产是否能够正常发挥作用的费用等)。初始成本不包括：①为引入新产品进行宣传发生的广告费、管理费用及其他间接费用；②不包括在无形资产已经达到预定用途以后发生的费用。附注：采用分期付款方式购买无形资产，购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付，实际上具有融资性质的，无形资产的成本为购买价款的现值。7华侨大学-中级财务会计第一节(教材例6-1)因甲公司某项生产活动需要乙公司已获得的专利技术，如果使用了该项专利技术，甲公司预计其生产能力比原先提高20%，销售利润增长15%。为此，甲公司从乙公司购入一项专利权，按照协约以现金支付，实际支付价款为300万元，并支付相关税费1万元和有关专业服务费5万元，款项已通过银行转账支付。分析：(1)甲公司购入的专利权符合无形资产的定义；(2)甲公司购入的专利权符合无形资产的确认条件无形资产的成本=300+1+5=306（万元）甲公司的账务处理如下：借：无形资产——专利技术3060000贷：银行存款3060000例6-1第一节（教材例6-2）20×5年l月8日，甲公司从乙公司购买一项商标权，由于甲公司资金周转比较紧张，经与乙公司协商采用分期付款方式支付款项。合同规定，该项商标权总计1000万元，每年末付款200万元，5年付清。假定银行同期贷款利率为5%。为了简化核算，假定不考虑其他有关税费（已知5年期5%利率，其年金现值系数为4.3295）。甲公司的账务处理如下（见表6-1）：无形资产现值＝1000×20%×4.3295＝865.9(万元)未确认融资费用＝1000－865.9＝134.1(万元)(1)20×5年l月8日购入时：借：无形资产——商标权8659000未确认融资费用1241000贷：长期应付款10000000例6—2：A第一节例6—2：B年份①年初融资余额②本年利息=①×5%③付款④还本=④-③⑤未确认融资费用=上期⑤-③(6)年末融资余额=(1)-(4)0134.10865.901865.9043.30200156.7190.81709.192709.1935.46200164.5455.35544.653544.6527.23200172.7728.12371.884371.8818.59200181.419.52190.485190.489.52200190.480.000.00合计134.101000865.90表6-1未确认融资费用第一节(2)20×5年年底付款时：借：长期应付款2000000贷：银行存款2000000借：财务费用433000贷：未确认融资费用433000(3)20×6年年底付款时：借：长期应付款2000000贷：银行存款2000000借：财务费用354600贷：未确认融资费用354600(4)20×7年年底付款时：借：长期应付款2000000贷：银行存款2000000借：财务费用272300贷：未确认融资费用272300例6—2：C第一节(5)20×8年年底付款时：借：长期应付款2000000贷：银行存款2000000借：财务费用185900贷：未确认融资费用185900(6)20×9年年底付款时：借：长期应付款2000000贷：银行存款2000000借：财务费用95200贷：未确认融资费用95200例6—2：D第一节（二）投资者投入的无形资产入账价值：在合同或协议约定的价值公允的前提下，应按照投资合同或协议约定的价值。如果合同或协议约定的价值不公允，则按无形资产的公允价值入账。无形资产的入账价值与折合资本额之间的差额，作为资本溢价，计入资本公积。13华侨大学-中级财务会计第一节（教材6-3）因乙公司创立的商标已有较好的声誉，甲公司预计使用乙公司商标后可使其未来利润增长30%。为此，甲公司与乙公司协议商定，乙公司以其商标权投资于甲公司，双方协议价格（等于公允价值）为500万元，甲公司另支付印花税等相关税费2万元，款项已通过银行转账支付。甲公司接受乙公司作为投资的商标权的成本=500+2=502（万元）甲公司的账务处理如下：借：无形资产——商标权5020000贷：实收资本（或股本）5000000银行存款20000例6—3第一节华联股份有限公司因业务发展的需要接受M公司以一项专利权向企业进行的投资。根据投资双方签订的投资合同，此项专利权的价值280000元，折合为公司的股票50000股，每股面值1元。借：无形资产——专利280000贷：股本（50000×1）50000资本公积——股本溢价230000例6—4第一节（三）~（五）通过非货币性资产交换、债务重组、政府补助取得的无形资产的成本（略）（六）土地使用权的处理企业取得的土地使用权通常应按取得时所支付的价款及相关税费确认为无形资产的成本。企业改变土地使用权的用途，将其作为用于出租或增值目的时，应将其转为投资性房地产。土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时，土地使用权的账面价值不与地上建筑物合并计算其成本，而仍作为无形资产进行核算，土地使用权与地上建筑物分别进行摊销和提取折旧。但下列情况除外：华侨大学-中级财务会计16第一节但下列情况除外：1.房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物，相关的土地使用权应当计入所建造的房屋建筑物成本。2.企业外购的房屋建筑物，实际支付的价款中包括土地以及建筑物的价值，则应当对支付的价款按照合理的方法(例如，公允价值比例)在土地和地上建筑物之间进行分配;如果确实无法在地上建筑物与土地使用权之间进行合理分配的，应当全部作为固定资产核算。华侨大学-中级财务会计17第一节（教材例6－4）20×7年1月1日，A股份有限公司购入一块土地的使用权，以银行存款转账支付8000万元，并在该土地上自行建造厂房等工程，发生材料支出12000万元，工资费用8000万元，其他相关费用10000万元等。该工程已经完工并达到预定可使用状态。假定土地使用权的使用年限为50年，该厂房的使用年限为25年，两者都没有净残值，都采用直线法进行摊销和计提折旧。为简化核算，不考虑其他相关税费。分析：A公司购入土地使用权，使用年限50年，表明它属于使用寿命有限的无形资产，在该土地上自行建造厂房，应将土地使用权还地上建筑物分别作为无形资产和固定资产进行核算，并分别摊销和计提折旧。例6—5：A第一节A公司的账务处理如下：（1）支付转让价款：借：无形资产——土地使用权80000000贷：银行存款80000000（2）在土地上自行建造厂房：借：在建工程300000000贷：工程物资120000000应付职工薪酬80000000银行存款100000000（3）厂房达到预定可使用状态：借：固定资产300000000贷：在建工程300000000（4）每年分期摊销土地使用权和对厂房计提折旧：借：管理费用1600000制造费用12000000贷：累计摊销1600000累计折旧12000000例6—5：B第一节（七）企业合并取得的无形资产（1）同一控制下取得——账面价值（2）非同一控制下取得——公允价值详见教材pp.96-97华侨大学-中级财务会计20第一节一、研究阶段和开发阶段的划分无形资产会计准则对于企业内部研究开发费用的确认与计量是分别研究和开发两个阶段进行的。21华侨大学-中级财务会计第二节内部研究开发费用的确认与计量通常情况下，企业自创商誉以及企业内部产生的无形资产不确认为无形资产，如企业内部产生的品牌、报刊名等。研究与开发费用，是否要确认为一项无形资产，除了要遵循无形资产确认和初始计量的一般要求外，还要满足其他特定的条件。(一)研究阶段1、定义：研究活动是指为获取新的技术和知识等进行的有计划的调查。例子：①意于获取知识而进行的活动；②研究成果或其他知识的应用研究、评价和最终选择；③材料、设备、产品、工序、系统或服务替代品的研究；④新的或经改进的材料、设备、产品、工序、系统或服务的可能替代品的配制、设计、评价和最终选择。22华侨大学-中级财务会计第二节2、特点(1)计划性研发项目已经董事会或者相关管理层的批准，并着手收集相关资料、进行市场调查等。(2)探索性。研究阶段基本上是探索性的，为进一步的开发活动进行资料及相关方面的准备，这一阶段不会形成阶段性成果。3、会计处理——研究支出应当费用化计入当期损益研究活动是否能在未来形成成果，即通过开发后是否会形成无形资产均有很大的不确定性，研究阶段的有关支出在发生时应当费用化计入当期损益。23华侨大学-中级财务会计第二节(二)开发阶段1、定义：开发是指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。例子：①生产前或使用前的原型和模型的设计、建造和测试；②含新技术的工具、夹具、模具和冲模的设计；③不具有商业性生产经济规模的试生产设施的设计、建造和运营；④新的或改造的材料、设备、产品、工序、系统或服务所选定的替代品的设计、建造和测试等。24华侨大学-中级财务会计第二节2、特点(1)具有针对性。(2)形成成果的可能性较大。3、会计处理——如果能够证明满足无形资产的定义及相关确认条件，开发支出可资本化，确认为无形资产的成本由于开发阶段相对于研究阶段更进一步，且很大程度上形成一项新产品或新技术的基本条件已经具备，此时如果企业能够证明满足无形资产的定义及相关确认条件，所发生的开发支出可资本化，确认为无形资产的成本。25华侨大学-中级财务会计第二节开发阶段费用支出的资本化条件包括以下几个方面：•完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性。(1)•具有完成该无形资产并使用或出售的意图。(2)•无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存