1.税前扣除凭证解读(附案例)

税前扣除凭证管理办法解读2018年8月18日目录一、税总【2018】28号文件解读二、从28号文看如何审核企业费用出台背景2008年,《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称“企业所得税法”）及其实施条例统一并规范了税前扣除范围和标准，但是未对税前扣除凭证做出系统规定和具体解释，征管实践中主要依据《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则、《中华人民共和国发票管理办法》及其实施细则以及国家税务总局制定的税收规范性文件执行，存在管理规定较为分散、征纳双方认识存在分歧等情况。为了加强企业所得税税前扣除凭证（以下简称“税前扣除凭证”）管理，规范税收执法，优化营商环境，国家税务总局制定了《办法》。以前对“扣除凭证”涉及很少1、《企业所得税法》全篇无“凭证”字样。2、《企业所得税实施条例》1）第81条企业依照企业所得税法第23条、第24条的规定抵免企业所得税税额时，应当提供中国境外税务机关出具的税款所属年度的有关纳税凭证。2）第126条企业所得税法第51条所称主要机构、场所，应当同时符合下列条件：（一）对其他各机构、场所的生产经营活动负有监督管理责任；（二）设有完整的账簿、凭证，能够准确反映各机构、场所的收入、成本、费用和盈亏情况。3、《税收征管法》1）第19条纳税人、扣缴义务人按照有关法律、行政法规和国务院财政、税务主管部门的规定设置帐簿，根据合法、有效凭证记帐，进行核算。2）第24条从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人必须按照国务院财政、税务主管部门规定的保管期限保管帐簿、记帐凭证、完税凭证及其他有关资料。帐簿、记帐凭证、完税凭证及其他有关资料不得伪造、变造或者擅自损毁。3）第54条税务机关有权进行下列税务检查：（一）检查纳税人的帐簿、记帐凭证、报表和有关资料，检查扣缴义务人代扣代缴、代收代缴税款帐簿、记帐凭证和有关资料。4、《发票管理办法》：1）第21条不符合规定的发票，不得作为财务报销凭证，任何单位和个人有权拒收。2）第24条任何单位和个人应当按照发票管理规定使用发票，不得有下列行为：（五）以其他凭证代替发票使用。综上：1）税前扣除凭证虽是规范企业所得税税前扣除事项，但从上述规定来看，更是程序和形式意义上的规范。2）发票是最重要的税前扣除凭证，但不是唯一。且不符合规定的发票，也不行。本公告应主要从何种发票、凭证为规范的税前扣除进行规定。3）根据合法、有效凭证记帐，进行核算、纳税等是法定义务。4）如何设账，税务总局也有部分职责。“弱化发票税前扣除说”&“发票极端主义说”弱化发票税前扣除说：《企业所得税法》第八条“企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除”认为“税法没有说税前扣除必须有发票”，只要业务实际发生了，有没有发票都允许税前扣除”；发票极端主义说：没有发票就是不允许扣除，没有变通的余地。依据：《国家税务总局关于进一步加强普通发票管理工作的通知》（国税发〔2008〕80号）规定：“纳税人使用不符合规定发票特别是没有填开付款方全称的发票，不得允许纳税人用于税前扣除、抵扣税款、出口退税和财务报销。”《国家税务总局关于加强企业所得税管理的意见》（国税发〔2008〕88号）规定“不符合规定的发票不得作为税前扣除凭据。”《进一步加强税收征管若干具体措施》（国税发〔2009〕114号）规定“未按规定取得合法有效凭据不得在税前扣除。纳税人所取得的发票，填写项目必须齐全，内容必须真实，否则将不得在税前扣除。”也有观点认为，无论是80号、88号还是114号文件，均规定取得发票不符合规范不得扣除，但未规定未取得发票不得在税前扣除，未规定发票是税前扣除的必要凭据，即“对无发票税前扣除行为，税法无禁止性规定”。“以票控税”在法律逻辑上缺乏严谨性，具体涉及行政诉讼，亦有税务机关因此问题败诉的案例，2015年江苏淮安国税局在善意取得发票系列案件中（2014淮中行终字第0139号、2015淮中行终字第00034号），因缺乏必要的法律支撑而多次败诉，在业内引起轰动。主题一、企业发生的支出，要想税前扣除，必须取得税前扣除凭证【公告原文】第五条企业发生支出，应取得税前扣除凭证，作为计算企业所得税应纳税所得额时扣除相关支出的依据。【公告原文】第十六条企业在规定的期限未能补开、换开符合规定的发票、其他外部凭证，并且未能按照本办法第十四条的规定提供相关资料证实其支出真实性的，相应支出不得在发生年度税前扣除。【公告原文】第二条本办法所称税前扣除凭证,是指企业在计算企业所得税应纳税所得额时，证明与取得收入有关的、合理的支出实际发生，并据以税前扣除的各类凭证。重复企业所得税法两个原则：一是与取得收入有关的原则，与取得收入有关的才可以税前扣除，取得收入无关的其他支出不得扣除；二是合理的原则，合理的原则是税务稽查的一大利器，许多不合理的费用都可以往这里靠，例如常见的没有扣除限额标准的油费、差旅费、咨询费、服务费、管理费等等。主题二、哪些凭证可以作为税前扣除凭证（1）【公告原文】第八条税前扣除凭证按照来源分为内部凭证和外部凭证。内部凭证是指企业自制用于成本、费用、损失和其他支出核算的会计原始凭证。内部凭证的填制和使用应当符合国家会计法律、法规等相关规定。外部凭证是指企业发生经营活动和其他事项时，从其他单位、个人取得的用于证明其支出发生的凭证，包括但不限于发票（包括纸质发票和电子发票）、财政票据、完税凭证、收款凭证、分割单等。主题二、哪些凭证可以作为税前扣除凭证（2）1.购买货物、增值税应税劳务、服务、无形资产、不动产时，支付给境内企业单位或者个人的应税项目款项，该企业单位或者个人开具（税务机关代开）的符合规定的发票。2.从境内的农业生产者手中购进免税农产品，其开具的符合规定的农产品销售发票或者由收购企业自行开具的符合规定的农产品收购发票。3.非金融企业实际发生的对外借款利息，应分别不同情况处理：（1）向金融企业借款发生的利息支出，该金融企业开具的符合规定的发票。（2）向非金融企业或个人借款而发生的利息支出，须取得付款单据和符合规定的发票，辅以借款合同（协议）；在首次支付利息并进行税前扣除时，应提供“（本省任何一家）金融企业的同期同类贷款利率情况说明”。（3）为向金融企业或非金融企业借款而支付的融资服务费、投融资顾问费、手续与咨询费等，应取得符合规定的发票。（4）在符合规定的统借统还业务中，资金使用单位向企业集团或企业集团中的核心企业以及集团所属财务公司（统借方）支付的利息，应取得统借方开具的符合规定的免税发票。主题二、哪些凭证可以作为税前扣除凭证（3）4.支付高铁等铁路运输费用，取得的由中国铁路总公司及其所属运输企业(含分支机构)自行印制的铁路票据（如高铁车票）等，属于国家税务总局对应税项目开具发票另有规定的票据，允许作为税前扣除凭证。5.企业租用（包括企业作为单一承租方租用）办公、生产用房等资产发生的水、电、燃气、冷气、暖气、通信线路、有线电视、网络等费用，出租方作为应税项目开具发票的，以出租方开具的符合规定的发票作为税前扣除凭证；出租方采取分摊方式的，以出租方开具的其他外部凭证（至少包括包括出租方发票、分割单）作为税前扣除凭证。6.发生的应税项目支出，收取方为依法无须办理税务登记的单位或者从事小额零星经营业务（销售额不超过增值税起征点）的个人的，以税务机关代开的发票或者收款凭证及内部凭证作为税前扣除凭证，收款凭证应载明收款单位名称、个人姓名及身份证号、支出项目、收款金额等。注：根据《中华人民共和国增值税暂行条例》及其实施细则、《财政部税务总局关于延续小微企业增值税政策的通知》（财税〔2017〕76号）等规定，小额零星经营业务可按以下标准判断：按月纳税的，月销售额不超过3万元；按次纳税的，每次（日）销售额不超过300～500元（具体标准按照各省有关部门规定执行）。但如果个人从事应税项目经营业务的销售额超过上述规定，相关支出仍应以发票（包括按照规定由税务机关代开的发票）作为税前扣除凭证。主题二、哪些凭证可以作为税前扣除凭证（4）7.缴纳政府性基金、行政事业性收费，征收部门开具的财政票据。8.缴纳可在税前扣除的各类税金（费），税务机关开具的税收缴款书或表格式完税证明。9.拨缴职工工会经费，上级和基层工会组织开具的工会经费收入专用收据。10.支付的土地出让金，收取土地出让金的机关开具的财政票据。11.缴纳的社会保险费、住房公积金，征缴机关开具的财政票据（社会保险费专用收据或票据）、住房公积金汇（补）缴书和银行转账单据。12.通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门的用于法定公益事业的捐赠，财政部门监制的捐赠票据，如公益性单位接受捐赠统一收据等。企业实施股权捐赠的，应以其股权历史成本为依据确定捐赠额，并取得接受股权捐赠的公益性社会团体按股权历史成本开具的捐赠票据。13.由税务部门或其他部门代收的且允许扣除的费、金，代收部门开具的代收凭据、缴款书（如工会经费代收凭据）等。主题二、哪些凭证可以作为税前扣除凭证（5）14.企业发生的资产损失税前扣除，相关税前扣除凭证按照《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》（国家税务总局公告2011年第25号发布）的规定执行。15.发生非价外费用的违约金、赔偿费，以及解除劳动合同（辞退）补偿金、拆迁补偿费等非应税项目支出，取得盖有收款单位印章的收据或收款个人签具的收据、收条或签收花名册等单据，并附合同（如拆迁、回迁补偿合同）等凭据以及收款单位或个人的证照或身份证明复印件为辅证。16.从境外购进货物或者劳务，支付给境外单位或个人的款项，以对方开具的发票或者具有发票性质的收款凭证、相关税费缴纳凭证作为税前扣除凭证，并将相关合同、收款方签收单据、付款证明资料等留存备查。税务机关在审查时有疑义的，可以要求其提供境外公证机构或者注册会计师的确认证明并经税务机关审核认可。主题二、哪些凭证可以作为税前扣除凭证（6）17.税收法律、法规对企业所得税税前扣除有特殊规定或要求的，按该规定或要求扣除。如研发费用加计扣除，委托外部机构或个人开展研发活动发生的费用，可按规定税前扣除；加计扣除时按照研发活动发生费用的**%作为加计扣除基数。委托个人研发的，应凭个人出具的发票等合法有效凭证加计扣除。18.签订了广告费和业务宣传费分摊协议的关联企业，其中一方可将另一方发生的，不超过另一方当年销售（营业）收入税前扣除限额比例的（部分或全部）广告费和业务宣传费支出，归集至本企业扣除，且可以不计算在本企业广告费和业务宣传费支出税前扣除限额内，但必须提供分摊协议且按协议归集。19.企业与其他企业（包括关联企业）、个人在境内共同接受增值税应税劳务发生的支出，采取分摊方式的，应当按照独立交易原则进行分摊，对外分摊的企业以发票和分割单作为税前扣除凭证，共同接受增值税应税劳务的其他企业以该企业开具的分割单作为税前扣除凭证。20.企业与其他企业（包括关联企业）、个人在境内共同接受非增值税应税劳务发生的支出，采取分摊方式的，对外分摊的企业以发票外的其他外部凭证和分割单作为税前扣除凭证，共同接受非增值税应税劳务的其他企业以该企业开具的分割单作为税前扣除凭证。主题二、哪些凭证可以作为税前扣除凭证（7）21.企业自制的符合财务、会计处理规定，能直观反映成本费用分配计算依据和发生过程的材料成本核算表（入库单、领料单、耗用汇总表等）、资产折旧或摊销表、制造费用的归集与分配表、产品成本计算单，支付职工薪酬的工资表，差旅费补助、交通费补贴、通讯费补贴单据等内部凭证。22.境内居民企业按所接受的企业或个人投资入股的技术成果评估值入账、并在企业所得税前摊销扣除的，该技术成果相关证书或证明材料、技术成果投资入股协议、技术成果评估报告等资料。24.国务院财政、税务主管部门规定的其他合法有效凭证。主题三、税前扣除凭证必须符合“三原则”【公告原文】第四条税前扣除凭证在管理中遵循真实性、合法性、关联性原则。真实性是指税前扣除凭证反映的经济业务真实，且支出已经实际发生；合法性是指税前扣除凭证的形式、来源符合国家法律、法规等相关规定；关联性是指税前