适应公司治理和管理要求的现代内部审计文化

适应公司治理和管理要求的现代内部审计文化全国政协委员财政部内部控制标准委员会委员第四、五届中国内审协会副会长厦门大学教授、博士生导师王光远一、会计审计的本质在于受托责任1.受托责任的概念及其种类•受托责任由来已久•受托财务责任和受托管理责任•企业受托责任和公共受托责任什么是受托责任“受托责任是由于委托关系的建立而发生的…委托关系建立后，作为一个受托人，就要以最大的善意、最经济有效的办法、最严格地按照当事人的意志来完成委托人所托付的任务。这种责任叫受托责任”。1.受托责任的概念及其种类受托责任主要包括以下四点：•严格按照委托人的意图，最大善意地完成任务；用最经济、有效、严密的方法保管和使用由于完成托付的任务而获得的资源。•建立必要的会计和内部控制制度，将完成的任务和因此而发生的资源的收支以及收支的结果据实向委托人报告。•为了便于提出报告，接受审查，平常应对任务完成的情况，资金、资源收支使用的情况进行记录。•为了证明这些记录是实在的，要保存一切足以证明完成受托责任情况的各种证据。1.受托责任的概念及其种类几个要点：•委托受托关系•完成任务•报告•这种责任相当宽泛：“一个人什么时候接受了对方委托的资源及运用、管理此一资源的权利，什么时候他就理所当然地要承担起这一责任，向委托人交待”1.受托责任的概念及其种类会计审计学者所界定的受托责任概念包括：委托人和受托人的委托受托关系衡量受托责任完成情况的标准受托责任的内容受托责任的报告1.受托责任的概念及其种类1.受托责任的概念及其种类社会情境行动指令行动信息报酬关系（契约）对资源的权力（受托责任的解除）行动社会情境受托人委托人1.受托责任的概念及其种类受托责任的种类•受托责任可分为受托财务责任和受托管理责任–“前者要求受托人尽一个最大善良管理人的责任，诚实经营，保护受托资财的安全完整，同时要求其行动符合法律的、道德的、技术的和社会的要求；–后者要求受托人不仅应合法经营，而且应有效经营、公平经营，也就是说，受托人要按照经济性、效率性、效果性、甚至公平性和环保性来使用和管理受托资源”。1.受托责任的概念及其种类•控制与受托责任：“本质上讲，控制是受托责任的需要，控制是对受托责任的控制，没有受托责任也就无所谓控制。”1.受托责任的概念及其种类公共受托责任有专家提出五层次的“受托责任阶梯”（ladderofaccountability）–“正直守法的受托责任”（accountabilityforprobityorlegality），即总体上确保资金按授权要求恰当使用；–“过程受托责任”（processaccountability），即代理人遵守特定程序的适当性；–“业绩受托责任”（performanceaccountability）和“程序受托责任”（programmeaccountability），这两类受托责任类似，关注整体的工作绩效和预定的目标是否达到；–“方针受托责任”（policyaccountability），这涉及目标与程序不明确、不确定时的受托责任关系。一、会计审计的本质在于受托责任2.受托责任循环过程责任的确立责任的履行责任的解除一、会计审计的本质在于受托责任3.受托责任的确立确立受托责任标准就是要给受托人确立一个要达成的目标•长期目标•短期目标所有目标的确立都依赖于管理会计和内部审计一、会计审计的本质在于受托责任4.受托人对受托责任的履行严格按标准行事随时揭示作业背离标准的差异并进行及时控制：管理业绩报告受托人履行受托责任的结果：财务报告受托责任的履行过程及结果依赖于管理会计和内部审计一、会计审计的本质在于受托责任5.受托责任的解除解除受托责任的唯一措施就是审计审查财务报告的是财务审计审查管理业绩报告的是管理审计二、内部审计职业界面临的种种批评内部审计就是那种盘旋于大海上空，看见船帆就飞过去乱叫一通，却对海中人无任何帮助的海鸥；内部审计就像是电影《终结者》里那无情无感的机器人，不管多么辛苦，也不管有多大压力，都努力地找寻不称职的主管、表现不良的员工，消除误导性业绩信息和糟糕的营运方案；内部审计是那种走也走不动、跑也跑不快的平足者，是爱挑毛病、找麻烦和管闲事的另类人；内审部门是一个老员工养老、等待退休的地方，是一间“大象的坟场”；内部审计重在防弊而不是兴利，重在强化本位主义，而不是实现企业的总目标；内部审计人员只是在审查数豆子的人是否将豆子数得一粒不差；内部审计在重复外部审计的工作，重复地做财务系统的审查，而不关注业务系统；内部审计人员多是一批较少掌握信息科技知识的“机盲”，他们只懂得利用信息中心，而不懂得利用信息工具；二、内部审计职业界面临的种种批评内部审计报告都是些可预测的“陈词滥调”式的指责、批评，使各业务部门及其员工对内部审计人员颇多敌视；内部审计程序烦琐，有时审查过度、过细，有时审查时间过长，干扰业务部门的正常运行内部审计底稿成堆，审计主管复核费时费力，内部审计部门是一个劳动力密集的部门；内部审计部门是一个成本中心，而不是利润中心。二、内部审计职业界面临的种种批评三、文化视角下的内部审计准则1.人人都是审计人员，但还需要独立的内部审计部门内审是以准则为依据内审无自己的利益内审既具有保护价值的功能，也具有创造价值的功能2.支撑国际内部审计准则的基本理念内部审计是一门艺术，基本准则是内部审计这门艺术的基本规则。基本准则的贯彻受内部审计部门履行职责的环境制约，所以，准则的焦点不是聚焦在个人身上，而是聚集于一系列团体，包括设置内审部门的组织、内审部门本身、内审部门主管以及个人执业者。基本准则是一个完整的体系，其中最重要的是“工作范围准则”。内部审计为整个组织提供服务，而不仅仅是为管理层提供服务。3.风险导向内部审计准则准则充分体现了风险导向内部审计理念，要求将审计计划与组织的风险相联系，特别强调关注组织的战略与计划，关注管理策略、方向、目标等的变动。所以，现代风险导向内部审计=经营风险导向审计+战略风险导向审计。借鉴国际内部审计准则和西方发达国家内部审计的先进经验，使中国内部审计准则与国际内部审计准则相趋同，是制定准则的基本立场，也是准则前瞻性的要求。我国的政治、经济、文化与西方国家有所不同，我国内部审计的发展道路也与西方国家不尽一致，因此，必须考虑我国特有的环境对内部审计准则的影响，这是准则现实性的要求。4.内部审计准则的国际化与国家化准则只是约束人们行为的最低标准，而基于特定文化氛围产生的社会价值观则能使人们自发追求一种较为高层次的标准，因此，文化是一座冰山，而准则是暴露在冰面上的冰尖。中国内部审计准则必须符合中国文化的“和”“合”精神，以期建立一种互信、和谐、合作、参与、协调的审计关系。坚持国际化与国家化统一的前提是内部审计准则必须具有科学性，这种“科学”强调，准则的水准既不是人人可及的“全体及格”，也不是人人不可及的“全体不及格”。如果说内部审计准则是一剂药方，那么，我们不可以昨日之方来医今日之病，那会使人不求精进，落后于时代；也不可以明日之方来医今日之病，那会使人努力无望，放弃进步。三类准则只有相互借鉴与包容，才能实现内部审计和外部审计成果的相互利用;政府审计准则的特点是简化、概括和强制，独立审计准则的特点是复杂、细致、趋同，而内部审计准则就要借鉴这两类准则的合理成分，兼具科学性、现实性和前瞻性的特点;5.与政府审计准则及民间审计准则的不同内部审计准则体系的特别之处：•客观性是第一位的，内审人员应具有维持良好人际关系以及有效地与他人沟通的技能。•应适时地进行后续审计。•按利润中心、投资中心的要求，来组织和管理内部审计部门。•重视问题的发现，更重视问题的解决。既当传声筒，更当转换器。•不适合提“依法审计”，内审的依据主要是公司的战略、计划、预算、业务标准、管理标准、控制标准、技术标准，当然也包括法律、法规。5.与政府审计准则与民间审计准则的不同研究不同的内部审计需求可以有不同的证据充分性、相关性、可靠性，以便与审计委员会、业务经理、外部审计师进行有效的沟通；研究什么样的内部审计服务可以满足公司治理的要求；研究持续性监督软件的应用问题；研究认定关键风险的指标并建立连续不断地认定风险并作出决策的信息系统；研究企业流程以认定舞弊、内部渐衰及关键风险的指标；研究实施咨询活动时如何保持内部审计人员的客观性；研究如何确保审计信息及管理信息的安全；6.内审准则中尚待研究的问题研究如何提高内部审计参与企业的购并效果；研究如何评估内部审计与外部审计相关联的确认性服务；研究内部审计与企业再造的关系；研究内部审计服务价值的评估问题；研究如何评估企业行为规范的价值；研究重要设施的风险及安全需求；研究内部审计与组织整合的关系；研究提高审计效能的技术与方法6.内审准则中尚待研究的问题7.恪守准则，超越准则四、应有的职业谨慎与专业胜任能力1.应有的职业谨慎对被审计单位可能存在的问题保持必要的警觉，不说：过头的话、没有把握的话、没有根据的话。有知识不一定有能力，有知识、能力无经验也不行。有罪推定与无罪推定。职业道德规范•公正、客观、保密、胜任要记住：干净的杯子，才能装干净的水；在这变革以“秒杀”速度前进的时代，不要“法规熟律律，十句九举不”的食古不化，而要勇于接收改变、勇于面对挑战。2.对职业道德的思考职业道德规范有待关注的问题：•不同行业对职业道德规范的影响•不同经历和经验的内审人员对职业道德规范的影响•不同性别的内审人员对职业道德规范的影响•不同专业素养的内审人员对职业道德规范的影响2.对职业道德的思考3.专业胜任能力内部审计人员专业胜任能力框架（CFIA,1999）认知技能技术技能根据既定规则熟练地工作分析/设计技能识别问题或界定任务，构建典型的解决或执行方案鉴别技能在不确定条件下做出复杂的、有创意的判断行为技能个人技能能很好的应对挑战、压力、冲突、时间紧迫和变化的环境人际技能通过人际互动取得收获组织技能利用组织网络来取得收获Ratliff&Reding•21世纪审计人员的职责和必要技能(2002)•21世纪的内部审计人员必须准备审查几乎所有的事项——经营活动、控制系统、经营业绩、信息与信息系统、法律法规的遵循、财务报表、环境报告与业绩、质量。审计人员必须掌握12种技能：–分析和批判性思考(Criticalthinking)的技能。–充分了解审计对象（包括人、组织或系统）的有效方法。–内部控制的新观念、新准则和新技术。–认识和理解与审计对象及审计人员相关的风险和机会。3.专业胜任能力―针对任何审计项目，制定审计的总目标和具体目标。―选择、收集（利用一系列审计程序）、评估、证实审计证据，包括利用统计和非统计方法。―利用多种形式向不同的审计报告使用人报告审计结果。―后续审计。―职业道德。―在多种形式的审计报告中可应用的审计技术。―理解独立性和客观性概念。―全面了解风险、机会和审计证据的成本及重要性。3.专业胜任能力Moeller&Witt（1999）：一个成功的内部审计师必须具有的个人品质（除技术与专业资格之外）•基本的公平与正直•组织利益•适度的谦卑•专业化的姿态•投入•角色的一贯性•好奇心•批评性的态度3.专业胜任能力•警觉•坚持不懈•精力充沛•自信•勇气•作出合理判断的能力4.用管理剩余风险的理念来主动积极地管理内审人员的客观性管理威胁客观性因素的框架识别威胁因素评估威胁因素的严重性识别缓解因素评估剩余威胁主动地管理剩余威胁评估尚未解决的威胁的存在决定报告和披露后果事后检查和监督管理威胁客观性因素的框架识别威胁客观性的具体因素自我检查（self-review）社会压力（socialpressure）经济利益（economicinterest）私人关系（personalrelationship）审计师与被审单位的熟悉程度（familiarity）文化、种族和性别歧视（cultural,racial,genderbias）认知偏差（recognit