增值税转型培训讲义

增值税转型培训讲义许云雄[e-mail]13888063337第一章现行增值税特点及增值税转型第一节现行增值税特点第二节增值税转型背景及主要内容第二章新增值税税制第一节纳税人第二节征税对象的范围第三节税率及征收率第四节计税方法第五节税收优惠第六节征收管理第三章有关增值税的特殊涉税事项专题一固定资产用于抵扣专题二视同销售专题三价外费用与平销返利专题四销售旧货和自己使用过的物品专题五国家税务总局令[2004]第10号《电力产品增值税征收管理办法》第四章增值税专用发票管理一、增值税专用发票的内容和式样二、增值税专用发票的领购使用、开具范围三、增值税专用发票抵扣的规定四、专用发票丢失的处理第五章转型后的增值税的会计处理第一节、会计科目设置及其说明第二节、增值税转型会计处理举例第三节、融资租赁固定资产的会计核算增值税转型培训讲义许云雄[e-mail]13888063337第一章现行增值税特点及增值税转型第一节现行增值税特点1.1、中央地方共享税按照中国现行分税制政策的规定，增值税为中央地方共享税，由国家税务总局负责征收管理（进口环节的增值税由海关代为征收管理）。1.2、消费型增值税现行增值税为消费型增值税，允许抵扣外购固定资产所含税金。按照增值税对购进固定资产所含进项税额扣除时间的不同，分为生产型、收入型和消费型。生产型对固定资产的增值税不予抵扣；消费型允许对固定资产的增值税进行一次性抵扣；收入型则是对固定资产当期实现的增值额征税。目前，大多数国家都采用消费型增值税。收入型增值税实行分期抵扣政策，增加税款抵扣的复杂性，不符合税收成本效益原则，往往不被采用。1.3、非全面型增值税全面型增值税，是指其征收范围包括生产、批发、零售以及服务等所有交易活动。中国现行增值税还不是全面型增值税，其征税范围不包括无形资产转让和不动产销售，以及除加工、修理修配劳务之外的服务交易，这些属于营业税征税范围。1.4、价外税中国现行增值税实行价外税，税金不包括在销售价格之内。纳税人开具发票，税金与价格分开注明，为简化计税提供了方便。至于零售环节销售商品或提供应税劳务，消费者支付的销售价格包含税金，主要是为了适应大众的付款习惯，避免税制改革导致涨价的误会，这并不改变增值税价外税的性质。纳税人对含税销售额计算增值税时，应换算成不含税销售额。1.5、发票扣税法中国现行增值税采用发票扣税法，实行凭全部统一的增值税专用发票注明税金和其他增值税扣税凭证进行抵扣的计税方法，计税准确，便于操作。第二节增值税转型背景及主要内容2.1、增值税转型背景及过程我国在1994年税制改革时，出于保证财政收入的考虑，采用的是生产型增值税，其中最大的特点是只能扣除属于非固定资产的那部分生产资料的进项税额，而作为固定资产的进项税额不得抵扣。但是，任何经济组织，在组织生产经营的过程中，作为生产者，当需要购买固定资产作为生产工具时，又成为消费者。换句话说，企业具有同时身兼生产者与消费者双重身份的特征。固定资产部分的进项税额不能抵扣，不仅存在着重复征税的问题，而且不利于企业进行技术进步和设备的更新换代，不利于经济结构的调整，不利于参与国际市场的竞争。随着我国经济的发展，国家财政实力显著增强，投资需求不足已经成为经济发展的制约因素。国家开始逐步采取将生产型增值税改为消费型增值税。此举既有利于合理税收负担、鼓励投资，也有利于产品的出口。从拉动经济的角度看，实行消费型增值税是我国经济发展的必然趋势。尽管从税收的角度看，实行消费型增值税后，会减少一部分国家税收收入，但从长远与总体看，由于能促进经济的发展，经过一段时间的调整，其积极效应已经显现出来，结构得到调整的经济会进入新一轮快速、健康的增长周期，从而使税收得到增加。事实正是这样的，2004年9月，中央出台《东北地区扩大增值税抵扣范围若干问题的规定》，在东北先推行从生产型增值税向消费型增值税的改革。东北税改不仅承担着吸引资金投资东北，振兴东北老工业基地，创建和谐社会的重任，而且为在全国范围内全面实施消费型增值税方案铺路。从2007年7月1日开始，财政部、国家税务总局出台的《中部地区扩大增值税抵扣范围暂行办法》在中部6省的26个老工业基地城市的8个行业中全面实施。继2004年东北地区老工业基地实行增值税转型试点改革之后，中部6省成为第二批实行该项改革试点的地区。这意味着，国家有在全国推行增值税改革的构想。以山西省为例，山西省国税局调查测算显示，被列入试点的山西省太原、大同、阳泉和长治4个省辖市的8大行业将有3122家企业从政策中受益，1年多增加抵扣近15亿元。扩大增值税抵扣范围的政策效应将集中体现在三个方面。其一，新政策将降低企业税负。据测算，4市的3122家企业增值税总体税负将由目前的平均6.14%下降到5.16%，下降0.98个百分点。其二，新政策将促进老工业基地城市的战略调整、改造和资源型城市的转型，促进大型国有控股企业加大技改投入，提升技术创新能力和产品竞争能力。其三，新政策将有利于促进老工业企业加快节能降耗，淘汰落后产能，减少环境污染。我国中部地区承东接西，较之东北三省有着较大的投资环境成本优势和地缘优势，而扩大增值税抵扣范围的税收政策优惠，势必“零距离”吸引东部资金流向中部，也将促使越来越多的东部优势产业转移到中部地区，进一步加快中部的产业升级。2.2、法规修订的主要内容2.2.1、增值税暂行条例五个方面的修订：一是允许抵扣固定资产进项税额。旧增值税条例第十条规定，购进固定资产的进项税额不得从销项税额中抵扣，即实行生产型增值税。修订后的增值税条例删除了有关不得抵扣购进固定资产进项税额的规定，实现增值税由生产型向消费型的转换。二是为堵塞因抵扣固定资产可能带来的税收漏洞，修订后的增值税条例规定，与企业技术改进、生产设备更新无关且容易混为个人消费的自用消费品（指应征消费税的小汽车、摩托车、游艇等）所含的进项税额，不得予以抵扣。三是降低小规模纳税人的征收率。现行增值税条例规定，小规模纳税人的征收率为6％。经国务院批准，从1998年起已经将小规模纳税人划分为工业和商业两类，分别适用6％和4％的征收率。为了平衡小规模纳税人与一般纳税人之间的税负水平，促进中小企业的发展和扩大就业，便利征收和纳税，修订后的增值税条例对小规模纳税人不再设置工业和商业两档征收率，将征收率统一降低至3%。四是将一些现行增值税政策体现到修订后的条例中。主要是补充了农产品和运输费用扣除率、对增值税一般纳税人资格认定等规定，取消了已不再执行的来料加工、来件装配和补偿贸易所需进口设备免税政策的相关条款。五是根据税收征管实践，为减少纳税人排队等候时间，提高纳税服务水平，降低征收和纳税成本，将纳税申报期限由10天延长至15天，增加1个季度的纳税期限。调整了外汇结算销售额折合人民币的规定，补充了扣缴义务人的相关规定。2.2.2、实施细则修订的主要内容主要包括四个方面：一是结合增值税转型改革方案，对部分条款进行补充或修订；二是与营业税实施细则衔接，明确混合销售行为和兼营行为的销售额划分问题；三是进一步完善小规模纳税人相关规定；四是根据现行税收政策和征管需要，对部分条款进行补充或修订。核心是允许企业新购入的机器设备所含进项税额在销项税额中抵扣。为保证方案落实到位，在实施细则中对一些具体问题予以明确。一是明确除专门用于非应税项目、免税项目等的机器设备进项税额不得抵扣外，包括混用的机器设备在内的其他机器设备进项税额均可抵扣；二是明确不动产在建工程不允许抵扣进项税额，并对其概念进行了界定；三是将不得抵扣进项税额的纳税人自用消费品，具体明确为应征消费税的游艇、汽车和摩托车。2.3、增值税转型对企业纳税的影响增值税转型对纳税企业到底会有什么影响？这种影响是否仅涉及到所得税？对于这些问题的回答需要把生产型增值税（税改前）和消费型增值税（税改后）税基进行比较。下面以简化的实例试作比较分析。例：甲企业购入机器一台，价值10万元，增值税1.7万元。假设该机器设备的正常使用寿命为10年，预计净残值为0，采用平均年限法对其计提折旧，所得税税率为25%，资金利润率为10％。在生产型增值税形式下，甲企业在购入机器设备时不允许抵扣增值税，会计处理是增加固定资产11.7万元。在该机器设备的正常使用寿命里，每年的折旧额为1.17万元。该笔费用可以冲减利润，即每年可以使甲企业少缴所得税1.17×25%=0.2925万元，折算成年金现值为0.2925×6.1446（年金现值系数）=1.7973万元。随着机器设备的使用，它的价值转移到产品当中去，并随着产品的销售而形成销项税额，这部分销项税额虽然不是甲企业负担而是由甲企业产品的购买方负担，但税务机关确实对该机器设备重复计征了增值税。总的看来，甲企业购买机器设备实际上缴的税款为增值税1.7万元，折旧抵减收入共少缴所得税1.7973万元。在消费型增值税形式下，甲企业在购入机器设备时的增值税允许作为进项税额抵扣，会计处理是增加固定资产价值10万元。在该机器设备的正常使用寿命里，每年的折旧额为1万元。该折旧额每年可以使甲企业少缴所得税1×25%=0.25万元，折算成年金现值为0.25×6.1446（年金现值系数）=1.5362万元。由于在购入时增值税已作为进项税额抵扣，因此不存在重复计征的问题。对于甲企业来讲，它没有负担增值税，折旧额抵减收入共少缴所得税1.5362万元。从以上实例可以看出，生产型增值税向消费型增值税转变对企业纳税的影响不仅涉及到增值税，还涉及到所得税；不仅涉及到购买机器设备的当期，而且涉及到机器设备整个寿命期。这种转变可以使甲企业因为避免重复计征增值税而少缴1.7万元，但从折旧抵减收入得到少缴所得税的好处却减少了0.3447万元（2.0277-2.3724）。因此，甲企业一共可以获得税收上的好处是1.3553万元（1.7-0.3447），而不是1.7万元。总之，与生产型增值税税基相比，消费型增值税税基可以使企业享受更多的收益。第二章新增值税税制2009年1月1日起，按国务院令第538号《增值税暂行条例》和财政部国家税务总局第50号令《增值税暂行条例实施细则》的规定，正式实施修订后的增值税法规。以下简单讲解新增值税法规的规定。第一节纳税人1.1、纳税人与扣缴义务人1.1.1、文件规定《暂行条例》第一条“在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税人”；第十八条“中华人民共和国境外的单位或者个人在境内提供应税劳务，在境内未设有经营机构的，以其境内代理人为扣缴义务人；在境内没有代理人的，以购买方为扣缴义务人。”1.1.2、名词解释1、单位细则第9条“所称单位，是指企业、行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其它单位。”2、企业、企业性单位细则第4条“企业包括国有企业、集体企业、私营企业、联营企业、股份制企业、中外合资经营企业、中外合作经营企业、外国企业、外资企业、个人独资企业和合伙企业等。”3、个人细则第9条“所称个人，是指个体工商户及其它个人。”1.2、一般纳税人和小规模纳税人1.2.1、文件规定条例第13条小规模纳税人以外的纳税人应当向主管税务机关申请资格认定。具体认定办法由国务院税务主管部门制定。1.2.2、小规模纳税人1、认定标准细则第28条条例第十一条所称小规模纳税人的标准为:（1）从事货物生产或者提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或者提供应税劳务为主，并兼营货物批发或者零售的纳税人，年应征增值税销售额（以下简称应税销售额）在50万元以下的；（2）除本条第（1）项规定以外的纳税人，年应税销售额在80万元以下的。2、名词解释（1）从事货物生产或者提供应税劳务为主细则第28条所称以从事货物生产或者提供应税劳务为主，是指纳税人的年货物生产或者提供应税劳务的销售额占年应税销售额的比重在50%以上。（2）会计核算健全细则第32条所称会计核算健全是指能够按照规定设置账簿，根据合法、有效凭证记账进行核算。（3）超过标准税务处理细则第29条年应税销售额超过小规模纳税人标准的其他个人按小规