审计学原理-02-职业道德

第2章注册会计师职业道德刘学华本章主要内容职业道德的涵义与必要性美国注册会计师职业道德中国注册会计师职业道德本章引例注册会计师职业道德——从长城验资案说起一、职业道德的涵义社会赋予“职业人员”这一术语以特殊含义。如：医生、牧师、议员、CPA、记者、医生、警察CPA职业道德，是指CPA职业品德、职业纪律、专业胜任能力及职业责任等的总称二、长城验资案中的职业道德问题(一)中诚会计师事务所简介长城公司的一位副总裁根据一位朋友提供的电话号码，与中诚二分所取得联系。中诚所下属13个分所，总所自1990年起不再办理业务，只作为管理机构存在.多少枚印章、多少业务、多少账户、多少收费总所不清楚1993年13个分所中10人以上的分所只有1个（二分所），5至10人的分所4个，3至4人的分所5个，1至2人的分所3个，人员多为离退休人员或兼职人员(二)案例简介1．长城公司非法集资：月报酬率2%，9个月筹资10多亿元2．中国人民银行北京市分行通报批评：责令停止非法集资并冻结其银行账户3．长城公司的反应：对此，长城公司没有执行，反而向法院起诉，状告中国人民银行，同时寻找CPA为其资信情况出具验资报告。1．长城公司非法集资：月报酬率2%，9个月筹资10多亿元由于承诺投资者每个月都能拿到红利，月报酬率不低于投资额的2%，从而吸引了众多投资者。从1992年6月2日至1993年2月底，在短短9个月时间里，筹资额高达10多亿元。长城公司将大量集资款用在了分支机构开办费和其它铺张浪费上，在全国设立了20多个分公司和100多个分支机构，其中90%以上都是用集资款开办的。2．中国人民银行北京市分行通报批评：责令停止非法集资并冻结其银行账户1993年2月25日，中国人民银行北京市分行责令长城公司立即停止非法集资并冻结其银行账户。1993年3月6日，中国人民银行总行也发出通知。通知指出：“长城公司实际上是在变相发行债券，且发行额大大超过了其自有资产净值，保值形同虚设，所筹资金用途不明，投资风险大，投资者利益难以保障”，要求该公司立即停止向社会集资活动，向当地人民银行报送筹资清册，写出书面检查，保证今后不再发生此类问题，并限期清退所筹资金。(三)中诚所验资过程1993年3月24日：了解情况，接受委托1993年3月26日：执行验资，打印报告1993年3月27日：签名盖章，收取公费1、1993年3月24日，了解情况,拿了小礼品(CPA能否大大方方地接受客户的礼品?)1993年3月6日，中国人民银行总行根据人民银行北京分行的建议，发出关于长城公司及其子公司乱集资问题的通知。对此，长城公司没有执行，反而向法院起诉，状告中国人民银行，同时寻找CPA为其资信情况出具验资报告。1993年3月，长城公司一位副总裁谎称为了在深圳和香港等地集资，要求中诚所二分所为其出具资信证明，1993年3月24日，二分所副所长去长城公司,并与长城公司副总裁商定26日开始办理。2、1993年3月26日上午9点多，二分所CPA三人到长城公司，首先签订协议书，确定业务内容为：“对1993年3月末公司权益审核确认并出具报告”。长城公司副总裁提出要当天出具报告，公司明后天开董事会要用。三人即根据长城公司提供的账表开始工作。三位CPA根据长城公司提供的账表开始工作。没有进行现金及实物盘点，也没有向银行及债权人函证，尤其是对2月27日入账的总额为1.87亿元的购电机款，仅凭公司提供的发票（经查是伪造的），就认定其为固定资产。对于误列为所有者权益的2.1亿元集资款也未能予以纠正。（2）1993年3月26日（续）下午，起草验资报告，长城公司总裁过目后打印。正常的验资程序？（2）1993年3月26日（续）晚上七点多，长城公司派车将三位CPA送回家，并给每人加班费、夜餐费100元。（3）1993年3月27日长城公司副总裁带100份打印好的审验报告和空白转账支票到二分所，CPA按长城公司的要求，在100份报告上加盖了CPA名章和中诚所公章，收费10万元。验资造成的不良影响中诚所出具的审验报告被长城公司广为散发，对于向长城公司索退集资款的投资者起到了欺骗作用，给国家金融管理带来了不好的影响，造成了严重后果。(四)有关部门对中诚所的处罚1993年5月15日审计署发函决定：从即日起冻结中诚所及其分支机构银行账户的所有款项。财政部责令解散中诚会计师事务所及其全部分所；撤消10人的CPA资格证书；中诚所收取长城公司的10万元及其他费用、物品全部退还。(五)案例引发的有关CPA职业道德的思考1．CPA对社会公众的责任注册会计师行业作为一个肩负重大社会责任的行业，应以维护社会公众利益为根本目标。长城公司寻找CPA为其资信情况出具验资报告，中诚所没有及时了解客户基本情况和委托目的。2．专业胜任能力和应有关注没有进行现金及实物盘点；没有向银行及债权人函证；对入账的总额为1.87亿元的购电机款，仅凭公司提供的发票(经查是伪造的)，即认定其为固定资产；对于误列为所有者权益的2.1亿元集资款未能予以纠正。2.1职业道德必要性2.1.1职业道德的涵义职业品德、职业纪律、专业胜任能力及职业责任等的总称2.1.2制定和遵循职业道德准则的必要性（1）争论：赞成派VS.反对派（2）必要性a．社会公众信任b．CPA自我约束c．社会竞争带来败德行为(让步、压低收费、压缩审计程序)d．审计职业有其特殊性：审计技术的复杂性、社会公众是CPA的唯一委托人2.2美国注册会计师职业道德规范2.2.1职业道德原则2.2.2行为规则2.2.3行为规则解释2.2.4道德裁决2.2.1职业道德原则1．责任。在履行作为职业人员的责任时，会员在所有的活动中都必须保持敏感的职业和道德判断。2．公众利益。为公众利益服务，获取公众信任，履行对职业界的承诺。3．正直性。为了保持并提高公众的信任，会员应以最正直的态度履行其职业责任。4．客观性和独立性5．合理谨慎6．服务的性质和范围。从事公共报务的会员在确定所提供的报务的范围和性质时，应遵守《职业道德规范》。2.2.2行为规则是注册会计师行为的最低标准具有强制性2.2.3行为规则解释AICPA职业道德部成立了一个主要由执行公共业务的执业人员组成的道德委员会，由委员会对行为规则做出解释。行为规则解释不具有强制性，但会员要在纪律检查听证会上证明背离解释的正当理由。2.2.4道德裁决道德裁决是AICPA职业道德部执行委员会根据一些具体情况作出的解释。道德裁决不具有强制性，但要求会员说明任何背离的理由。2.3中国大陆注册会计师职业道德规范1、1992年发布的《中国注册会计师职业道德守则（试行）》2、1996年发布的《中国注册会计师职业道德基本准则》3、2002年发布的《中国注册会计师职业道德规范指导意见》2.3.1基本原则1．独立、客观、公正2．专业胜任能力和应有关注3．保密4．职业行为：对社会公众、客户、同行的责任，维护职业形象5．技术准则2.3.2独立性1、审计师如何维护独立性？威胁独立性的情形防范措施特殊考虑目标是“降至可接受水平”2、英国的相关制度保障公司要解聘审计师是非常困难的。当公司想解聘审计师时，公司应让审计师在股东大会上听证一次。股东要听取公司方面对此所作的解释，同时也听取审计师的意见。特许会计师协会(1nstituteofCharteredAccountants)1937年通过了一项决议，要求每一位特许会计师在接受聘请之前，如果知道该公司的财务报表以前被审查过，就应与他的前任会计师取得联系。3、美国的相关制度保障美国《2002年公众公司会计改革和投资者保护法案》在会计职业监管、公司治理、证券市场监管等方面作出了许多新的规定。如：第203节负责审计合伙人的轮换负责审计合伙人的轮换——对审计某发行证券公司的注册会计师事务所而言，如果该所负责（或负责协调）该审计项目的合伙人或负责复核该审计项目的合伙人已连续超过5年对该公司的审计或复核负责，则该事务所提供上述审计业务的行为是非法的。3.3.3专业胜任能力专业胜任能力的获取与保持利用专家的工作3.3.4保密《中国注册会计师职业道德规范指导意见》第二十五条注册会计师在以下情况下可以披露客户的有关信息：(一)取得客户的授权；(二)根据法规要求，为法律诉讼准备文件或提供证据，以及向监管机构报告发现的违反法规行为；(三)接受同业复核以及注册会计师协会和监管机构依法进行的质量检查。3.3.5收费与佣金1、收费考虑的因素《中国注册会计师职业道德规范指导意见》第二十七条在确定收费时，会计师事务所应当考虑以下因素，以客观反映为客户提供专业服务的价值：（一）专业服务所需的知识和技能；（二）所需专业人员的水平和经验；（三）每一专业人员提供服务所需的时间；（四）提供专业服务所需承担的责任。什么是或有收费？2、或有收费《中国注册会计师职业道德规范指导意见》第三十一条除法规允许外，会计师事务所不得以或有收费方式提供鉴证服务，收费与否或多少不得以鉴证工作结果或实现特定目的为条件。3、佣金《中国注册会计师职业道德规范指导意见》第三十二条会计师事务所和注册会计师不得为招揽客户而向推荐方支付佣金，也不得因向第三方推荐客户而收取佣金。《中国注册会计师职业道德规范指导意见》第三十三条会计师事务所和注册会计师不得因宣传他人的产品或服务而收取佣金。3.3.6与执行鉴证业务不相容的工作《中国注册会计师职业道德规范指导意见》第三十六条会计师事务所不得为上市公司同时提供编制会计报表和审计服务。《中国注册会计师职业道德规范指导意见》第三十七条会计师事务所的高级管理人员或员工不得担任鉴证客户的董事（包括独立董事）、经理或其他关键管理职务。3.3.7接任前任注册会计师的审计业务接受审计业务委托前，后任CPA应当向前任CPA询问审计客户变更会计师事务所的原因，并关注前任CPA与审计客户之间在重大会计、审计等问题上可能存在的意见分歧。后任CPA应当提请审计客户授权前任CPA对其询问作出充分的答复。如果审计客户拒绝授权，或限制前任CPA作出答复的范围，后任CPA应当向审计客户询问原因，并考虑是否接受业务委托。3.3.8广告、业务招揽和宣传不得对其能力进行广告宣传以招揽业务讨论：CPA’sdilemma从教材P26来看，“中国注册会计师职职业道德基本准则”第五项为“技术准则”。技术准则包括：（1）中国注册会计师执业准则（2）企业会计准则（3）与执业相关的其他法律、法规和规章。通过案例讨论：CPA是否可以依赖会计准则？大陆拍卖公司(ContinentalVending)审计案例(1)大陆拍卖公司(ContinentalVending)审计案例回顾(2)该审计案例的影响(1)大陆拍卖公司(ContinentalVending)审计案例回顾大陆拍卖公司诉讼案涉及到三方当事人：大陆拍卖公司、大陆拍卖公司总裁罗斯先生、大陆拍卖公司的附属公司。大陆拍卖公司先贷款给附属公司，附属公司再将该款贷给罗斯先生，以用于其私人进行股票交易。附属公司将该笔贷款作为有抵押的应收账款入账。罗斯提供给附属公司的抵押物中，有80%为其所持有的大陆拍卖公司股票。按当时的会计准则，公司所持有的有担保的上市证券是不必在会计报表附注中说明的。但是后来大陆拍卖公司的财务状况发生了重大变化，大陆拍卖公司股票价格也受到了影响，这表明附属公司所持有的“有担保的上市证券”并没有真实的抵押物。事实上，当股价突然大跌时，担保价值也随之蒸发了。法官坚持认为，CPA应按高于会计准则的要求执行审计业务，强调CPA不能对总裁为个人利益非法窃取公司财物的交易结果视而不见。诉讼案使事务所付出了1,960,936美元的代价，事务所的两位合伙人和一位经理于1962年被判处罚金17000美元。该诉讼案之所以著名，是由于法官拒不遵照一般公认会计准则来评价审计师的良好信誉。法庭裁决认为，不能仅仅因为已审计的会计报表遵