合并会计报表1-学生

主讲人：杨青山东经济学院1合并会计报表高级财务会计主讲人：杨青山东经济学院2※学习目的与要求了解合并报表的概念和种类，编制目的和范围，以及编制程序和基础工作理解合并报表编制的理论依据掌握合并报表编制方法结合现行会计准则，理解合并报表编制方法在实务中的应用及发展趋势主讲人：杨青山东经济学院3※本章主要内容编制合并会计报表的意义合并会计报表的理论基础合并会计报表的基本编制方法合并报表编制范围合并报表编制程序和基础工作合并会计报表编制的核心步骤：抵销分录合并会计报表编制方法的运用控制权取得日的合并报表编制控制权取得日后的合并报表编制主讲人：杨青山东经济学院4一、编制合并会计报表的意义（一）对合并会计报表的需求：企业合并的发展复杂多样的深层动因层出不穷的合并方式主讲人：杨青山东经济学院5合并的动力：没有永远的朋友，也没有永远的敌人，只有永远的利益扩大规模加快发展速度降低经营成本（获得规模经济）降低融资成本提高管理效率减少竞争压力节约资源（获得财务杠杆）享受税收利益激励管理人员主讲人：杨青山东经济学院6合并方式选择现金方式承债方式换股方式混合方式多元化一体化水平化垂直化……主讲人：杨青山东经济学院7（二）企业合并的类型及与合并报表的关系吸收合并新设合并控股合并主讲人：杨青山东经济学院8（三）编制合并报表的目的和作用多种观点的争论基于现实的认识为母公司股东和集团管理层等方面提供基于整个企业集团的会计信息。主讲人：杨青山东经济学院9对合并报表目的的不同理解满足母公司（管理层）信息需要满足母公司股东需要满足母子公司控股股东需要满足企业集团全体股东需要满足社会公众需要满足政府需要……主讲人：杨青山东经济学院10合并会计报表的具体作用反映包括母子公司在内的企业集团的整体财务状况与业绩揭示企业之间的经济联系和控制实质提供对比信息，突出核心资源和竞争优势提高企业整体资源配置效率衡量企业内部财务杠杆，降低中小股东风险，保证市场正常运行主讲人：杨青山东经济学院11二、合并会计报表的理论基础（一）合并会计报表的观念基础主体观念的发展：多重主体观的产生实质重于形式原则的运用：抵销分录的编制主讲人：杨青山东经济学院12（二）合并报表的基本理论业主权理论（所有者观）实体理论（主体观）母公司理论母公司延伸观与当代理论公共理论主讲人：杨青山东经济学院13业主权理论（所有者观）基本理念：会计主体与其终极所有者是不可分割的整体。企业会计报告的目的是使所有者了解其投入于企业中财富的状况，即会计报告仅与所有者相关。对合并观念的影响：合并目的合并会计信息是为母公司使用，而母公司会计信息又是为其所有者提供。所以，合并会计报表只需满足母公司股东的需要。主讲人：杨青山东经济学院14所有者观的合并理念：比例合并法按照母公司持股比例合并子公司资产、负债、收入和费用；母子公司间交易及未实现利润按母公司持股比例抵销；因合并引起的资产升（贬）值按母公司持股比例合并；因合并引起的商誉按母公司持股比例计算；合并资产负债表中不出现“少数股东权益”，合并利润表中也不出现“少数股东损益”。主讲人：杨青山东经济学院15实体理论（主体观）基本理念：会计主体是独立于其所有者的个体。企业会计报告的目的是维护企业的法人财产权而非业主的终极财产权，即会计信息是企业的。对合并观念的影响：合并目的合并会计信息是为合并主体使用，而合并主体则是母公司和子公司组成的整体，即合并会计报表应面向企业集团的所有股东。主讲人：杨青山东经济学院16主体观的合并理念：完全合并法将母、子公司全部资产、负债、收入和费用予以合并；母子公司间交易及未实现利润按全部抵销；因合并引起的资产升（贬）值全部予以合并；因合并引起的商誉按全部股权计算；“少数股东权益”与多数股东权益共同反映为合并资产负债表中的“合并所有者权益”，“少数股东损益”与多数股东利润分配一样视为对合并净收益的分配。主讲人：杨青山东经济学院17母公司理论基本理念：是对所有者观和主体观的折衷。合并目的：类似于所有者观合并范围和内部交易抵销范围类似于主体理论，但对逆流和平流交易按持股比例抵销子公司资产升（贬）值和商誉计算类似于所有者观少数股东权益和少数股东收益在资产负债表和利润表中单独列示主讲人：杨青山东经济学院18母公司延伸观与当代理论基本理念：与母公司理论相同，也是对所有者观和主体观的折衷。是对母公司理论的修正。合并理念母公司延伸观：认为子公司资产升（贬）值与其全部股东（包括少数股东）有关，因此应全部予以合并。当代理论：母子公司间交易全部抵销。除此以外，与母公司理论基本相同。主讲人：杨青山东经济学院19公共理论基本理念：企业是社会中与公众相关的主体。企业会计报告的目的是维护社会公众的利益，即会计信息是社会的。对合并观念的影响：合并目的合并会计信息是为社会公众使用，即合并会计报表应面向企业集团的所有利益相关者。主讲人：杨青山东经济学院20公共理论的合并理念：完全合并法的发展将母、子公司全部资产、负债、收入和费用予以合并；母子公司间交易及未实现利润按全部抵销；因合并引起的资产升（贬）值，在绝对深度控股情况下全部予以合并，即子公司所有净资产均按同一标准计价；而在绝对浅度控股情况下，仅对母公司持股比例部分合并；因合并引起的商誉，在绝对深度控股情况下，按全部股权计算；在绝对浅度控股方式下，按母公司持股比例计算；“少数股东权益”与多数股东权益在合并资产负债表中分别列示，“少数股东损益”与多数股东损益在合并利润表中分别列示。主讲人：杨青山东经济学院21★实务中编制合并报表，往往是各种合并理论的结合运用。主讲人：杨青山东经济学院22三、合并会计报表的基本编制方法购买法权益结合法（联营法）新主体法简化购买法主讲人：杨青山东经济学院23购买法基本涵义：将企业合并视为一项购买行为，因此应将支付的投资成本视为购买一家企业产权的代价（成本）。要点：对被合并（购买）企业资产负债按公允价值重新估价。付出的购买（投资）成本与被并企业净资产公允价值的差额，作为合并商誉处理。母公司净资产按照账面价值反映；仅母公司留存收益转入合并后报表。主讲人：杨青山东经济学院24权益结合法（联营法）基本涵义：将企业合并视为参与合并各方将各自产权投入而形成的集合。也可认为合并各方事实上早就以集团形式共同经营，只是缺乏法律形式的认可，因此合并只是完成了形式上的确认。要点：对母公司和被合并企业净资产均按照账面价值反映。不产生合并商誉。合并各方留存收益均如数转入合并后资产负债表。主讲人：杨青山东经济学院25新主体法与下推会计新主体法基本涵义：将企业合并视为产生全新主体，原有主体全部消亡，因此应按新设主体基础进行核算。要点：对被合并企业和母公司净资产均按公允价值重新估价。同时确认母子公司合并商誉。合并前留存收益（包括母公司）一律不计入合并后报表。下推会计即对合并后子公司改用公允价值重新进行计量和日常核算（而不仅在合并报表编制过程中）。主讲人：杨青山东经济学院26企业会计准则：合并财务报表合并财务报表，是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。与个别财务报表相比，合并财务报表反映的对象是由母公司和其全部子公司组成的会计主体。合并财务报表的编制者或编制主体是母公司。合并财务报表以纳入合并范围的企业个别财务报表为基础，根据其他有关资料，抵消母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部交易对合并财务报表的影响后编制。主讲人：杨青山东经济学院27四、合并会计报表编制范围基本条件：“控制”权一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力。纳入合并报表范围的情况不纳入合并报表范围的情况主讲人：杨青山东经济学院28纳入合并报表范围：子公司母公司应当将其控制的全部子公司纳入合并财务报表的合并范围。确定控制关系与合并范围，应当强调实质重于形式原则，综合考虑所有相关事实和因素判断（如被投资单位各个投资者的持股情况、相互关系、公司治理结构、潜在表决权等）。潜在表决权：持有被投资单位的当期可转换的公司债券、当期可执行的认股权证等。（潜在表决权仅作为判断是否存在控制的考虑因素，不影响当期母公司股东和少数股东之间的分配比例）主讲人：杨青山东经济学院29判断控制的具体依据和范围：拥有半数以上有表决权股份（直接或间接）通过协议持有被投资企业半数以上表决权根据章程或协议，有权决定被投资企业财务和经营决策有权任免被投资企业董事会等类似权力机构多数成员在被投资企业董事会或类似权力机构拥有半数以上表决权母公司控制的特殊目的主体（为融资、销售商品、提供劳务而设立的主体）。主讲人：杨青山东经济学院30不纳入合并报表范围的情况所有子公司都应纳入母公司的合并财务报表的合并范围按照破产程序被宣告清理整顿的子公司1.已宣告被清理整顿的原子公司2.已宣告破产的原子公司3.母公司不能控制的其他被投资单位受所在国外汇管制及其他管制，资金调度受到限制的境外子公司，在这种情况下，如果该被投资单位的财务和经营政策仍然由本公司决定，资金调度受到限制并不妨碍本公司对其实施控制，应将其纳入合并财务报表的合并范围。主讲人：杨青山东经济学院31四、合并报表的种类：（一）我国规定：1、（同一控制下的）企业合并，形成母子公司关系的，母公司应当编制合并日的合并资产负债表、合并利润表和合并现金流量表。2、（非同一控制下的）企业合并，形成母子公司关系的，母公司应当编制购买日的合并资产负债表。（二）我国规定，（合并日或购买日以后的）合并财务报表，至少应当包括：合并资产负债表，合并利润表，合并现金流量表，合并所有者权益（或股东权益）变动表，附注。主讲人：杨青山东经济学院32五、合并财务报表的编制原则（在遵循编制个别财务报表的一般原则的前提下，还应遵循如下原则）:1、以个别财务报表为基础编制。2、统一性原则：统一母、子公司所采用的会计政策、会计期间等——统一到母公司的基础上来。3、一体化原则：将企业集团视为同一会计主体，对于母子公司间、子子公司间发生的经济业务，视同同一会计主体中不同核算单位的内部业务作出处理。4、重要性原则：根据对经济业务重要性的判断，对报表项目作出取舍；或为简化合并手续，对母子间、子子间发生的某些不太重要的经济业务，可以不编制抵销分录而直接列入合并报表。主讲人：杨青山东经济学院33六、编制合并财务报表的前期准备事项：（1）按照权益法调整对子公司的长期股权投资——新准则规定：控股情况下长期股权投资的日常核算应当采用成本法。（2）统一母子公司所采用的会计政策，使子公司采用的会计政策与母公司保持一致。（3）统一母子公司的会计期间，使子公司的会计期间与母公司保持一致。（4）子公司除了应当向母公司提供报表外，还应当向母公司提供下列资料：①采用的与母公司不一致的会计政策及其影响金额；②与母公司不一致的会计期间的说明；③与母公司、其他子公司之间发生的所有内部交易的相关资料；④所有者权益变动的有关资料；⑤编制合并报表所需的其他资料。主讲人：杨青山东经济学院34七、合并财务报表的编制程序，大致如下：（一）对各子公司进行分类，分为同一控制下企业合并中取得的子公司和非同一控制下企业合并中取得的子公司两类。其中，对于非同一控制下企业合并中取得的子公司，除应考虑会计政策、会计期间的差别，需要对子公司的个别财务报表进行调整外，还应当以购买日确定的各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值为基础对子公司的财务报表进行调整，使子公司的个别财务报表反映为在购买日公允价值基础上确定的可辨认资产、负债等在本期资产负债表日应有的金额。（新准则规定：企业合并形成母子公司关系的，母公司应当设置备查簿，记录企业合并中取得的子公司各项可辨认资产、负债及或有负债等在购买日的