第4章股权取得日后的合并财务报表

安徽工业大学会计系1第四章股权取得日后的财务报表合并教学目的与要求：通过本章学习，使学生了解不同国家编制合并报表方法的异同，掌握股权取得日后各期末合并报表的编制原理以及依据我国现行合并报表准则编制合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表的方法。教学重点与难点：1、与合并资产负债表项目有关的各类抵销与调整分录的编制原理与方法；2、与合并利润表项目有关的各类抵销与调整分录的编制原理与方法；3、少数股东权益与少数股东损益。安徽工业大学会计系2本章授课内容：第一节合并资产负债表第二节合并利润表和合并所有者权益变动表第三节合并现金流量表本章作业安徽工业大学会计系3第一节合并资产负债表一、基本原理总体思路编制股权取得日后的合并资产负债表，应当以母公司、纳入合并范围的子公司的单独资产负债表为依据，直接抵消与调整内部事项和交易对资产负债表有关项目期末余额的影响后，根据资产、负债以及股东权益各项目的合并数填列合并资产负债表有关项目。安徽工业大学会计系4编制抵销分录类别（1）将母公司对子公司的长期股权投资与母公司在子公司股东权益中所享有的份额相抵销，并抵销相应的长期股权投资减值准备，同时确认少数股东权益；（2）抵销内部债权、债务以及内部应收款项的坏账准备和债券投资减值准备；（3）抵销内部资产交易及其他内部交易对合并报表的影响。安徽工业大学会计系5二、抵销分录的具体编制方法（一）第一类别抵销分录——将母公司对子公司的长期股权投资数额与子公司股东权益中母公司持有的份额相抵销要点理解：区分相关长期股权投资形成于同一控制下企业合并还是非同一控制下企业合并；所要抵销的与母公司对子公司长期股权投资相关资料，应该是按权益法调整后的数据；区分母公司对子公司的股权投资是全资还是非全资。此部分与股权取得日的合并基本一致安徽工业大学会计系61、同一控制下企业合并形成的长期股权投资（1）子公司为全资子公司将全资子公司股东权益各项目余额与母公司对该子公司长期股权投资余额相抵销借：股本资本公积盈余公积未分配利润贷：长期股权投资[母公司对子公司股权投资账面价值][子公司股东权益期末账面余额]安徽工业大学会计系7（2）子公司为非全资子公司一方面，将非全资子公司股东权益各项目余额中按母公司持股比例计算的份额与母公司对该子公司权益性资本投资余额相抵销；另一方面，子公司的少数股东拥有的子公司股东权益确认少数股东权益。借：股本资本公积盈余公积未分配利润贷：长期股权投资[母公司对子公司股权投资价值]少数股东权益[子公司股东权益期末账面余额][子公司股东权益期末余额×少数股权比例]安徽工业大学会计系8（3）如果报告期内母公司对长期股权投资计提了减值准备，则相应的影响额应一并抵销借：股本资本公积盈余公积未分配利润贷：长期股权投资[母公司对子公司股权投资价值]少数股东权益资产减值损失[当期母公司对该子公司股权投资计提的减值准备][子公司股东权益期末账面余额][子公司股东权益期末余额×少数股权比例]安徽工业大学会计系9（4）如果以前期间母公司对长期股权投资计提了减值准备，则以前影响额也应一并抵销借：股本资本公积盈余公积未分配利润贷：长期股权投资[母公司对子公司股权投资价值]少数股东权益资产减值损失[当期母公司对该子公司股权投资计提的减值准备]期初未分配利润[以前期间母公司对该子公司股权投资计提的减值准备][子公司股东权益期末账面余额][子公司股东权益期末余额×少数股权比例]安徽工业大学会计系102、非同一控制下企业合并形成的长期股权投资（1）子公司为全资子公司将全资子公司股东权益各项目余额与母公司对该子公司长期股权投资余额相抵销，并将相抵差额确认合并商誉。借：股本资本公积盈余公积未分配利润存货等商誉贷：长期股权投资[母公司对子公司股权投资价值][子公司股东权益期末账面余额][长期股权投资成本中归属于子公司可辨认净资产的增值部分][差额]安徽工业大学会计系11（2）子公司为非全资子公司一方面，将子公司股东权益各项目余额与母公司对该子公司长期股权投资余额相抵销，并将相抵差额确认合并商誉；另一方面，子公司的少数股东拥有的子公司股东权益（按公允价值）确认少数股东权益。借：股本资本公积盈余公积未分配利润存货等商誉贷：长期股权投资[母公司对子公司股权投资价值]少数股东权益[子公司股东权益期末账面价值][长期股权投资成本中归属于子公司可辨认净资产的增值部分][差额][子公司股东权益期末公允价值×少数股权比例]安徽工业大学会计系12（3）考虑到计提的对子公司长期股权投资减值准备借：股本资本公积盈余公积未分配利润存货等商誉贷：长期股权投资[母公司对子公司股权投资价值]少数股东权益资产减值损失[当期母公司对该子公司股权投资计提的减值准备]期初未分配利润[以前期间母公司对该子公司股权投资计提的减值准备][子公司股东权益期末账面价值][长期股权投资成本中归属于子公司可辨认净资产的增值部分][差额][子公司股东权益期末公允价值×少数股权比例]安徽工业大学会计系13（二）第二类别抵销分录——内部债权债务的抵销内部应收账款与应付账款的抵销借：应付账款贷：应收账款内部债券投资与应付债券的抵消借：应付债券贷：持有至到期投资贷记财务费用或者借记投资收益（差额）内部债券筹、投资应付利息与应收利息的抵消借：应付利息贷：应收利息内部应收票据与应付票据的抵销、预付账款与预收账款的抵销、应收股利与应付股利的抵销、其他应收款与其他应付款的抵销分录，基本与上述相同。分期付息债券安徽工业大学会计系14已抵销的内部应收款项其已计提的坏账准备的抵销借：应收账款——坏账准备[按内部应收款项计提的坏账准备年末余额]借或贷：资产减值损失[本年按内部应收款项计提的坏账准备数额]贷：期初未分配利润[按内部应收款项计提的坏账准备年初余额]安徽工业大学会计系15例4-1：假定P公司是S公司的母公司。假定P公司2008年个别资产负债表中对S公司内部应收账款余额与2007年相同，仍为475万元，坏账准备余额仍为25万元，2008年内部应收账款相对应的坏账准备余额未发生增减变化。S公司个别资产负债表中应付账款500万元系2007年向P公司购进商品存货发生的应付购货款。要求：作出P公司2007年和2008年在合并工作底稿中应进行的抵销处理。（单位以万元表示）2007年：借：应付账款500借：应收账款——坏账准备25贷：应收账款500贷：资产减值损失252008年：借：应付账款500借：应收账款——坏账准备25贷：应收账款500贷：期初未分配利润25安徽工业大学会计系16例4-2：假定P公司为S公司的母公司，假设P公司2008年个别资产负债表中对S公司内部应收账款余额为627万元，坏账准备余额为33万元，本期对S公司内部应收账款净增加160万元，本期内部应收账款相对应的坏账准备增加8万元。S公司个别资产负债表中应付账款660万元系2007年和2008年向P公司购进商品存货发生的应付购货款。其他资料同例4-1。要求：作出P公司2007年和2008年在合并工作底稿中应进行的抵销处理。（单位以万元表示）2007年：借：应付账款500借：应收账款——坏账准备25贷：应收账款500贷：资产减值损失252008年：借：应付账款660借：应收账款——坏账准备33贷：应收账款660贷：期初未分配利润25资产减值损失8安徽工业大学会计系17例4-3：假定P公司为S公司的母公司，假设P公司2008年个别资产负债表中对S公司内部应收账款余额为304万元，坏账准备余额为16万元。内部应收账款比2007年净减少180万元，本期内部应收账款的坏账准备余额减少9万元。S公司个别资产负债表中应付账款320万元系2007年向P公司购进商品存货发生的应付购货款的余额。其他资料同例4-1。要求：作出P公司2007年和2008年在合并工作底稿中应进行的抵销处理。（单位以万元表示）2007年：借：应付账款500借：应收账款——坏账准备25贷：应收账款500贷：资产减值损失252008年：借：应付账款320借：应收账款——坏账准备16贷：应收账款320资产减值损失9贷：期初未分配利润25安徽工业大学会计系18（三）第三类别抵销分录——与内部资产交易有关的抵销1、与内部存货交易有关的抵销按成本价交易视为内部资产的转移按非成本价交易抵销收入费用的重复确认不存在未实现损益内部存货交易内部存货交易存货售出企业集团存货未售出企业集团抵销收入费用的重复确认抵销未实现损益安徽工业大学会计系19（1）交易当期有关的抵销分录企业集团内部存货交易的买方至报告期期末未将该存货销售出企业集团，即企业集团的内部销售并未实现借：营业收入[按内部交易销售方的营业收入]贷：营业成本[按内部交易销售方的营业成本]存货[按内部交易的未实现利润]企业集团内部存货交易的买方至报告期期末已将该存货销售出企业集团，即企业集团的内部销售已经实现借：营业收入[按内部交易销售方的营业收入]贷：营业成本[按内部交易购买方的营业成本]安徽工业大学会计系20（2）交易的以后各期的抵销分录对以前年度已经实现的内部存货交易，不必再做抵消处理对以前年度尚未实现的内部交易利润，还应予以抵消：一方面应抵消以前年度未实现的内部交易利润对本年年初未分配利润的影响数另一方面，如果本年末仍未实现销售，则需抵消期末存货价值中包含的未实现利润；如果本年末已实现销售，则需抵销内部交易的买方实现的销售成本借：期初未分配利润[以前年度内部交易未实现利润]贷：存货[本年尚未实现的以前年度内部交易利润]营业成本[本年实现的以前年度内部交易利润]安徽工业大学会计系21例4-4：假定P公司是S公司的母公司。假设2008年S公司向P公司销售100件产品，销售总收入为1500元，销售总成本为1200元。除此以外两公司近几年再未发生其他相关业务。（1）假设2008年，P公司将上述100件商品全部对外销售，实现收入1800元。（2）假设2008年，P公司未将上述100件商品对外销售。至2009年仍未对外销售。（3）假设2008年，P公司未将上述100件商品对外销售。至2009年才将上述100件商品全部对外销售，实现收入1800元。（4）假设2008年，P公司未将上述100件商品对外销售。至2009年对外销售了其中的20件商品，实现收入360元。（5）假设2008年，P公司对外销售了其中的20件商品，实现收入360元。2009年并未实现对外销售。（6）假设2008年，P公司对外销售了其中的20件商品，实现收入360元。2009年对外销售了剩余的80件商品，实现收入1440元。（7）假设2008年，P公司对外销售了其中的20件商品，实现收入360元。2009年又对外销售了50件商品，实现收入900元。要求：根据七种不同情况，做出P公司2008年和2009年在合并工作底稿中进行的抵消处理安徽工业大学会计系22（1）2008年：2009年：借：营业收入1500不做抵销处理。贷：营业成本1500（2）2008年：2009年：借：营业收入1500借：期初未分配利润300贷：营业成本1200贷：存货300存货300（3）2008年：2009年：借：营业收入1500借：期初未分配利润300贷：营业成本1200贷：营业成本300存货300（4）2008年：2009年：借：营业收入1500借：期初未分配利润300贷：营业成本1200贷：营业成本60存货300存货240安徽工业大学会计系23（5）2008年：2009年：借：营业收入1500借：期初未分配利润240贷：营业成本1260贷：存货240存货240（6）2008年：2009年：借：营业收入1500借：期初未分配利润240贷：营业成本1260贷：营业成本240存货240（7）2008年：2009年：借：营业收入1500借：期初未分配利润240贷：营业成本1260贷：营业成本150存货240存货90安徽工业大学会计系242、与内部固定资产交易有关的抵销企业集团内部固定资产交易主要有两种情况：销售方将产品售给购