中国会计准则与实务

中国会计准则与实务第一章国内外会计准则的制定与发展第一节国外会计准则的制定与发展第二节我国会计准则的制定与发展第一节国外会计准则的制定与发展一、会计准则存在的必然性在现代社会中，任何国家，只要存在着资本市场，企业会计中就必须形成一个分支称为财务会计（financialaccounting）或称对外报告会计（externalreportingaccounting）.现代企业的特征之一，是所有权与经营权分离。投资人（所有者）把资源交付经营者（经理层），委托他们经营企业，形成委托、代理关系。两权分离形成利益相关而又有矛盾的双方，产生所谓代理问题。双方一个最显著的矛盾，是信息不对称。信息是决策的依据，为了保护信息占劣势而不得不主要依靠经理层提供的信息来进行投资和信贷决策的外部报告使用者，在资本市场上必须进行制度安排，目的在于：第一，减少信息的不对称；二，尽可能保证提供真实、公允和透明的信息。在制度安排中，至少包括：（1）政府对资本市场进行监督和管理，力求实行公正、公开、公平的原则。如美国的证交会，中国证监会。（2）组成若干具有独立性的会计师事务所，制定公正、公开、中立的独立审计准则，指引注册会计师在提供有偿服务的同时，力求以诚信为本，公正地验证企业编报的财务报告。（3）制定高质量的会计准则或会计制度，规范财务报告的编报和审计。如果认为投资是投资人对市场的信任，那么信任的依据则是上市公司提供的财务报告，保证报告真实与可靠的手段之一就是各国制定的会计准则即国内会计准则。再看我国改革开放20多年来，特别是社会主义市场经济体制目标的建立，人们进一步认识到会计信息在微观经济管理，甚至宏观经济管理中的极端重要性。我国资本市场的建立和发展，迫切需要以会计规范为依据的、真实而公允的会计信息。尽管我国的经济尚处于转型时期，但面向资本市场需要的会计准则和制度（通称会计标准）已经迅速起步。1992年11月财政部颁布了《企业会计准则》，取代计划经济时代按部门按行业按所有制一统到底的会计制度。这份准则的出台和实施(1993年7月1日）成为我国会计改革历史上的一座最重要的里程碑。但这份准则只能起基本会计准则的作用，要用来规范纷繁复杂的交易和事项，必须长期地对具体会计准则进行制定工作。财务部从1993年起就着手研究具体准则的制定，1995年至1996年先后印发了30项具体准则的讨论稿，公开征求各方意见，并反复修改。根据实际工作急需的程度和实施条件，从1997年5月起，“关联方关系及其交易的披露”这一具体准则首先出台，到2005年7月止，已颁发了16个具体准则。此外，在2000年根据修改的《会计法》和国务院颁发的《财务会计报告条例》的要求，又在继续制定并实施会计准则的同时，颁布了与会计准则精神力求一致的《企业会计制度》，后来又颁布专业性较强的《金融企业会计制度》。这样，我国企业的会计标准就出现了“会计准则”与“会计制度”同时并存的双轨制：准则主要适用于上市公司，制度既适用于上市公司又适用于非上市公司和其他企业。二、国际会计准则随着市场经济向全球经济发展，为寻求低风险、高报酬，各国资本已从国内流动转向全球流动，又产生了会计准则国际化的需要，那就需要有一套打破国界，为各国所认可，具有可靠性、相关性、可比性和透明度的国际会计准则。20世纪的后50年，跨国的投资和理财活动日益活跃，一个相互联系的世界统一的资本市场初露端倪。于是在1973年6月29日由澳大利亚、加拿大、法国、联邦德国、日本、墨西哥、荷兰、英国和美国的会计团体达成一项协议，成立了国际会计准则委员会（InternationalAccountingStandardsCommittee,IASC），到1999年，国际会计准则委员会已经发布了39号国际会计准则（IAS）。到2000年1月，IASC已经拥有来自104个国家的143个成员，代表200多万会计师。IASC在其章程中提出两大目标：①制定国际会计准则（IASs)，现改名国际财务报告准则（IFRs），推动它在世界范围内被接受和遵守；②改进和协调会计准则（特别是各国国内准则）的程序，努力提出可比性。三、高质量的会计准则高质量会计准则的框架可以简单地作以下四点概括性的说明和描述。（1）从财务信息的内容看，信息必须具有决策有用性。构成决策有用性的主要质量是相关性与可靠性，次要质量是可比性（含一致性）与重要性。会计准则只要能够导致财务报告达到上述质量，才具备高质量的基本必备要求。（2）从财务信息的表述形式看，必须保持中立性，达到完整性和充分披露并十分清晰，即具有透明度。中立性、完整性、充分披露和清晰性等质量集中表现为报告表述的透明度。必须指出，透明度是一个报告的表述质量，财务报告的表述不能离开财务报告的内容。因此，透明度必须以决策有用性为前提和基础。（3）会计准则应当尽可能减少会计方法和会计程序中的备选方案，要像现在的国际会计准则那样，必要时，推荐一种基准的会计处理（benchmarktreatment）；允许一种备选的会计处理（alternativetreatment）就好了，再不能放宽会计处理的随意性，这对于提高财务报告的可比性是十分重要的。（4）会计准则的规定要非常准确、科学，切忌模棱两可，要保证对准则和应用的一致性。国际会计准则尤其要注意这一点。这就是：相同的交易和事项，不论在全球何时何地发生，必须按相同或相似的方法与程序处理；不论财务报告的编报者、审计者或使用者（包括报告的监管机构）处于全球何处，对于同一或十分相似的准则中的任何规定，都能形成共同的、一致的理解，而不致造成分歧。第二节我国会计准则的制定与发展一、我国制定会计准则的进程严格意义上说，1992年颁布、1993年实施的《企业会计准则（基本准则）》最主要的作用，是起到一种思想解放的功效，在颁布后的一段时间内并未对当时的会计实务带来很大的触动，会计实务的处理依然“我行我素”。为了改变这一当时的状况，财政部在1993年下半年开始决定集中力量制定具体会计准则。基本会计准则颁布实施后的1994年2月，财务部又陆续推出了具体准则征求意见稿30份左右（截止到第一份具体会计准则《关联方关系及其交易的披露》颁布前）；1994年2月：应付项目；1994年7月：应收账款、存货、投资、借款费用资本化、资产负债表、损益表1995年4月：固定资产、无形资产、所有者权益、长期工程合同、研究与开发、现金流量表、银行基本业务；1995年7月：递延资产、收入、外币折算、所得税、合并会计报表、会计政策及会计政策和会计估计的变更、资产负债表日后发生的事项；1995年9月：职工福利、捐赠、政府援助、或有事项、关联方关系及其交易的披露、清算：1996年1月：租赁、期货、企业合并、非货币性交易。基本会计准则颁布实施后，经过四年左右的努力，1997年5月22日，为了适应社会主义市场经济的需要，我国正式制定了一份企业会计准则，即第一个具体准则——《关联方关系及其交易的披露》。这份具体准则从1997年度起执行。踞第一份具体会计准则颁布后的6年间，我国就修订并颁布了16份具体会计准则。在具体会计准则陆续制定和实施期间，我国先是结合和吸收已经制定的具体会计准则的有关规定，制定并要求于1998年开始实施《股份有限公司会计制度》。后又于2001年颁布了《企业会计制度》，要求从2001年1月1日开始，在股份有限公司中实施。《企业会计制度》第一部分“一般规定”几乎把有关基本准则的内容都写了进去，这显然是一个进步。与此相协调，似乎企业会计准则的基本准则也需要修改，既要力求与国际惯例中财务会计概念框架协调，又要参照“企业会计制度”中的“一般规定”。未来的基本会计准则还要全面反映《财务会计报告条例》的内容。2003年3月，会计准则委员会成功地进行了改组。第二届财政部会计准则委员会共有委员20名。除了会计准则委员会各位委员之外，财政部在聘请了150多位咨询专家，成立咨询专家组。此外，为了提高我国会计准则的制定质量，着手建立了一个财政部会计准则委员会的基本组织架构，如下图所示。其中，财政部会计准则委员会主要职责在于：①对会计准则的总体方案、体例结构、立项等提供咨询建议；②对会计准则制定中重大会计处理方法的选择等提供咨询意见；③对财务会计概念框架等有关基础理论提供咨询意见；④对会计准则实施情况提供咨询并反馈有关信息。二、我国的会计准则体系（一）基本会计准则1992年11月颁布的、1993年7月1日起施行的《企业会计准则》应当说是一个初具规模的基本准则，但还不够完善。不过，它对于1993年在我国实行财务会计制度的全面改革；用“企业会计准则”取代过去的分部门、分行业、分所有者的统一会计制度；全面修订反映准则要求的13个大行业会计制度，以及指导具体会计准则的制定，都起了重要作用。作为基本准则的《企业会计准则》共分10章66条，主要是由会计的基本前提（假设）、一般原则、会计要素(分6个要素)及其核算（含确认、计量、记录和在报表中披露）和财务报告（主要讲会计报表）四大部分组成。（二）具体会计准则在企业会计准则体系中，基本准则起着导向作用，具体准则才是主体。因为只有具体准则才能结合具体的交易、事项和情况规范企业应如何对所发生的会计事项和项目通过确认、计量和记录进行会计处理并进行会计信息披露。具体准则是直接指导会计处理和报表编报的恰当规范或正确的表述。截至2001年11月，我国已经制定的具体会计准则如下表所示。2006.2.15发布，2007.1.1实施企业会计准则——基本准则企业会计准则第1号——存货企业会计准则第2号——长期股权投资企业会计准则第3号——投资性房地产企业会计准则第4号——固定资产企业会计准则第5号——生物资产企业会计准则第6号——无形资产企业会计准则第7号——非货币性资产交换企业会计准则第8号——资产减值企业会计准则第9号——职工薪酬企业会计准则第10号——企业年金基金企业会计准则第11号——股份支付企业会计准则第12号——债务重组企业会计准则第13号——或有事项企业会计准则第14号——收入企业会计准则第15号——建造合同企业会计准则第16号——政府补助企业会计准则第17号——借款费用企业会计准则第18号——所得税企业会计准则第19号——外币折算企业会计准则第20号——企业合并企业会计准则第21号——租赁企业会计准则第22号——金融工具确认和计量企业会计准则第23号——金融资产转移企业会计准则第24号——套期保值企业会计准则第25号——原保险合同企业会计准则第26号——再保险合同企业会计准则第27号——石油天然气开采企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正企业会计准则第29号——资产负债表日后事项企业会计准则第30号——财务报表列报企业会计准则第31号——现金流量表企业会计准则第32号——中期财务报告企业会计准则第33号——合并财务报表企业会计准则第34号——每股收益企业会计准则第35号——分部报告企业会计准则第36号——关联方披露企业会计准则第37号——金融工具列报企业会计准则第38号——首次执行企业会计准则第二章会计核算的基本前提和一般原则第一节会计概述第二节会计核算的基本前提第三节会计核算的一般原则第四节会计要素第一节会计概述一、会计的概念和起源会计是以货币为主要计算单位，反映和监督一个单位经济活动的一种经济管理工作。二、会计的作用第一，会计信息有助于有关各方了解企业财务状况、经营成果和现金流量，并据以作出经济决策、进行宏观经济管理。第二，会计信息有助于考核企业领导人经济责任的履行情况。第三，会计信息有助于企业内部管理当局加强经营管理、提高经济效益。第二节会计核算的基本前提一、会计主体会计主体，又称为会计实体、会计个体，是指会计信息所反映的特定单位或者组织，它规范了会计工作的空间范围。二、持续经营持续经营，使指在可以预见的将来，企业将会按