张志凤_财务与会计_基础班_第十六章

第十六章会计调整本章考情分析本章近三年考试题型为单项选择题、多项选择题和综合题。2007年考题分数为16分；2008年考题分数为18分；2009年考题分数为19分。从近三年出题情况看，本章内容比较重要。本章近三年考点：（1）会计政策变更的披露；（2）属于会计估计变更的事项；（3）固定资产折旧方法改变的会计处理；（4）不需要调整年初未分配利润的事项；（5）前期差错对年初未分配利润的调整；（6）差错更正减少的可供分配利润；（7）前期差错更正的会计处理；（8）资产负债表日后调整事项的内容；（9）销售退回的会计处理；（10）资产负债表日后非调整事项的内容；（11）资产负债表日后调整事项的会计处理；（12）与资产负债表日后事项结合有关的资产负债表中盈余公积、未分配利润、资产总计、负债合计的计算等。本章大纲要求一、会计政策变更（一）熟悉会计政策变更的概念（二）掌握会计政策变更会计处理的追溯调整法和未来适用法二、会计估计变更（一）熟悉会计估计变更的概念（二）掌握会计估计变更的会计处理三、前期差错更正（一）熟悉前期差错的概念（二）掌握前期差错更正的账务处理四、资产负债表日后事项（一）熟悉资产负债表日后事项的概念及其类型（二）掌握资产负债表日后事项的会计处理本章基本结构框架第一节会计政策变更一、会计政策变更会计政策是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法。企业采用的会计量基础也属于会计政策。会计政策变更，是指企业对相同的交易或事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。也就是说，在不同的会计期间执行不同的会计政策。满足下列条件之一的，可以变更会计政策：第一，法律、行政法规或者国家统一的会计制度（含企业会计准则）等要求变更。即，制定了新的国家统一会计制度，或修订了原有的国家统一的会计制度，要求变更会计政策。第二，会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息。以下两种情形不属于会计政策变更：第一，本期发生的交易或者事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策。第二，对初次发生的或不重要的交易或者事项采用新的会计政策。【例题1·多选题】下列不属于会计政策变更的情形有（）。A．本期发生的交易或事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策B．第一次签订建造合同，采用完工百分比法确认收入C．对价值为200元的低值易耗品摊销方法由分次摊销法改为一次摊销法D．企业将存货发出的计价方法由先进先出法改为加权平均法E.投资性房地产后续计量由成本模式改为公允价值模式【答案】ABC【解析】以下两种情形不属于《企业会计准则》所定义的会计政策变更：（1）当期发生的交易或事项与以前相比具有本质差别，而采用新的会计政策；（2）对初次发生的或不重要的交易或事项采用新的会计政策。因此，选项A、B和C不属于会计政策变更。在下述两种情形下企业可以变更会计政策：（1）法律或会计准则等行政法规、规章要求变更；（2）变更会计政策以后，能够使所提供的企业财务状况、经营成果和现金流量信息更为可靠、更为相关。因此，选项D属于会计政策变更。二、会计政策变更的会计处理会计调整会计政策变更会计估计变更（重要）会计政策变更的会计处理（重要）会计政策变更的信息披露会计估计变更会计估计变更的会计处理（重要）会计估计变更的信息披露前期差错更正前期差错更正的信息披露资产负债表日后事项的类型（重要）资产负债表日后事项的会计处理（重要）资产负债表日后事项的信息披露资产负债表日后事项会计政策变更（重要）前期差错前期差错更正的会计处理（重要）（一）追溯调整法追溯调整法，是指对某项交易或事项变更会计政策，视同该项交易或事项初次发生时即采用变更后的会计政策，并以此对财务报表相关项目进行调整的方法。即应当计算会计政策变更的累积影响数，并相应调整变更年度的期初留存收益以及会计报表的相关项目。追溯调整法运用的步骤如下：第一步，计算确定会计政策变更的累积影响数；第二步，进行相关的账务处理；第三步，调整会计报表相关项目；第四步，披露信息；其中，会计政策变更的累积影响数，是指按照变更后的会计政策对以前各期追溯计算的列报前期最早期初留存收益应有金额与现有金额之间的差额。即会计政策变更的累积影响数，是以下两个金额之间的差额：(1)在变更会计政策的当期，按变更后的会计政策对以前各期追溯计算，所得到的期初留存收益金额；(2)变更会计政策当期期初的留存收益金额。会计政策变更的累积影响数，可以通过以下几个步骤计算获得：第一步，根据新的会计政策重新计算受影响的前期交易或事项；第二步，计算两种会计政策下的差异；第三步，计算差异的所得税影响金额；应说明的是，一般来说，会计政策变更的追溯调整不会影响以前年度应交所得税的变动，也就是说不会涉及应交所得税的调整；但追溯调整时如果涉及暂时性差异，则应考虑递延所得税的调整，这种情况应考虑前期所得税费用的调整。会计政策变更是否调整所得税费用如下图所示：第四步，确定以前各期的税后差异第五步，计算会计政策变更的累积影响数。【例题2·计算分析题】甲公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%。所得税采用债务法核算，适用的所得税税率为25%。按净利润的10%提取法定盈余公积。2011年1月1日，甲公司将对外出租的一幢办公楼由成本计量模式改为公允价值计量模式。会计政策变更是否调整所得税费用会计政策变更产生暂时性差异所得税会计由应付税款法改为债务法，其他会计政策变更后无暂时性差异不调整递延所得税和所得税费用所得税会计由应付税款法改为债务法，其他会计政策变更后产生暂时性差异所得税会计采用债务法核算，其他会计政策变更调整递延所得税和所得税费用调整递延所得税和所得税费用会计政策变更不产生暂时性差异该办公楼于2007年12月31日对外出租，出租时办公楼的原价为10000万元，已提折旧为2000万元，预计尚可使用年限为20年，采用年限平均法计提折旧，假定甲公司计提折旧的方法及预计使用年限符合税法规定。从2007年1月1日起，甲公司所在地有活跃的房地产交易市场，公允价值能够持续可靠取得，甲公司对外出租的办公楼2007年12月31日、2008年12月31日、2009年12月31日、2010年12月31日和2011年12月31日的公允价值分别为8000万元、9000万元、9600万元、10100万元和10200万元。假定按年确认公允价值变动损益。要求：（1）编制2007年12月31日将自用房地产转换为投资性房地产的会计分录。（2）计算2008年、2009年和2010年该投资性房地产每年计提的折旧额。（3）填列2011年1月1日会计政策变更累积影响数计算表。会计政策变更累积影响数计算表单位：万元年度原政策影响当期损益新政策影响当期损益税前差异所得税影响税后差异2008年2009年小计2010年合计（4）编制有关项目的调整分录；（5）计算2011年递延所得税负债发生额（注明借贷方）；（6）编制2011年投资性房地产公允价值变动及确认递延所得税的会计分录。（答案中的金额单位以万元表示）【答案】（1）借：投资性房地产10000累计折旧2000贷：固定资产10000投资性房地产累计折旧（摊销）2000（2）每年计提折旧额=（10000-2000）÷20=400（万元）。（3）会计政策变更累积影响数计算表单位：万元年度原政策影响当期损益新政策影响当期损益税前差异所得税影响税后差异2008年-4001000140035010502009年-4006001000250750小计-8001600240060018002010年-400500900225675合计-1200210033008252475（4）①编制2010年年初调整分录借：投资性房地产——成本8000——公允价值变动1600投资性房地产累计折旧（摊销）2800贷：投资性房地产10000递延所得税负债600利润分配——未分配利润1800借：利润分配——未分配利润180贷：盈余公积180②编制2010年调整分录借：投资性房地产——公允价值变动500投资性房地产累计折旧（摊销）400贷：递延所得税负债225利润分配——未分配利润675借：利润分配——未分配利润67.5贷：盈余公积67.5（5）2011年12月31日资产的账面价值=10200（万元），计税基础=（10000-2000）-400×4=6400（万元）。递延所得税负债余额=（10200-6400）×25%=950（万元），递延所得税负债发生额=950-825=125（万元）（贷方）。（6）借：投资性房地产——公允价值变动100贷：公允价值变动损益100借：所得税费用125贷：递延所得税负债125【例1】X公司于2004年1月1日对Y公司进行长期股权投资，占Y公司有表决权股份的20％，按当时会计制度规定，采用成本法核算该投资，初始投资成本为900000元，且与应享有的Y公司所有者权益份额相等。2007年1月1日起按新会计准则规定改按权益法核算。X公司按净利润的15％提取盈余公积金，且除净利润外，无其他所有者权益变动事项。按税法规定，X公司与Y公司适用的所得税税率均为33％，企业对其他单位投资分得的利润或股利以被投资单位宣告分派利润或股利时计入应纳税所得额。Y公司2004年、2005年、2006年的净利润以及X公司于2004年、2005年从Y公司分得的现金股利如表l6—1所示。表16—1单位：元年度Y公司税后利润X公司确认的投资收益(按成本法核算)200420000002005l0000020000200615000015000合计45000035000第一步，计算确定会计政策变更的累积影响数。会计政策变更的累积影响数计算如表l6—2所示。表16—2累积影响数计算表单位：元年度按原会计政策确认的投资收益按变更后的会计政策计算的投资收益税前差异所得税影响累积影响数200404000040000O4000020052000020000O002006150003000015000015000合计350009000055000O55000注：改为税前差异和所得税影响更为合适。第二步，进行相关的账务处理。调整会计政策变更累积影响数：借：长期股权投资——Y公司(损益调整)55000贷：利润分配——未分配利润55000调整利润分配：借：利润分配——未分配利润(55000×15％)8250贷：盈余公积8250第三步，调整会计报表相关项目。企业在会计政策变更当年，应当调整资产负债表年初留存收益数，以及利润表“上年金额”栏有关项目。X公司在编制2007年度会计报表时，应当调增资产负债表年初留存收益数、长期股权投资数，即调增盈余公积8250元，调增未分配利润46750元，调增长期股权投资55000元。同时调增利润表中“上年金额”栏的投资收益、营业利润、利润总额、净利润的数字，同时调增15000元。报表列示如表l6—3、表l6—4所示。表16—3资产负债表(局部)编制单位：X公司2007年12月31日单位：元资产年初数负债和所有者权益年初数调整前调增(减)调整后调整前调增（减)调整后长期股权投资90000055000955000盈余公积76935825085185未分配利润13306546750179815表16～4利润表(局部)编制单位：X公司2007年度单位：元上年数项目调整前调增(减)调整后加：投资收益三、营业利润加：营业外收入减：营业外支出四、利润总额减：所得税费用五、净利润500009700001000007000010500003465007035001500015000——15000—1500065000985000100000700001065000346500718500（二）未来适用法未来适用法，是指将变更后的会计政策应用于变更日及以后发生的交易或者事项，或者在会计估计变更当期和未来期间确认会计估计变更影响数的方法。既不计算会计政策变更的累积影响数，也不必调整变更当年年初的留存收益，只在变更当年采用新的会计政策，并计算确定会计政策变更对当期净利润的影响数。【例2】M公司原对存货采用移动平均法，由于管理