新会计准则对_新所得税法的衔接

1新会计准则对新所得税法的衔接税法与会计准则的差异是永恒的，是不可避免的，因而新的企业会计准则的出台并实施必将导致新一轮税制改革拉开序幕。为适应我国市场经济发展和经济全球化的需要，按照立足国情、国际趋同、涵盖广泛、独立实施的原则，财政部于2006年2月15日，发布了包括《企业会计准则—基本准则》和38项具体准则在内的企业会计准则体系，2006年10月30日，又发布了企业会计准则应用指南，从而实现了我国会计准则与国际财务报告准则的实质性趋同。一、制定会计准则体系的原则会计目标理论在西方会计理论结构中占要十分重要的地位，是西方会计理论结构的理论基石。会计目标理论存在两个学派：1．受托责任学派（1）二十世纪20年代（1920），现代企业所有权与经营权分离，股权集中（80％），大股东要考核经营者的经营业绩，反映受托责任的履行情况，确定经营者。为反映经营业绩，就需要确定收益，从而强调权责发生制、配比、划分收益性支出和资本性支出。（2）在受托责任观下，会计本质上不是一个计价的过程，而是收入和成本费用的配比过程，资产负债表沦为成本摊销表，企业资产的价值不能得以真实反映（如在资产负债表中有大量的待摊费用），计量属性主要采用历史成本。受托责任学派因注重收益，形成了收入费用观。22．决策有用学派（1）二十世纪70年代（1970），随着公司规模越来越大，股权越来越分散（13％），大部分股东不再关注于选择经营者，而是通过分析资产负债表中反映的预期给企业带来的未来现金流量信息，决定是买入还是卖出股票。决策有用学派是在证券市场日益扩大化和规范化的历史经济背景下形成的。（用手投票、用脚投票）（2）证券市场分析师、财务分析师为了分析公司的投资价值，非常关注公司未来的现金流量；在资产负债表中，可以通过资产预测未来的现金流入，通过负债预测未来的现金流出。决策有用观因注重资产负债，形成资产负债观。从二十世纪70年代后，人们更重视资产负债表所提供的信息，逐渐从“收入费用观”转变为“资产负债观”，成为制定准则的主要依据。（3）资产负债观是指会计准则制订者在制定规范某类交易或事项的会计准则时，应首先定义并规范由此类交易产生的资产或负债的计量；然后，再根据所定义的资产和负债的变化来确认收益。在资产负债观下，损益表成为资产负债表的附属产物。国际准则的指导思想：公允价值、管理者意图、重经济实质、重风险披露。新企业会计准则体系由基本准则、具体准则、会计准则应用指南和解释公告等组成。其中，基本准则在整个企业会计准则体系中扮演着概念框架的角色，起着统驭作用；具体准则是在基本准则的基础上，3对具体交易或者事项会计处理的规范；应用指南是对具体准则的一些重点难点问题作出的操作性规定；解释公告是随着企业会计准则的贯彻实施，就实务中遇到的实施问题而对准则作出的具体解释。二、会计准则与会计制度的关系从理论上而言，准则与制度无论在内涵还是外延上都存在差别。在内涵上，两者的指导思想是截然不同的。在国外，准则的制定，以英美为代表，其指导思想是“指导性”，因此以原则为导向；制度的制定，以法国为代表，其指导思想是“指令性”，因此以规则为导向。这一差别是准则与制度的根本差别，并最终导致了它们在外延上的差别。准则以原则为导向，它并不对会计科目和会计报表进行直接的规范，而是侧重于确认与计量，其内容比较抽象、简略，需要会计人员运用较多的专业判断，对会计人员的素质要求比较高。而制度则以规则为导向，它对会计科目和会计报表进行了直接的规范，侧重于记录和报告，其内容比较直观、具体，不需要会计人员运用太多的专业判断，对会计人员的素质要求比较低。准则与制度在制定和修订的灵活性上也不相同。准则的制定与修改比较方便，这是因为准则往往是按照时间顺序逐项发布的，单项准则涉及的内容较少，易于增加或减少。而制度采用行政规章的形式，必然要求一定的相对稳定性，并且修改或制定程序较为复杂，自然较缺乏灵活性。采用制度的形式也与国际潮流相逆，不符合与国际惯例接轨的原4则。近年来，采用准则的形式已经成为国际会计界的趋势。例如欧盟委员会在2000年6月做出财务报告的战略性检讨，建议所有欧盟成员国上市公司最迟由2005年开始使用国际会计准则作为编制财务报告的单一会计标准，并允许非上市公司按国际会计准则编制财务报告。新会计准则的特点：1、科学性首先，适应决策需要，新准则更加关注资产的质量、更强调企业的盈利模式和资产的营运效率，而不仅是营运效果。其次，新准则是一个有机整体。既有一般的原则指导，又有实务的操作指南；既体现了国际协调性，又密切结合中国实际。体例合理，定义科学，表述清楚。2、全面性新准则涵盖了各类企业的主要经济业务（日常业务、新出现的业务）。3、可操作性不仅对会计确认、计量，提供了原则指导，而且，以会计人员喜闻乐见的会计科目和会计报表的形式，提供了操作指南。4、与国际会计准则之间的充分协调性总体看，中国的新会计准则与国际会计准则之间保持了高度协调性（趋同性），但结合中国的实际，也有一些差异，如适度采用公允价值，长期资产减值不能转回等。55、层次性基本准则是最高层次，具体准则属于第二个层次，应用指南是第三个层次。6、动态性新会计准则体系是一个开放的系统。可以根据经济的发展和环境的变化进行修改，可以按更科学的会计处理方法进行修订。新《企业会计准则》已于2007年1月1日在上市公司开始施行，2008年在国有大中型企业全面铺开，计划至2009年除小企业执行2005年颁布的《小企业会计制度》以外，其余企业一律执行《企业会计准则》。《中华人民共和国企业所得税法》于2008年1月1日起开始在所有企业实施。新企业所得税法与新会计准则的同时实施，进一步加大了企业会计处理与税法差异的难度，因而对我们所有财税人员的执业能力提出了更高的要求。统一内外资企业所得税的《中华人民共和国企业所得税法》和与国际会计准则趋同的《企业会计准则》，将为中外企业在中国市场上平等竞争奠定坚实的基础，为我国市场经济的健康发展提供充分的法律和制度保障，同时也为中国企业步入国际市场，扩大国际间贸易和投资活动，为国际企业走进中国市场提供稳定的会计核算和所得税法环境。三、会计准则与所得税法的联系与区别《企业所得税法》规范企业所得税税款的计算和缴纳，《企业会6计准则》规范企业的会计要素的确认、计量和相关信息的披露，二者对于企业的重要性不言而喻，二者是不可分割的但又永远不能相交的既有联系又有区别有机统一体。（一）对《企业所得税法》和《企业会计准则》的联系，作以概括，主要体现在以下四个方面：一是所得税法与会计准则都是调整微观经济业务事项的法律规范；二是所得税法与会计准则相互影响、共同发展；三是所得税法规范一般是建立在会计规范的基础上，同时会计规范也需要适应税法规范变革的要求；四是会计准则是所得税法贯彻执行的重要基础。(二)所得税法和准则在制定主体、立法基础和目的不同与企业会计准则相比而言，企业所得税法的制定更多是从国家宏观经济发展的需要出发，在保证国家经济发展目标实现的前提下进行的，更具中国特色；而企业会计准则建设的迅速发展，主要是因为资本市场的快速发展与全球一体化的经济形势迫切需要，我国新准则加快了与国际会计准则的接轨，具有了“国际化”。《企业所得税法》和《企业会计准则》制定的主体地位不同，《企业所得税法》是法律级次的，《企业会计准则》是法规级次的，企业所得税法对会计准则的规定有所约束和控制。《企业所得税法》是由全国人民代表大会及其常委会制定的规范性文件，以国家主席令的形式颁布的，是国家的法律，在地位和效力7上仅次于宪法。所得税法是所得税税收的表现形式，所得税税收的特征主要表现为强制性、无偿性和固定性；《企业会计准则》则是由财政部在其职权范围内制定的规范性文件，以财政部部长令的形式颁布的，是部门规章。《企业会计准则》不仅不同于所得税法的强制性和固定性，而且也不同于2001年颁布的《企业会计制度》，目前只有上市公司和大中型国有企业才强制性执行，其他企业尚未执行，《企业会计准则》借鉴国际报告准则的经验以及实现与国际准则的趋同，针对不同行业不同的企业，给企业自由裁量权的空间很大，而且大多数会计要素的确认、计量、记录和报告都要求会计人员运用职业判断进行处理。《企业所得税法》和《企业会计准则》立法基础和目的不同。企业所得税法强调税收法定、公平和效率原则，通过公平税负、公平竞争，来调整国家和纳税人之间在征纳税方面的权力和义务，解决的是社会财富如何在国家与纳税人之间进行分配，从而更好地保护国家利益和纳税人的合法权益，维护正常的经济秩序，保证国家财政收入的及时足额实现，所得税法的目标最重要的一点就是财政原则，保证税收完成；会计准则则注重规范企业会计核算工作，提高会计信息质量，真实反映企业的财务状况和经营成果，向管理部门、股东、贷款人和其他有关方面提供相关和可靠的信息，会计目标是要真实、客观地反映企业的财务状况、经营成果和现金流量。要想将新所得税法和新会计准则的衔接与调整讲清楚，首先要以《企业会计准则第18号—所得税》为契机，围绕着损益类以及与损8益类有关的资产、负债的计税基础展开，予以说明各会计要素的确认与税法确认的计税基础所形成的暂时性差异，从而产生递延所得税资产或递延所得税负债的过程。四、企业所得税会计处理方法2006年财政部在新会计准则体系中，对企业所得税的会计处理专门发布了《企业会计准则第18号——所得税》及其应用指南,2007年2月1日和4月30日发布的《企业会计准则实施问题专家工作组意见》也包含了所得税的处理。明确规定企业所得税会计处理方法不再采用应付税款法和纳税影响会计法项下的递延法和利润表债务法，而采用纳税影响会计法项下的资产负债表债务法。应付税款法所得税会计处理方法递延法纳税影响会计法利润表债务法债务法资产负债表债务法（一）应付税款法、资产负债表债务法的差异应付税款法不确认暂时性差异对所得税的影响，只按照所得税法规定计算的应交所得税来确认当期所得税费用，也就是说没有遵循会计准则来确认会计的费用，而是按税法规定确认了会计要素，显然是不配比的也是不科学的。资产负债表债务法，确认了暂时性差异对所得税的影响金额，当期所得税费用不仅包含应交所得税还应考虑暂时性差异对其影响的金额。9①所得税费用与当期所得税的数量关系不同。应付税款法，不区分一次性差异和暂时性差异，各期的所得税费用与当期应交所得税相等；资产负债表债务法，当存在暂时性差异时，每期的所得税费用与当期所得税不相等，暂时性差异产生递延所得税资产或负债，调整所得税费用。②会计确认基础不同。应付税款法，采用的是收付实现制；资产负债表债务法，采用的是权责发生制。③信息质量特征不同。应付税款法，主要突出可靠性即真实性和可核实性；资产负债表债务法，主要突出相关性，为信息使用者提供决策有用的信息。④对盈余管理的影响不同。应付税款法，只能按照所得税法的规定确认所得税费用，不能平衡当期利润；纳税影响会计法，通过递延税款科目，决定所得税费用，可以平衡各期利润。【例1】某公司每年税前利润总额为1000万元,2006年预计了200万元的产品保修费用,实际支付发生于2007年,适用的所得税税率为33%。【分析】会计处理:2006年计入损益税收处理:实际发生时允许税前扣除应付税款法资产负债表债务法2006年2007年2006年2007年税收:利润总额1000100010001000预计保修费用200(200)200(200)10应纳税所得额12008001200800会计:所得税费用(396)(264)当期(396)(264)递延66(66)净利润6047366706702006年借：所得税费用330递延所得税资产66贷：应交税费——应交所得税3962007年借：所得税费用330贷：应交税费——应交所得税264递延所得税资产66所得税会计的关键在于确定资产、负债的计税基础。在确定资产、负债的计税基础时，应严格遵循企业所得税法及其实施条例中对于资产的税务处理以及可税前扣除的费用等的规定进行。（二）资产的计税基础《企业会计准则——基本准则》第三章规定，资产是指企业过