新会计准则讲解-资产减值(PPT 36页)

新会计准则讲解资产减值－－第8号马西牛一、资产减值准备准则的主要变化1．新准则限定了规范的资产的内容2．扩大适用范围3．减值迹象判断要求更加明确4．可收回金额的计量原则更具实务操作性5．规定已计提减值准备不允许转回6．引入了总部资产的概念7．取消了商誉直线法摊销，改用公允价值法1．新准则限定了规范的资产的内容•规定“准则中的资产包括单项资产和资产组”。采用了资产组的概念，规定“资产组是企业可以认定的最小资产组合”（新准则第二条）。在单项资产减值准备难以确定时，应当按照相关资产组确定资产减值。2．扩大适用范围•2001年《企业会计制度》提出了计提“八项”资产减值准备，树立了资产减值（可收回金额）的理念，及其确认和计量原则，但在适用范围上有所局限，缺乏详尽的实务指导性规定内容，新准则规定“适用范围包括固定资产、无形资产以及除特别规定以外的其他减值的处理”，例如对子公司、联营公司和合营公司的投资等，在扩大减值使用范围的同时，明确“生物资产、存货、投资、建造合同资产和金融资产等，相关准则有特别规定的，从其规定”。3．减值迹象判断要求更加明确•在减值迹象判断上，新准则比现行制度有要求更加明确。一是明确“企业应当在会计期末对各项资产进行核查，判断资产是否有迹象表明可能发生了减值”。二是明确“如不存在减值迹象，不应估计资产的可收回金额”（新准则第四条）。4．可收回金额的计量原则更具实务操作性•对公允价值、处置费用和预计未来现金流量现值（如预计未来现金流量、折现率）的计算等分别作了较为详细操作指导规定。5．规定已计提减值准备不允许转回•新准则规定，凡由属第8号《资产减值》规范的资产已计提减值准备不允许转回。•公允价值在很大程度是靠人为判断，人为调整利润的行为屡屡出现，所以新准则对公允价值采取限制使用的态度。6．新准则引入了总部资产的概念总部资产是企业集团和事业部的资产，难以脱离其他资产和资产组产生独立的现金流入，计算总部资产所归属的资产组或资产组组合的可收回金额，然后与相应的资产账面价值相比较，据以判断是否需要确认减值损失。7．取消了商誉直线法摊销改用公允价值法•新准则取消了商誉直线法摊销的规定，改用公允价值法。•企业合并形成的商誉，每年至少进行一次减值测试，并结合相关资产组和资产组组合进行测试。•只要有活跃市场，只要有公平价值，就可以使用公允价值。二、资产减值准则应用要点1、资产减值相关概念（1）资产减值：资产给企业带来经济利益的能力收到损害减值的，可收回金额低于其账面价值。本准则主要规范了企业非流动资产的减值会计问题，具体包括以下资产的减值：①对子公司、联营企业和合营企业的长期股权投资；②采用成本模式进行后续计量的投资性房地产；③固定资产；④生产性生物资产；⑤无形资产；⑥商誉；⑦探明石油天然气矿区权益和井及相关设施等。不包括：存货的减值；采用公允价值模式计量的投资性房地产的减值；消耗性生物资产的减值；建造合同形成的资产的减值；递延所得税资产的减值；融资租赁中出租人未担保余值的减值；金融资产的减值；未探明石油天然气矿区权益的减值。1、资产减值相关概念（2）资产组资产组，是指企业可以认定的最小资产组合，其产生的现金流入应当基本上独立于其他资产或者资产组产生的现金流入。资产组最基本的特征：独立于其他资产或资产组产生的现金流入可以认定的最小资产组合职业判断：是否独立于其他资产或者资产组的现金流入管理生产经营活动的方式对资产的持续使用或者处置的决策方式如果企业不能确定单个资产的可收回金额，则应当认定资产组。在下述情况下，企业不能确定单个资产的可收回金额：①资产预计未来现金流量的现值与资产的公允价值减去处置费用后的净额并不接近；②资产的持续使用不会基本上独立于其他资产或资产组所产生现金流入的现金流入。1、资产减值相关概念（3）总部资产减值企业总部资产包括企业集团或其事业部的办公楼、电子数据处理设备等资产。总部资产的显著特征是难以脱离其他资产或者资产组产生独立的现金流入，而且其账面价值难以完全归属于某一资产组。有迹象表明某项总部资产可能发生减值的，企业应当计算确定该总部资产所归属的资产组或者资产组组合的可收回金额，然后将其与相应的账面价值相比较，据以判断是否需要确认减值损失。资产组组合，是指由若干个资产组组成的最小资产组组合，包括资产组或者资产组组合，以及按合理方法分摊的总部资产部分。2、资产减值的会计要点（1）资产减值的认定（2）可收回金额的计量（3）减值损失的处理（4）资产组的减值处理三、资产减值的会计处理程序（一）资产减值的确认企业应当在资产负债表日判断资产是否存在可能发生减值的迹象。因企业合并所形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产，无论是否存在减值迹象，每年都应当进行减值测试。存在下列迹象的，表明资产可能发生了减值：（1）资产的市价当期大幅度下跌，其跌幅明显高于因时间的推移或者正常使用而预计的下跌。（2）企业经营所处的经济、技术或者法律等环境以及资产所处的市场在当期或者将在近期发生重大变化，从而对企业产生不利影响。（三）市场利率或者其他市场投资报酬率在当期已经提高，从而影响企业计算资产预计未来现金流量现值的折现率，导致资产可收回金额大幅度降低。（四）有证据表明资产已经陈旧过时或者其实体已经损坏。（五）资产已经或者将被闲置、终止使用或者计划提前处置。（六）企业内部报告的证据表明资产的经济绩效已经低于或者将低于预期，如资产所创造的净现金流量或者实现的营业利润（或者亏损）远远低于（或者高于）预计金额等。（七）其他表明资产可能已经发生减值的迹象。（二）可收回金额的计量•资产存在减值迹象的，应当估计其可收回金额。•可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。•处置费用包括与资产处置有关的法律费用、相关税费、搬运费以及为使资产达到可销售状态所发生的直接费用等。•资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值，只要有一项超过了资产的账面价值，就表明资产没有发生减值，不需再估计另一项金额。1、销售净额的确定存在销售协议：销售协议价格－处置费用不存在销售协议但存在资产活跃市场：市场价格－处置费用不存在销售协议和资产活跃市场：公允价值－处置费用上述都无法确定的：预计该资产的未来现金流量的现值2、资产未来现金流量现值的确定资产预计未来现金流量的现值，应当按照资产在持续使用过程中和最终处置时所产生的预计未来现金流量，选择恰当的折现率对其进行折现后的金额加以确定。预计资产未来现金流量的现值，应当综合考虑资产的预计未来现金流量、使用寿命和折现率等因素。（1）资产未来现金流量的预计A.预计资产未来现金流量的基础为了估计资产未来现金流量的现值，需要首先预计资产的未来现金流量，为此，企业管理层应当在合理和有依据的基础上对资产剩余使用寿命内整个经济状况进行最佳估计，并将资产未来现金流量的预计，建立在经企业管理层批准的最近财务预算或者预测数据之上，但是出于数据可靠性和便于操作等方面的考虑，建立在预算或者预测基础上的预计现金流量最多涵盖5年，企业管理层如能证明更长的期间是合理的，可以涵盖更长的期间。如果资产未来现金流量的预计还包括最近财务预算或者预测之后的现金流量，企业应当以该预算或者预测期之后年份稳定的或者递减的增长率为基础进行估计。但是，企业管理层如能证明递增的增长率是合理的，可以以递增的增长率为基础进行估计。同时，所使用的增长率除了企业能够证明更高的增长率是合理的之外，不应当超过企业经营的产品、市场、所处的行业或者所在国家或者地区的长期平均增长率，或者该资产所处市场的长期平均增长率。由于经济环境随时都在变化，资产的实际现金流量往往会与预计数有出入，而且预计资产未来现金流量时的假设也可能发生变化，因此，企业管理层每次预计资产未来现金流量时，应当首先分析以前期间现金流量预计数与现金流量实际数出现差异的情况，以评判当期现金流量预计所依据的合理性。通常情况下，企业管理层应当确保当期现金流量预计所依据的假设与前期实际结果相一致。B.预计未来现金流量应当包括的内容资产持续使用过程中预计产生的现金流入。为实现资产持续使用过程中产生的现金流入所必需的预计现金流出（包括为使资产达到预定可使用状态所发生的现金流出）。该现金流出应当是可直接归属于或者可通过合理和一致的基础分配到资产中的现金流出。后者通常是指那些与资产直接相关的间接费用。对于在建工程、开发过程中的无形资产等，企业在预计其未来现金流量时，就应当包括预期为该类资产达到预定可使用状态（或者可销售状态）而发生的全部现金流出数。资产使用寿命结束时，处置资产所收到或者支付的净现金流量。该现金流量应当是在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行交易时，企业预期可从资产的处置中获取或者支付的、减去预计处置费用后的金额。C.预计未来现金流量应考虑的因素①以资产当前状况为基础预计资产未来现金流量不应当包括与将来可能会发生的、尚未作出承诺的重组事项或者与资产改良有关的预计未来现金流量。②预计资产未来现金流量不应当包括筹资活动和所得税收付产生的现金流量筹集资金的货币时间价值提供折现率考虑、折现率要求以税前基础计算。这样可避免重复计算。③对通货膨胀因素的考虑应当和折现率一致预计未来现金流量与折现率，应同时考虑通货膨胀因素④内部转移价格应当予以调整内部转移价格很可能与市场交易价格不同，为如实测算企业资产的价值，不可简单地以内部转移价格为基础预计资产未来现金流量，而应当采用公平交易中企业管理层能够达成的最佳的未来价格估计数进行预计。（2）折现率地预计折现率是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率。该折现率是企业在购置或者投资资产时所要求的必要报酬率。在预计资产的未来现金流量时已经对资产特定风险的影响作了调整的，估计折现率不需要考虑这些特定风险。如果用于估计折现率的基础是税后的，应当将其调整为税前的折现率。步骤：a.该资产的市场利率b.替代利率：以加权平均资金成本、增量借款利率、其他市场借款利率为基础进行调整，考虑特定风险、政治风险、货币风险和价格风险等。企业在估计资产未来现金流量现值时，通常应当使用单一的折现率。但是，如果资产未来现金流量的现值对未来不同期间的风险差异或者利率的期间结构反映是敏感的，企业应当在未来各不同期间采用不同的折现率例：2006年12月31日，甲公司对在生产过程中使用的某生产线进行检查时发现该类生产线可能发生减值。该生产线的公允价值总额为121万元，可归属于该生产线的处置费用为1万元；预计尚可使用5年，其在未来4年内每年年末产生的现金流量分别为：40万元、36万元、32万元、25万元，第5年产生的现金流量以及使用寿命结束时处置形成的现金流量合计为20万元。假定在考虑相关因素的基础上，甲公司决定采用5％的折现率。NPV=40%×（1+5％）-1＋36×（1+5％）-2+32×（1+5％）-3+25×（1+5％）-4+20×（1+5％）-5＝134.63（万元）预计未来现金流量的现值134.63万元大于公允价值减去处置费用后的净额（121-1）万元则该生产线的可收回金额为134.63万元。（三）资产减值损失的处理1、单项资产减值的处理可收回金额的计量结果表明，资产的可收回金额低于其账面价值的，应当将资产的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提相应的资产减值准备。资产减值损失确认后，减值资产的折旧或者摊销费用应当在未来期间作相应调整，以使该资产在剩余使用寿命内，系统地分摊调整后的资产账面价值（扣除预计净残值）。考虑到固定资产、无形资产、商誉等资产发生减值后，一谨慎性要求考虑，为了避免确认资产重估增值和利润操纵，资产减值准则规定，资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。以前期间计提的资产减值准备，在资产处置、出售、对外投资、以非货币性资产交换方式换出、在债务重组中抵偿债务等时，才可予以转出。资产减值损失的账务处理按照资产类别进行明细核算借：资产减值损失－－××贷：固定资产减值准备在建工程减