管理会计第5章-韦凤霞

第五章产品成本计算原理学习目的第一节概述第二节联产品、副产品的成本计算第三节作业成本法第四节标准成本法课后习题☺了解品种法、分批法、分步法三种基本的成本计算方法。☺解释术语“联产品”、“副产品”、“标准成本”。☺对比联产品与副产品的区别及其成本计算。☺理解作业成本法的原理及其优缺点。☺掌握直接材料成本差异、直接人工成本差异、变动制造费用差异、固定制造费用差异的计算与分析。第一节概述生产成本的归类及其在生产进程中的流动基本的成本计算方法成本问题，是工业企业生产经营中的一个重要问题，而产品成本计算又是其中重要的一环。成本计算具有两重性，它既是财务会计的一个重要组成部分，也是管理会计的一个重要组成部分。一、生产成本的归类及其在生产进程中的流动生产成本通常是按照三个主要项目进行归类：直接材料、直接人工和制造费用。生产成本是在生产过程中逐步形成和积累起来的。成本在生产进程中的流动，即成本的形成和积累过程，如下图所示：材料①制造费用其他制造费用在产品产成品产品销售成本人工②④（间接）④（直接）③⑥⑦⑧⑤（间接）⑤（直接）①购进材料;②支付职工工资;③发生其他各项制造费用;④生产中材料的耗用;⑤生产中人工的消耗;⑥制造费用按预计分配率分配给所生产的各种产品;⑦在产品加工完成转入产成品库;⑧产成品发运给顾客。二、基本的成本计算方法品种法，指以产品品种为成本计算对象的产品成本计算方法，一般适用于单步骤的大量生产，如发电、采掘等；也可用于不需要分步骤计算成本的多步骤的大量、大批生产，如小型造纸厂、水泥厂等。品种法计算成本，具体有两种方法：一种是把生产过程的费用汇总，得出完工产品的总成本，除以产量，即为单位成本。这种方法也称为简单法，即单品种的品种法，一般适用于单步骤、大量生产的企业。另一种，在计算上复杂一些，要分产品品种来归集生产费用，计算期期末可能有在产品，于是还要将生产费用在完工产品和在产品之间进行分配。这种计算方法，就是典型的品种法，即多品种的品种法。品种法的根本特点，就是绝大多部分生产费用（指扣除期间费用后的那部分生产费用，下同）能够按企业最终产品的品种进行归集。①按照产品品种设置成本明细账，分别成本项目设置专栏。②编制各种费用分配明细表。③月末，将各种产品成本明细账所汇集的各产品成本，分别汇总，扣除在产品成本，就是产成品总成本；除以产量，便是单位产品成本。材料费用分配表工资费用分配表固定资产折旧等费用分配表制造费用归集和分配辅助生产费用归集和分配甲产品成本明细表乙产品成本明细表期间费用全部费用及支出图5.2品种法成本计算程序分批法，是指以产品批次（或件别）为成本计算对象的产品成本计算方法。如果产品是按照不同的批别分批组织生产，在这种情况下，产品成本计算要采用分批成本计算法。适用于单件、小批的单步骤生产或管理上不要求分步骤计算成本的多步骤生产。如建筑工程、家具制造、专用工模具制造、重型机器制造、船舶制造、服装、印刷等。分批法的主要特点在于：成本计算对象成本计算期成本费用归集分批成本计算是以每一批产品作为一个成本计算对象，于每批产品开始制造时，为它开设一张成本单，称为“分批成本单”，用来汇集和计算每批产品的成本。分批法的成本计算期与生产周期是一致的，定单完工后，只要把成本明细账上所归集的成本费用进行结算，就是产成品成本。另一种类型的生产，是连续流水式地生产同类型产品。产品的生产，从原材料投入到最终完成，要经过一系列加工阶段，除最后一个阶段生产出来的是等于产成品外，其他各个阶段加工完成的只是各种不同的半成品，它们要依次转入下阶段继续加工，有的也可对外出售。如纺织、冶金、化工、石油、制药、食品工业等企业通常是属于这一生产类型。其主要特点是以每一个相对独立的加工阶段作为一个”成本中心”，用来汇集和计算这一阶段加工完成的半成品成本；半成品转移于次一阶段继续加工时，半成品成本也随之转移，如此逐步积累，到最后一个阶段，就可根据其生产和成本记录，求出最终产品的总成本和单位成本。在对每个生产步骤分配已归集的成本时，常用的分配标准是约当产量。约当产量＝未完工产品数量×完工百分比P179教材【例5－2】分步成本计算法的另一个特征是允许生产过程中发生“正常损耗”。所谓正常损耗是由生产过程中很难避免的浪费和损失等原因引起的，因而被视为生产成本的组成部分。P180教材【例5－3】【例5－4】第二节联产品、副产品的成本计算联产品与副产品的区别联产品的成本计算副产品的成本计算一、联产品与副产品的区别联产品是指使用同种原料，经过同一加工过程而同时生产出来的、且具有同等地位的主要产品。联产品可以有两种或两种以上，它们虽然在性质上和用途上不同，但在经济上都有重要的意义。副产品是指使用同种原料，在生产主要产品的同一生产过程中，附带生产出来的非主要产品。副产品并不是企业生产追求的主要目的，其产量取决于主产品的产量，随主产品产量的变动而变动。联产品和副产品是产品的两种不同的分类，它们既有联系，也有区别。人工和制造费用原材料联合成本产品A产品C产品B人工和制造费用人工和制造费用主要产品联产品次产品（副产品）分离点二、联产品的成本计算这是一个最简单的分配办法，是按分离出来的各种联产品的实物数量进行联合成本的分配。根据这一方法计算的结果，各联产品具有相同的单位成本。P184教材【例5－5】按上例所举数字进行计算，计算的过程与结果如表5.4所示。P185教材【表5.4】P185教材【例5－6】三、副产品的成本计算副产品由于量小、价低，一般不参与联合成本的分配而是将可回收价值从联合成本中扣除，然后以扣减后的余额分配于各联产品。P185教材【例5－7】第三节作业成本法作业成本法产生的背景作业成本法的原理作业成本的计算作业成本法的优点和缺点一、作业成本法产生的背景自20世纪70年代以来，以美国和日本为代表的发达国家的企业，纷纷将高新技术应用于生产领域，从产品订货开始，直到设计、制造、销售等所有阶段，各种自动化，信息化技术综合成一个整体，由电子计算机统一进行调控。其影响之一就是改变了企业产品的成本结构。传统成本计算方法一般以直接人工成本、直接人工工时、机器工时等作为制造费用的分配标准，然而随着生产过程的高度自动化，生产成本中的直接人工成本部分大大减少，而制造费用部分却大大增加，这时，不论从提高产品成本计算的正确性，还是从加强成本控制的有效性来看，都要求把产品成本计算工作重点放在制造费用的分配上。二、作业成本法的原理作业，是企业组织为了特定目的而消耗资源的活动或事项。作业中心，是指生产过程中的某道工序或某个部门，例如，检验部门就是一个作业中心。成本动因，是指消耗资源即引发成本的具体事由。依据不同的成本和动因分别设置成本库（或称成本归集组）分别以各种产品所耗费的作业量分摊其在该成本库中的作业成本；然后，分别汇总各种产品的作业总成本，计算各种产品的总成本和单位成本。作业成本计算法的着眼点放在“作业”上，以“作业”为核算对象，依据作业对资源的消耗情况，将资源的成本分配到作业上，再由作业依据成本动因归集到产品成本上，并逐步积累，最后得出最终产品成本。资源作业产品⑴⑵（1）作业消耗资源（2）产品消耗作业第一步确认主要作业和作业中心第二步将资源成本分配到作业中心第三步将作业成本分配到有关的产品中去资源消耗资源消耗资源消耗作业作业作业产品A产品C产品B成本动因应简单、易懂、可认、可数，易从现存的资料中分辨出来，并与部门的产出直接相关。为避免作业成本计算过于复杂，难以执行而流于形式，不宜把面铺得太广，要挑选最具有代表性和重要性的成本动因。作业中心成本动因整备整备次数或整备工时数质量控制检验次数或检验时间材料采购供应商的数量，或购货订单的数量顾客关系顾客的数量，或部门分布，或顾客订单数量材料处理材料移动次数或移动距离三、作业成本的计算作业成本法的计算过程如下：在分配生产间接成本之前，先要确定产生各项相关间接成本的动因。一旦各项成本动因确定后，必须收集有关这些成本动因出现次数的信息，并确定与这些动因相关的成本单位。由此，按各项间接成本的动因次数，分配间接成本到成本单位上。在作业成本法下，成本单位负担的间接成本，在账簿上的记录方法与一般成本计算方法相同，即每个成本单位经历某个生产过程时，都要吸收相应的间接成本，吸收额为预定间接费用分配率与某个成本动因数量的乘积。四、作业成本法的优点和缺点作业成本法克服了“产量基础”成本计算法的缺点。作业成本法有利于成本控制。作业成本法的成本信息更加准确。实施作业成本法的成本可能很大，对刚刚大量投资于先进技术的企业来说，可能是一种负担。在作业成本法下，要找到一般管理费用的成本动因，或一个合理的成本分配基础，不是那么容易的。在产品繁多的企业里，作业成本法仍要根据某种判断进行成本计算。第四节标准成本法标准成本制度的内容与作用标准成本的制定成本差异分析标准成本制度是以事先确定的标准成本为基础，用标准成本与实际成本进行比较，核算和分析成本差异的一种产品成本计算方法，也是加强成本控制、评价经营业绩的一种成本控制制度。标准成本制度的核心是按标准成本记录和反映产品成本的形成过程和结果，并借以实现对成本的控制。标准成本制度是目标成本控制常用的方法。一、标准成本制度的内容与作用标准成本的制定；（前提和关键）成本差异的计算和分析；（重点）成本差异的帐务处理。有利于企业的目标管理；有助于责任会计制度的推行；有利于简化产品成本计算工作和及时提供成本资料；有利于作出产品定价决策。二、标准成本的制定理想标准成本基本标准成本现实标准成本三、成本差异分析标准成本制度下成本的过程控制是通过差异分析来进行的。成本差异总是由用量变动或价格变动所引起的，因此，成本差异的一般模式如下图所示：实际数量×实际价格（AQ×AP）（1）实际数量×标准价格（AQ×SP）（2）标准数量×标准价格（SQ×SP）（3）价格差异（1）－（2）数量差异（2）－（3）总差异（1）－（3）总差额=实际成本总额--标准成本总额数量差异＝(实际用量－标准用量)*标准价格价格差异＝(实际价格－标准价格)*实际用量总差额⊿C=∑Q1p1－∑Q0p0数量差异⊿CQ=(Q1－Q0)*p0价格差异⊿Cp=(p1－p0)*Q1总差额⊿C=⊿Cp+⊿CQ差异分析：+A（逆差）－F（顺差）•销货差异、成本差异Favourableadj.有利的；赞成的Adverseadj.不利的,相反的直接材料成本差异，指产品直接材料的实际成本与标准成本之间的差异，它包括材料价格差异和材料用量差异两部分。材料价格差异＝（实际单价×实际用量）－（标准单价×实际用量）＝（实际单价－标准单价）×实际用量材料用量差异＝（实际用量×标准单价）－（标准用量×标准单价）＝（实际用量－标准用量）×标准单价P197教材【例5－9】例：材料差异•金星公司生产D产品，材料耗用定额为10千克，每千克标准价格为1元。2010年5月投入生产D产品150台，实际消耗材料1450千克，实际单价为1.1元，则材料数量差异和材料价格差异计算如下：材料价格差异＝(1.1—1)×1450＝145(元)(超支)材料用量差异＝(1450—150×10)×1＝一50(元)(节约)材料成本总差异＝1450×1.1—150×10×1＝95(元)(超支)•影响材料价格差异的原因，除了价格调整所造成的之外，大多是由于采购工作所造成的，如采购地点和数量是否适当，运输方法和途径是否合理等。直接人工成本差异，指生产工人工资的实际发生额与按实际产量和标准工资率计算的工资额之间的差额。工资率差异＝（实际工时×实际工资率）－（实际工时×标准工资率）＝（实际工资率－标准工资率）×实际工时人工效率差异＝（实际工时×标准工资率）－（标准工时×标准工资率）＝（实际工时－标准工时）×标准工资率P197教材【例5－10】例：人工差异•续例，D产品的直接人工标准工时为每台10小时，每小时标准工资率为2元。实际共耗用1550小时，实际工资率为1.8元。则人工效率差异和工资率差异计算如下：工资率差异＝(1.8一2)×1550＝一310(元)