中级会计长期股权投资

1/30第五章长期股权投资本章考情分析本章阐述长期股权投资的确认、计量和记录等内容。近三年考试中各种题型均与本章内容有关。2009年客观题的分数为3分，2010年的分数为12分；2011年的分数为1分，2009年和2011年本章与合并财务报表在综合题中结合考核。从近三年出题情况看，本章是非常重要的一章，考生应给予足够的关注。最近3年题型题量分析年份题型2009年2010年2011年单项选择题1题1分1题1分多项选择题1题2分计算分析题1题12分合计2题3分1题12分1题1分近年考点考点年份/题型同一控制下企业合并取得长期股权投资的初始投资成本的计算2008年单选题同一控制下企业合并取得长期股权投资的初始投资成本及资本公积的计算2009年单选题对子公司投资个别报表采用成本法核算，合并报表采用权益法核算2008年判断题权益法核算确认投资收益应考虑的因素2009年多选题长期股权投资权益法核算初始投资成本的调整2008年多选题影响长期股权投资账面价值增减变动的因素2011年单选题长期股权投资因追加投资由成本法转换为权益法的核算2010年计算分析题2012年教材主要变化教材增加内容：对子公司的长期股权投资，在企业（母公司）因处置部分股权投资或其他原因丧失了对原有子公司控制权情况下个别报表的会计处理。教材修改内容：（1）非同一控制下企业合并成本的确定；（2）通过多次交换交易分步实现的非同一控制下企业合并情况下个别报表的会计处理。本章基本结构框架2/30第一节长期股权投资的初始计量一、长期股权投资初始计量原则：1、控制（即对子公司投资，属于企业合并方式取得）；（1）同一控制：按享有被合并方所有者权益账面价值份额进行初始计量，后续计量采用成本法。（2）非同一控制：按合并成本（付出对价的公允价值）进行初始计量，后续计量采用成本法。2、共同控制，即对合营企业投资；按付出对价的公允价值进行初始计量，后续计量采用权益法。3、重大影响，即对联营企业投资；4、企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场上没有报价且公允价值不能可靠计量的权益性投资。按付出对价的公允价值进行初始计量，后续计量采用成本法。【提示1】企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场上有报价、公允价值能够可靠计量的权益性投资，应按《企业会计准则——金融工具确认和计量》准则相关规定进行会计核算。在短期内赚钱差价：交易性金融资产；持有时间长：可供出售金融资产。【例题1·多选题】下列投资中，应作为长期股权投资核算的有（）。A.对子公司的投资B.对联营企业的投资C.对合营企业的投资D.在活跃市场中有报价、公允价值能可靠计量的且对被投资单位没有控制、共同控制或重大影响的权益性投资【答案】ABC【解析】选项D，企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场上有报价且公允价值能够可靠计量的权益性投资，应按《企业会计准则——金融工具确认和计量》相关规定进行会计核算。二、企业合并形成的长期股权投资企业合并的界定企业合并是将两个或两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。关键要看有关交易或事项发生前后，是否引起报告主体的变化。企业合并的方式控股合并、吸收合并和新设合并(只有控股合并才能形成长期股权投资）企业合并类型的划分同一控制下的企业合并是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的。非同一控制下的企业合并是指参与合并各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的合并交易，即除判断属于同一控制下企业合并的情况以外其他的企业合并。（一）同一控制下的企业合并形成的长期股权投资是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的。1、原则：不以公允价值计量，不确认损益。2、以支付现金，转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的同一控制下的企业合并，合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价）；资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，调整留存收益。项目借方贷方备注初始计量取得被合并方所有者权益账面价值份额支付现金、转让非现金资产以及所承担债务账面价值、发行的权益性证券的面值差额计入资本公积－资本或股本溢价，不足时冲减留存收益。会计分录如下：借：长期股权投资（合并当日被投资方账面净资产×合并方取得的股份比例）应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利或利润）①资本公积（转让资产或代偿负债的账面价值高于长期股权投资初始成本的差额先冲资本公积）②盈余公积（资本公积不足冲减时）③利润分配－－未分配利润（当资本公积不够冲时再冲盈余公积，如果仍不够冲最后冲未分配利润）贷：转让的资产或代偿的负债（账面价值）应交税费――应交增值税（销项税额）――应交消费税――应交营业税资本公积—资本溢价或股本溢价（贷方差额）借：管理费用（审计、法律服务等相关费用）3/30贷：银行存款【提示】这里调整的是“资本公积（资本溢价或股本溢价）”而不是“资本公积”的全部。【例题2·单选题】2008年3月20日，甲公司以银行存款1000万元及一项土地使用权取得其母公司控制的乙公司80%的股权，并于当日起能够对乙公司实施控制。合并日，该土地使用权的账面价值为3200万元，公允价值为4000万元；乙公司净资产的账面价值为6000万元，公允价值为6250万元。假定甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策相同，不考虑其他因素，甲公司的下列会计处理中，正确的是（）。（2009年考题）A.确认长期股权投资5000万元，不确认资本公积B.确认长期股权投资5000万元，确认资本公积800万元C.确认长期股权投资4800万元，确认资本公积600万元D.确认长期股权投资4800万元，冲减资本公积200万元【答案】C【解析】同一控制下企业合并取得长期股权投资的入账价值=6000×80%=4800（万元），应确认的资本公积=4800-（1000+3200）=600（万元）。3、发行权益性证券作为合并对价的（入账时的初始成本和发行费用的处理）合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积（股本溢价）；资本公积（股本溢价）不足冲减的，调整留存收益。发行权益性证券的发行费用应冲减资本公积。会计分录如下：借：长期股权投资（被合并方所有者权益账面价值的份额）应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利或利润）资本公积—资本溢价或股本溢价（借方差额）盈余公积（资本公积不足冲减时）利润分配—未分配利润（资本公积不足冲减时）贷：股本（按面值）资本公积—资本溢价或股本溢价（贷方差额）借：资本公积——股本溢价（权益性证券发行费用）贷：银行存款【例题3·单选题】2007年3月20日，甲公司合并乙企业，该项合并属于同一控制下的企业合并。合并中，甲公司发行本公司普通股1000万股（每股面值1元，市价为2.1元），作为对价取得乙企业60%股权。合并日，乙企业的净资产账面价值为3200万元，公允价值为3500万元。假定合并前双方采用的会计政策及会计期间均相同。不考虑其他因素，甲公司对乙企业长期股权投资的初始投资成本为（）万元。（2008年考题）A.1920B.2100C.3200D.3500【答案】A【解析】甲公司对乙企业长期股权投资的初始投资成本=3200×60%=1920（万元）。【例题4·单选题】甲公司以定向增发股票的方式购买同一集团内另一企业持有的A公司80%股权。为取得该股权，甲公司增发2000万股普通股，每股面值为1元，每股公允价值为5元；支付承销商佣金50万元。取得该股权时，A公司净资产账面价值为9000万元，公允价值为12000万元。假定甲公司和A公司采用的会计政策相同，甲公司取得该股权时应确认的资本公积为（）万元。A.5150B.5200C.7550D.7600【答案】A【解析】甲公司取得该股权时应确认的资本公积=9000×80%-2000×1-50=5150（万元）。【教材例5-1】20×9年6月30日，A公司向其母公司P发行1000万股普通股（每股面值为1元，市价为4.34元），取得母公司P拥有对S公司100%的股权，并于当日起能够对S公司实施控制。合并后S公司仍维持其独立法人地位继续经营。20×9年6月30日S公司净资产的账面价值为40020000元。假定A公司和S公司在企业合并前采用的会计政策相同。合并日，A公司与S公司所有者权益的构成如表5-1所示。A公司和S公司所有者权益的构成表5-120×9年6月30日单位：元A公司S公司实收资本3000000010000000资本公积200000006000000盈余公积2000000020000000未分配利润235500004020000合计93550000400200004/30S公司在合并后维持其法人资格继续经营，合并日A公司在其账簿及个别财务报表中应确认对S公司的长期股权投资，其成本为合并日享有S公司账面所有者权益的份额，账务处理为：借：长期股权投资——S公司40020000贷：股本10000000资本公积——股本溢价300200004、通过多次交易，分步取得股权最终形成企业合并的在个别报表中，应当以持股比例计算的合并日应享有被合并方账面所有者权益份额作为该项投资的初始投资成本。初始投资成本与其原长期股权投资账面价值加上合并日取得进一步股份新支付对价的公允价值之和的差额，调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积不足冲减的，冲减留存收益。注意：1.合并方发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用，应当于发生时计入当期，计入管理费用。分录如下：借：管理费用（审计、法律服务等相关费用）贷：银行存款发行权益性证券等方式支付给证券承销机构的手续费，佣金等不构成管理费用，计入资本公积（资本溢价或股本溢价）分录如下：借：资本公积——股本溢价（权益性证券发行费用）贷：银行存款发生债务性证券取得的，记应付债券初始确认金额。前提条件：合并前合并方与被合并方采用的会计政策一致。2、在按照合并日应享有被合并方账面所有者权益的份额确定长期股权投资的初始投资成本时，对于被合并方账面所有者权益，应当在考虑以下几个因素的基础上计算确定形成长期股权投资的初始投资成本：【新】（1）被合并方与合并方的会计政策、会计期间是否一致。如果合并前合并方与被合并方的会计政策、会计期间不同的，应首先按照合并方的会计政策、会计期间对被合并方资产、负债的账面价值进行调整，在此基础上计算确定被合并方账面所有者权益，并计算确定长期股权投资的初始投资成本。（2）被合并方账面所有者权益是指被合并方的所有者权益相对于最终控制方而言的账面价值。（3）同一控制下企业合并形成的长期股权投资，如果子公司按照改制时确定的资产、负债经评估确认的价值调整资产、负债账面价值的，合并方应当按照取得子公司经评估确认的净资产的份额作为长期股权投资的初始投资成本。（4）如果被合并方本身编制合并财务报表的，被合并方的账面所有者权益的价值应当以其合并财务报表为基础确定。（二）非同一控制下的企业合并，购买方应当按照确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。1、原则：按付出资产的公允价值，公允价值与账面价值的差额计入当期损益。项目借方贷方备注初始计量付出的资产、发生或承担的负债以及发行权益性证券的公允价值付出的资产、发生或承担的负债的公允价值（账面价值+当期损益）以及发行权益性证券的公允价值（面值+资本公积）。1.要确认投出资产公允价值和账面价值的差计入当期损益。2.因为日常核算为成本法，所以合并日不确认投出资产公允价值与享有权益份额的差额，在合并报表时才处理。注意：1、企业合并成