查核人员欲对受查者支出循环之内部控制有概括性之了解...

Chapter191壹、前言查核人員欲對受查者支出循環之內部控制有概括性之瞭解時，須先對其內部控制之環境及所使用之會計制度加以瞭解。支出循環包括商品或材料之購進、固定資產之購置、薪工成本之產生以及各項現金支出等有關之活動均屬之。於買賣業或製造業中，賒購商品或材料、現購商品或材料、現金支付賒付購款、進貨之折扣、折讓、退出、固定資產之購置及付款、薪工之發生及付款、各項費用之發生及付款、長、短期投資之產生及付款及償還欠款之現金支出等均與支出有相關。本章只針對進貨及其抵減科目、現金支出及固定資產等部分之內部控制與其調查及評估加以討論。（一）內部控制之環境內部控環境乃受該企業之管理階層之領導情形及監督情形、組織結構、人事制度以及公司之環境等影響；若受查者有健全之組織結構，配合良好之人事制度，其所聘用的均為具有勝任性且忠誠之員工，加以公司設有預算制度，對於現金編列預算，對於資本支出亦編列有預算，則可藉由比較預算數與實際數之差異，以達到內部控制之效用，如此則表示受查者之內部控制環境完善，因此查核人員須先對受查者之內部控制環境加以分析，取得其對內部控制之概括性瞭解。Chapter192因此，在支出循環中，審計人員必須了解到下列的控制環境因素：（1）由於在處理採購與現金支出交易時容易發生員工舞弊及管理當局窗飾財務報表的情事，故就支出循環而言，控制環境中「正值與道德」的重大性便比收入循環要重要的多。（2）管理當局的承諾是否適當，應反映於－a.採購與支出交易。b.保管已購買資產。c.報導支出循環活動等人事之指派與訓練。（3）受查客戶支出循環的組織結構與管理當局的授權與責任應明確劃分，並維持權力、責任與報導關係的明確關聯。（4）人力資源的政策與實務可能包括對處理現金支出或保管資產之人員的限制。有關支出循環之交易程序所牽涉到之組織結構部門為公關部、生產部、財產部及會計部門等。由於支出循環與購料有關，而購料又與生產有關，生產時須投入人工，其又與人事有關，而各項進項均須經採購發出訂單，且經驗收加以檢驗後再存於倉庫，故採購、驗收及倉儲均隸屬於生產部；而製造產品時有關人工之對內、對外關係事宜則由公關部處理，故公關部下又分設人事、員工福利、安全警衛及工會關係等單位；至於應付憑Chapter193單之編製由應付憑單會計、存貨明細帳之記錄由存貨會計、固定資產之財產卡記錄由固定資產會計、分錄及過總帳由普通會計、工人工作時間及其分配由計時會計、有關新工之記錄則由薪工會計等處理之，這些會計人員均隸屬於會計部門；至於與支出循環有關之財務會計、收發及出納則隸屬於財務部。（二）重要性及審計風險由於支出循環包含現金之支出、進貨（料）、固定資產等，其交易影響了資產負債表及損益表之科目類別較多，而且現金支出及進貨交易量很大；另外對製造業而言，其財產、廠房及設備占資產總額之比率很大，且由此所產生之折舊費用亦為決定損益表淨利之一個重要之因素，而投入如此龐大之資產，主要目的係欲由此獲得較高之報酬，因此健全之內部控制對支出循環之重要性可想而知了。另外，現金支出及進貨之交易量大，且現金及存貨易被偷竊或遭受舞弊，且有些存貨易於腐敗、過時或陳廢，因此均需有強化之內部控制，故要求支出循環之擯制風險應在較低之水準，如此才易於偵測錯誤及舞弊，因而整體之審計風險應保持於低度水準中。管理當局對於支出循環交易的風險評量中，讓審計人員較感興趣的事項包括：（1）公司因採購交易所產生現金流量需求的因應能力。Chapter194（2）因採購承諾所產生之偶發性損失。（3）與重要供應商繼續穩定關係的可能性。（4）因成本增加所造成的影響。（5）固定資產帳面價值的可實現性。將管理當局對上述風險的評量及其相關的控制活動並同考量，則可減少對上述環境務述的可能性。故在評估支出循環的固有風險時，審計人員不緊要考慮各循環共通的因素，亦須考量支出循環中所特有的聲明。可能引起管理當局務述支出循環聲明的共通因素包括：（1）由於全球、國內或地區性的經濟因素致使營運成本增加、技術發展遲滯、生產力衰退或經營管理不善，導致公司無法達成預定的盈餘目標或同業水準，故以低估費用的方式來達到美化盈餘數字的目的。（2）當公司面臨流動性問題及繼續經營遭受質疑時，便利用低估應付帳款的方式以達到增加營運資金的目的。其他可能造成務述支出循環聲明的因素包括：（1）交易量通常很大。（2）可能有未授權的採購和現金支出交易。（3）已購置的資產可能被侵佔盜用。（4）可能發生成本是否應予資本化認列為費用的會計爭論。Chapter195就大部分制度健全的公司而言，管理當局本身的風險評估程序，已使得內部控制的政策及程序足以減少支出循環交易發生務述的風險。但無論如何，對於不同委託客戶或同一客戶的不同聲明，審計人員對於採購及現金支出內部控制的設置與否及其有效性，均應予個別的考量。此外，審計人員亦應謹記控制風險的原始限制包括：管理當局忽略內部控制的可能性、共同舞弊、因疲勞或務解所造成的錯誤，以及環境變遷而未能改變適當的內部控制等。（三）資訊與溝通（會計資訊系統）在對內部控制結構進行瞭解之前，應先具備支出循環交易中資料處理、主要文件及記錄的基本知識。造成會計資訊系統不同之原因，包括購貨簿或憑單記錄的使用等因素。在一個電腦化的系統之中，審計人員不緊要對相關的一般控制和應用控制進行了解，亦須熟悉主要的交易和主檔。（四）監督管理當局為了解其他內部重結構是否有效，以減低支出循環交易及餘額務述的風險，便會設計幾種持續性或定期性的監督活動。審計人員對於此種監督活動所應獲得之資訊包括：（1）對於供應商的付款問題或未來的交貨情形，應有持續性的Chapter196回饋。（2）對於內部控制的可報導情況和重要缺失，應與以前的外部審計人員取得聯繫。（3）內部稽核人員對於支出循環之控制政策與程序所做的定期評估。由於對控制風險的評估不同，故使用較低的控制風險評估水準策略或基本證實策略、或兩者兼用，對於支出循環的查核都可能是適當的。低控制風險評估水準策略對於大量重複性交易以及預期能有效運作之內部控制政策及程序的聲明而言是較有效率的。Chapter197貳、內容探討第一節支出循環有關交易之流程（一）執行與支出循環有關交易之流程對於進貨（料）及固定資產之購置等交易之執行係過請購、訂購、驗收及核准付款等程序來控制；而對於現金支出交易之執行則透過詳細審核原始憑證等資料及開立載有抬頭、劃線並禁止背書轉之支票付款之方式來加以控制，於說明執行交易流程前，先列示有關該交易流程中所將使用之表格單據，因此類表格單據於內部之流轉及職責之劃分，於內部控制中扮演非常重要之角色。有關之表格單據列示如下：（1）請購單商品、材料或固定資產於購置前須透過請購之程序，由需用之單位所填寫之單據即為請購單。請購單須經過授權者核准。請購單大部分係由倉儲編製，尤其是對於存貨管理制度健全，訂有商品或材料最低訂購單之企業，當倉管發現該項貨品已達最低訂購點時，則可編製請購單要求訂購。但有些特殊訂單之生產，其所使用之材料前所未有，此時請購單須由瞭解此特殊材料之製造部填製；另外固定資產之購置所使用之請購單可能與進貨（料）之請購單分別設計，稱之為資本支出請購單；由於請購單編製單位不只一個，很少請購單係採連續Chapter198編號。（2）訂購單由採購向供應商要求購買特定貨品所填製之單據稱之為訂購單。由於健全之內部控制係要求所有之採購均由獨立之單位辦理，因此均採用事先連續編號之訂購單訂貨。（3）驗收報告單驗收單為於收到貨品時，根據貨品之品名、規格及數量所編製之單據，驗收係統籌由獨立單位處理，故其係屬預先連續編號之單據。（4）供應商發票由供應商所開立，載明所售貨品之品名、規格、數量、單價、金額及付款條件等資料之單據。（5）供應商對帳單由供應商所寄發每月月底該企業尚未償付之償付之帳款之單據。（6）應付憑單採用應付憑單制度之企業才有此單據之存在。應付憑單係指載明賣方名稱、付款條件、金額、到期日及會計科目等資料之內部劃分職責之單據，經授權核准後可憑以付款之單據。有些公司何使用供應商Chapter199發票等憑證來代替應付憑單。（7）支票命令銀行於到期日支付款項給受款人之憑證即稱之為支票。（8）匯出匯款通知單於支付支票時，通知受款人該項支票支付內容，包含訂購單號碼、供應商發票號碼及金額等資料之單據稱之為匯出款通知單。（9）應付憑單日報表將每日所開立之應付憑單依號碼先後順序列示其金額及當日總金頍之清表，即稱之為應付憑單日報表。（10）支票開立日報表將每日所開立之支票依其號碼先後順序列示其金額及當日開立支票之總額等之清表，即稱為支票開立日報表。於執行與支出循環有關之交易流程列示於下文中，其中所應用表格單據均己如上所述。交易牽涉到組織結構圖之生產部門、財務部門及會計部門，其所採行之步驟中，倉儲、採購及驗收係隸屬生產部、應付憑單會計係隸屬會計部，財務會計則隸屬財務部，茲將該交易流程說明如下。Chapter1910有關進貨（料）之請購大都由倉儲填寫請購單一式兩份；而固定資產之購置亦須填寫資本支出請購單一式兩份。由於資本支出牽涉到龐大之金額，因此健全之內部擯制制度下應設有預算制度，當請購單位填寫資本支出請購單時，則主管之核准應先比較此項增添是否列在原編列之預算上。兩種請購之流程以下皆同，以下只有在程序不同時才提出說明，否則均視為相同之流程。根據會計制度之規定，可能在某一定金額以下之請購，只須該部門之主管授權核准即可，但在超過某一限額時，無論進貨（料）或購置固定資產，均須經董事會、高級主管或委員會核准才行。兩聯之請購單經核准後，一聯依號碼先後順序存檔，另一聯則轉交採購單位。採購單位接獲請購單，先審核該單據是否經授權核准後，再決定其是否為經常性物品之訂購，若為經常性物品之訂購，則可查經常性物品訂購之價目表，據以填寫訂購單；若非經常性訂購之物品，則採購須經比價或投標之方式取得訂購品之價格，另外經常訂購之貨品亦有已核准供應商之名單存於供應商檔案中，以供填列訂購單，故無論何種物品之訂購，於填製訂購單時即須決定訂購物品之品名規格、數量、單價及總金額及供應商之名稱，並據以填寫訂購單，於發出訂購單時，固定資產因編列有預算，故須比較實際成本之金額與預算數間之差異，並迅速地向有關主管報告。Chapter1911有關訂購單共填寫五聯，其中一聯訂購單寄給供應商訂貨；一聯訂購單移交給倉儲或原請購單位，請購單位則將此訂購單與原請購單一併歸檔，而尚未附隨有訂購單之請購單須單獨歸檔，此部分即為尚未訂購之請購單檔，此檔代表可能請購尚未核准或雖已核准但未來得及發訂單之部分；另一聯訂購單通常不填寫訂購貨品之數量、單價及金額而送往驗收單位，以便其得以驗收已訂購之貨品，而拒絻接受未曾訂購之貨品；另一聯訂購單則由採購依號碼之順序存檔；最後一聯訂購單及一聯之請購單則一併送交應付憑單會計，以便憑以編製應付憑單。當供應商接獲公司之訂購單後，如期出貨，由驗收單位專辦物品之核收事宜，由其檢查所送到之貨品品名、規格、品質是否與訂購單上所載資料相符，若相符則盤點數量，並編製驗收報告單一式三聯，其中一聯轉交應付憑單會計，據以編製應付憑單，若屬進貨，則另外兩聯連同貨品交倉儲，並由倉儲點收無誤於該驗收報告單上簽章後，一聯由倉儲留存，據以登存貨卡，另一聯則交回給驗收單位，驗收單位取回後與原由採購單位轉入之訂購單一併歸檔，而對於尚未附隨驗收報告單之訂購單，須單獨歸檔，稱之為尚未驗收之訂購單檔，驗收單位須隨時檢查此檔中是否有已到期尚未收貨之訂購單，應通知採購單位向供應商催貨；若驗收之貨品係屬固定資產之購置，則所驗收之Chapter1912貨品連同驗收報告單應送至原請購單位而非倉儲；除非是小型工具之購置，由於價小量大，可能整批購置後，先存放於倉儲，待須用到時再填單請領此小型工具，此時之小型工具驗收後，則存放於倉儲中。應付憑單會計分別由採購處接獲核准之請購單及訂購單，由驗收單位處接獲驗收報告單，由供應商處接發票，由於此三方面之單據送達時間不一致，故應付憑單會計須先依客戶筆劃之先後順序將有關尚未齊全之單據存檔，直到所有單據均齊全後，核對所有單據是否均有效