创造性会计(简)

创造性会计大纲•术语•“久用不衰”的十大会计魔法•“与时俱进”的五大创新会计魔法术语•盈余管理•激进式会计•欺诈性财务报告（财务舞弊）•数字游戏•创造性会计盈余管理根据预定目标操纵利润的行为，这一目标可能是管理者设置的，也可能是分析师的预测或者与更为平滑更具有可持续性的利润流相一致的利润数量激进式会计为了获得所希望的结果，通常是更高的当前利润，故意过度地选择和运用会计准则，不论相应的行为是否符合公认会计准则欺诈性财务报告在财务报表中故意错报或遗漏财务事项或金额以欺骗财务报表的使用者数字游戏１９９８年１２月２８日，美国证券交易委员会（ＳＥＣ）主席ＡＲＴＨＵＲＬＥＶＩＴＴ在一次集会上发表了一个著名的讲演，题目是“数字游戏”（ＮＵＭＢＥＲＧＡＭＥ）。他在讲演中说，现在在会计上有一些灰色领域，会计人员或相关人员利用一些会计方法来操纵会计主体应向外报告的一些数据，为了其欲达到目的进行会计报表粉饰，进行窗口修饰（ＷＩＮＤＯＷＳＤＲＥＳＳＩＮＧ），也就是他们在玩一个又一个数字游戏创造性会计任何用于进行财务数字游戏的手法，包括对会计准则的过度选择和运用，无论是在公认会计准则的界限之内或之外，以及欺诈性财务报告会计信息失真类型“久用不衰”的十大会计魔法“久用不衰”的十大会计魔法•收入确认•资本性支出与收益性支出•资产减值•企业合并•合并报表“久用不衰”的十大会计魔法•无形资产•或有事项•会计估计•重大会计差错•关联交易一、收入确认许多機械制造业的销售合同付款方式表述为：30%的货款作为合同预付款，再有30%的货款到账提货，安装调试完备再付30%货款，还有10%的货款作为质保金一年后付清。中兴通讯2004年7月，该司公告称系统设备销售收入由此前的以收款进度估计完工进度的方法，调整为按建造合同项下累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例估计完工进度的方法。此项变更对2004年上半年累计税后利润影响6亿元（同年该公司净利10亿）备选方案1.全部按商品销售收入：初验100%2.全部按商品销售收入：到货50%初验40%终验10%3.全部按建造合同：到货90%初验5%终验5%4.区分商品销售和劳务：到货100%（设备）劳务按完工百分比法收入确认电信免费赠送小灵通，但要求客户预缴600元话费，每月话费不低于50元，且必须使用满一年，小灵通进货成本400元。电信公司如何确认收入？案例分析－收入确认•海王生物（000078）•四川长虹（600839）•锦州港（600190）•亿阳信通（600289）•南方汇通（000920）海王生物•公司2003年度销售给报刊媒体及广告公司的产品使应收帐款增加了27881.80万元，该等公司承诺在未来1-3年内以广告版面偿还本公司债务，产品已经提供给上述单位南方汇通“美国有微软，中国有微硬”，坊间曾一度流传这句话，这里的“微硬”指的就是南方汇通（000920）的微硬盘。南方汇通是中国铁路第一股，原以铁路货车制造和修理为主业，2002年6月，南方汇通投资8000多万元涉足微硬盘的生产销售，通过子公司南方汇通世华微硬盘有限公司（GSMagicStor）生产销售微硬盘，目前GSMagicStor的客户已经遍及日本、新加坡、韩国、美国及香港、台湾等地，但一直负责GSMagicStor海外销售的却是一家注册资金只有两港元的香港威星科技发展有限公司南方汇通单位：亿元200220032004.01-06微硬盘收入02.754.63其中：通过威星销售0未知4.45应收账款1.724.246.93其中：威星公司未知未知4.45二、资产性支出与收益性支出•研发支出•长期资产后续支出非货币性长期资产后续支出•某上市公司对高速公路收费权采用车流量法进行摊销，目前正在对该路桥进行改造，预计支出X亿元，工程预计2003年完工，能否将该支出进行资本化处理？权威部门答复是：第一,公路收费权应作为无形资产进行核算,按照规定的期限平均摊销；第二,对无形资产后续支出,不应当资本化,而应当费用化,即路桥改造支出应当费用化。案例分析－－收益性支出资本化•大唐电信（600198）•托普软件（000583）托普软件•托普软件在2000和2001年报中疑大量采用了将收益性支出转为资本性支出的手法，采取委托大股东或关联企业开发或自大股东或关联公司购买技术的形式，将本应计入当期损益的研发费用予以了资本化，或计入在建工程，或计入无形资产。据年报披露，托普软件自大股东及关联公司购买软件及产品技术共计5709万元计入无形资产，另委托关联公司开发软件176万元计入无形资产；委托大股东开发软件7845万元计入在建工程。以上共计13730万元。托普软件－－自关联公司购买技术项目托普万向接口TPMIV1四川托普集团科技发展3545PDA产品技术四川托普集团科技发展914扫描数控仿形系统技术四川托普集团科技发展1250合计5709三、资产减值•巨额计提•该提未提•大额冲回•秘密准备案例分析－资产减值•南方证券•科龙电器（000921）•海王生物（000078）•湘酒鬼（000799）南方证券投资公司代码投资成本（亿）持股比例(%)计提金额（亿）计提比例（%）首创股份6000083.9610.410.5915上海汽车6001043.9610.413.96100东电B9009492.25.781.882邯郸钢铁6000011.12.890.6875万鸿集团6006810.832.190.7590海王生物0000780.772.020.2330中原油气0009560.491.30.2755万家乐0005330.10.350.066013.418.3462.19南方证券•2005年4月5日，首创股份将长期投资补提减值准备３３６６０万元，做为重大会计差错处理在本报告期对２００３年度长期投资减值准备采用追溯调整法调整，调增了２００４年年初长期投资减值准备３３６６０万元，调减了２００４年年初留存收益３３６６０万元，其中，调减了２００４年年初未分配利润２８６１１万元，盈余公积５０４９万元。补提减值准备后，首创股份对南方证券投资计提比例也达到100%。科龙电器•2001中报实现收入27.9亿元，净利1975万元；可是到了年报，实现收入47.2亿元，净亏15.56亿元，导致科龙2001年报出现巨额亏损主要原因之一是科龙新管理层在2001年报净补提减值准备6.35亿元(主要是坏账准备2.04亿元、存货跌价准备1.26亿元、长期投资减值准备0.71亿元)；到了2002年，科龙宣布盈利2个亿（后改为1个亿），科龙扭亏的背后是2002年科龙转销坏账准备0.55亿元、存货跌价准备2.21亿元(已扣除保留意见涉及0.25亿元)、长期投资减值准备0.74亿元，上述转回减值对2002年利润影响数是3.5亿元，也就是说，如果没有减值转回，科龙2002年将出现2.5亿元的亏损(扣除账面利润1亿元)。海王生物2003年，坏账变更使本年利润总额增加了8783万元，同年净利润4394万元注：海王生物2003年底应收账款总额高达81760.3万元，比2002年底增长了60.88%坏账准备由2002年底的4162.6万元下降至3658.7万元四、企业合并•TCL通讯流通股转换为TCL集团流通股的折股价格是以吸收合并预案公告日之前的两年零九个月的最高价格21.15元作为折股价格，由于TCL集团IPO发行价格仅为4.26元/股，折股比例高达4.96478873•截止并购基准日(2003年6月30日)，TCL通讯每股净资产3.066元，按并购基准日TCL通讯流通股股东持有8145万股计算，“购买法”与“权益结合法”相比，TCL集团要多确认14.7亿的商誉和资本公积，假设商誉摊销期限是10年，则TCL集团自2003年7月1日起，每年减少利润1.47亿元，而2003年上半年TCL模拟净利润只有3.43亿元五、合并报表江山制药注册资本为2606.61万美元，是中国乃至世界排名前列的大型维生素生产企业，效益很好。江苏华源集团原拥有25%股权，为了将其纳入合并报表，通过收购美国一家公司持有的23%的股权，成为江山制药的第一大股东，合并报表有了比较好的效益。六、无形资产据粗略估计，在美国，无形资产如今已占公司市场价值的70％，而在工业时代，则是有形资产占70％。国内外会计学者普遍认为，知识经济时代，财务报表应由“重资源”向“重技术”转变，应把技术性资产以及人力资源等确认为资产负债表上的资产，而实践证明，如果一家公司其无形资产在报表中所占比重越大，就越容易发生危机，世通主要资产就是以外购商誉为主的无形资产，美国在线－时代华纳（现改名为时代华纳）无形资产在资产负债表所占比重高达80%，但他们都出了问题。美国执业会计师公会的阿兰·安德森说，定期的、历史的和以成本为基础的财务报表仍然是资本市场的基石之一案例分析－－无形资产•西藏发展（000752）•长丰通信（000892）•神州学人（000547）•通化金马（000766）长丰通信长丰通信于2000年5月23日收购了覃宏和重庆卓京实业发展有限公司持有的重庆连丰通信有限责任公司36.06%的股权，2000年6月25日收购北京连丰通信有限责任公司和北京卓京商贸有限责任公司持有的重庆连丰45.04%的股权，通过两次收购共持有重庆连丰通信有限责任公司81.1%的股权。两次收购共支付53,887万元，形成股权投资差额41,562.65万元。收购价格是依据深圳维明资产评估事务所深维评报字[2000]第033号评估报告，而评估报告中反映的增值部分主要为800MHZ无线蜂窝移动通信网经营权增值50,919.91万元。神州学人•1999年牛津剑桥入主闽福发，闽福发净利润由1998年的259万元涨到1999年6351万元：1999年闽福发成立了一家叫福州尤卡斯技术服务有限公司，占有95%的股权，闽福发投资1450万元，可当年该公司获利4458万元，2000年闽福发实现净利润3795万元，该子公司以2259万元的收入创造利润总额2301万元，尤卡斯两年共实现利润6759万元，神州学人1999年，闽福发与潜在大股东牛津-剑桥国际高科有限公司草签了收购其多媒体远程教学平台、实时三维虚拟现实和语言控制系统、中英文中国指南门户站点(AzChina.com;AzChina.com.cn;AzChina.net;AzChina.net.cn),产品、质量、安全、环境、有机食品等欧盟区认证特许权相关服务等信息产业优质资产的协议。协议价款为八千万元人民币神州学人通化金马2000年通化金马以3.18亿元的巨资收购了“奇圣胶囊”的全部技术和生产经销权。由于“奇圣胶囊”的加盟，通化金马2000年主营业务收入50419万元，但主营业务成本仅7048万元，主营业务利润率高达84.4%，这么高的利润率是怎么来的呢？还是神奇的“奇圣胶囊”，2000年共计卖了2.77亿元，营业利润高达2.3亿元，利润率高达83%。由此可见“奇圣胶囊”的确有奇效。但经过银广夏陷阱洗礼后，人们不免对奇圣胶囊的神话发出疑问：真是有这么神吗？七、或有事项•ST幸福重大会计差错涉及两桩重大担保案件，一是与农业银行潜江支行的担保案；另一个是与温州国投的债权债务转让合同纠纷案。前者涉案金额1.75亿元,后者360万美元，两案一审在湖北高院都获得胜诉，但原告不服告之最高法院，ST幸福在2001年报及2002年半年报中都对这两起未决诉讼按诉讼标的额30-40%计提了预计负债，但2003年底，这两起案件终审判决都宣告ST幸福败诉，要承担连带的担保责任，八、会计估计•会计估计、会计政策及重大会计差错难以区分：收入确认、固定资产折旧方法、或有事项等等例：中兴通讯（000063）是A股到H股，而南方航空（600029）是H股到A股，他们在另一市场IPO时，南方航空将固定资产折旧年限变更作为政策变更，而中兴通讯是作为估计变更中兴通讯收入变更作为估计变更：以前年度分期收款销售合同中尚未在03年确认收入的部分仍按以前的确认方法在2004年确认收入和利润，2004年上半年新实施项目按新的收入确认方法