周晓苏版 基础会计学第九章

南开大学会计学系周晓苏1本章导读本章主要介绍投资分类及理由，短期投资和长期投资会计处理方法的原理及适用范围，不同情况下确认投资损益的方法和计量标准，以及进行投资业务的会计处理。第九章对外投资南开大学会计学系周晓苏2第一节投资概述投资，指企业为通过分配增加财富，或为谋求其它利益，而将资产使用权让度给其它单位而获得的另一项资产。投资按范围分为广义和狭义。狭义性投资一般只包括对外投资，（股权性投资、债权性投资、期货投资等）、不包括对内投资（固定资产投资、存货投资等）和房地产投资.我们这里只介绍狭义性投资。南开大学会计学系周晓苏3一、按投资方式分类股票投资企业以认购其他企业股票的方式进行的对外投资。分为直接投资和间接出资两种形式。债券投资通过购买债券的方式进行的对外投资。按其发行者可以划分为三类：1.国家债券2.金融债券3.企业债券其他投资除上述有价证券投资以外所进行的对外投资，一般指对联营投资南开大学会计学系周晓苏4二、按照投资性质分类可以分为股权性投资、债权性投资和混合性投资。股权性投资是指为获取另一个企业权益或净资产所进行的投资，这种投资行为使得投资人成为被投资企业的所有者。债权性投资是指为了取得债权所进行的投资。这种投资的目的是为获取高于银行存款利率的利息，并保证按期收回本息。混合性投资是指通过购买混合证券的方式进行的对外投资。南开大学会计学系周晓苏5以投资期限为划分标准，投资可划分为长期投资和短期投资两大类。短期投资指能够随时变现并且持有时间不准备超过一年的投资。短期投资的目的在于对企业暂时闲置资金的有效利用。三、按投资期限分类南开大学会计学系周晓苏6长期投资指除短期投资以外的对外投资。长期投资的目的：（1）实现纵向联合（2）实施多元化经营战略（3）积累整笔资金，以供特定用途之需。长期投资将企业资金在较长时间内让渡出去，其前提应是不影响企业正常资金周转，因此，长期投资的资金应是企业经营资金循环之外的资金，具备长期性和稳定性。南开大学会计学系周晓苏7四、企业会计准则对投资的规定1.交易性经融资产:企业为了赚取市场差价而持有的债权投资、股票投资和基金投资等。——公允价值价值变动记入当期损益。2.持有至到期投资:是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的国债和公司债券。——按摊余成本计量。3.可供出售金融资产：是指除了贷款和应收款项、持有至到期投资、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产。——公允价值价值变动记入所有者权益。4.长期股权投资：投资期限在一年以上的股权性投资。南开大学会计学系周晓苏8第二节交易性金融资产一、交易性金融资产的取得企业投资于交易性金融资产，应按照取得日公允价值进行初始计量。企业在取得交易性金融资产时，按确认的初始成本借记“交易性金融资产”，按发生的相关税费，借记“投资收益”，按支付的全部款项，贷记“银行存款”。举例见下页南开大学会计学系周晓苏9例9-1：2007年1月1日，华民上市公司购入一批债券，作为交易性金融资产进行核算和管理，实际支付价款320,000元，另支付相关交易费用300元，以银行存款支付。相关会计处理如下：借：交易性金融资产－成本320000投资收益300贷：银行存款320300南开大学会计学系周晓苏10如果企业投资股票所支付的价款中,包含了已经宣布但是尚未发放的现金股利,则应从投资成本中扣除,单独作为”应收股利”入账。例9-2：华民上市公司于2007年1月3日购入同安公司每股面值1元的普通股股票10000股，市价每股12.8元，另加付经纪人佣金等费用800元。华民将这项投资作为交易性金融资产进行管理。同安已于2006年12月25日宣告分派每股0.1元的现金股利，并定于2007年1月10日起按1月5日的股东名册支付股利。华民已于购入当日办妥过户手续。南开大学会计学系周晓苏11此项投资应按实际支付价款扣除应收股利后的金额入账：借：交易性金融资产－成本127000应收股利1000投资收益800贷：银行存款128800华民收到同安上述股利时:借:银行存款1000贷:应收股利1000南开大学会计学系周晓苏12例9-3：林成上市公司2007年5月1日购入泉中公司当年3月1日发行的面值为1000元,年利率6%的一年期公司债券100份,市价为面值的103%,林成将其作为交易性金融资产进行管理和核算.债券于当年9月1日及第二年3月1日各付息一次,另付经纪人佣金等费用800元。林成公司共支付1000*100*103％+800＝103800元。其中包括“应收利息”扣除的1000元（100000*6％*2/12）和交易费用800元。借：交易性金融资产－成本102000应收利息1000投资收益800贷：银行存款103800南开大学会计学系周晓苏13二、交易性金融资产的利息或股利交易性金融资产取得时实际支付价款中包含的已宣告但未领取的现金股利（或利息），属于在购买时暂时垫付的资金，是在投资时所取得的一项债权，实际收到时应冲减已记录的应收股利或应计利息，而不确认为投资收益。交易性金融资产持有期间被投资方宣布的股利、在资产负债表日按分期付息、一次还本债券投资的票面利率计算的应收利息，属于投资期间形成的收益，应该确认为投资收益。南开大学会计学系周晓苏14例9-4：承例9-3，假定林成公司于9月1日收到泉中公司所付6个月债券利息3000元，其中包括收回先行垫付的应收利息1000元和投资4个月期间形成的投资收益2000元。借：银行存款3000贷：应收利息1000投资收益2000南开大学会计学系周晓苏15三、交易性金融资产的公允价值变动交易性金融资产的后续计量按公允价值计算，公允价值的变动计入当期损益。在资产负债表日，交易性金融资产公允价值高于账面余额，则借记“交易性金融资产”，贷记“公允价值变动损益”。交易性金融资产公允价值低于账面余额，则贷记“交易性金融资产”，借记“公允价值变动损益”。企业出售交易性金融资产时支付的各种费用作为出售收入的扣除项目。南开大学会计学系周晓苏16企业出售交易性金融资产所获得的价款，减去交易性金融资产账面价值以及未收到的已计入应收项目的股利、利息后的余额，作为投资收益或损失，计入当期损益。例9-5：2007年12月31日，华民上市公司持有的某交易性金融资产年初余额为32,000元，年末公允价值为34,000元。华民作会计处理如下：借：交易性金融资产2000贷：公允价值变动损益2000南开大学会计学系周晓苏17四、交易性金融资产的处置企业出售交易性金融资产时，按实际收到的金额借记“银行存款”，同时注销被出售交易性金融资产项目的账面金额。交易性金融资产售价扣除手续费、佣金等的净收入与应注销的交易性金融资产成本和应计利息（或应收股利）后的差额，计入“投资收益”。南开大学会计学系周晓苏18例9-6：承例9-2，假定华民公司在同安公司实际支付股利之前，于2007年1月8日出售了1月3日购入的含有应收股利的同安公司股票5000股，售价13.07元/股，支付经纪人佣金等相关费用680元。华民共收到64670元（5000*13.07－680），其中包含预先垫付的应收股利500元（5000*0.1）和收回的投资成本63500元（127000*50％），扣除垫付利息和投资成本之后的余额670元（64670-500-63500）作为投资收益入账。借：银行存款64670贷：应收股利500交易性金融资产63500投资收益670南开大学会计学系周晓苏19若华民公司在收到同安公司发放股利之后出售上述股票，每股12.3元，支付经纪人佣金等相关费用680元，共收到款项60820元（5000*12.3-680），不足以弥补投资成本63500元，差额2680元作为投资损失处理，计入投资收益的借方。借：银行存款60820投资收益2680贷：交易性金融资产63500南开大学会计学系周晓苏20第三节持有至到期投资一、持有至到期投资的投资成本企业初始确认金融资产或金融负债，应当按照公允价值计量。对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债，相关交易费用应当直接计入当期损益；对于其他类别的金融资产或金融负债，相关交易费用应当计入初始确认金额。按照持有至到期投资项目取得日的公允价值和相关交易费用之和，作为该项资产的取得成本，按所支付的全部款项借记“持有至到期投资”，贷记“银行存款”。南开大学会计学系周晓苏21例9-8：2007年1月1日，上市公司嘉王公司购买了一项债券，剩余年限5年，以银行存款支付4400万元价款和1万元的交易费用。公司将该项债券投资作为持有至到期投资进行核算和管理。该债券票面金额为5000万元，固定利率为5％，每年年末支付，发行方无权要求提前兑付该债券。债券购买日该公司的会计处理如下：借：持有至到期投资－成本44010000贷：银行存款44010000南开大学会计学系周晓苏22如果支付价款中含有已到付息期尚未支付的利息,其本质时企业预先垫付的未来应收项目,不够成投资成本,应该作为应收项目单独核算。在上例中如果嘉王是在2007年的1月1日购买该项债券价款中包括2006年的应付利息250万元(5000万*5%),其他条件不变则该项投资成本为:4151万元(4401-250)。会计处理如下：借：持有至到期投资－成本41510000应收利息2500000贷：银行存款44010000南开大学会计学系周晓苏23二、持有至到期投资项目的利息调整债券溢价和折价的本质均是对利息的调整,发行方应在债券有效期内将其调整为利息费用,购买方则在债券有效期内调整为投资收益。持有至到期投资以及贷款和应收款项，采用实际利率法，按摊余成本计量。摊销溢价是将预先多付的投资成本抵消各期收到的利息款，减少各期实现的投资收益；摊销折价是将预先少付的投资成本补贴各期收到的利息款，增加各期实现的投资收益。(参见教材例9-9）南开大学会计学系周晓苏24例9-9表中显示企业各期实现的投资收益250万元分为发行方实际支付的利息和分期转销的债券溢价（折价摊销）两部分。采用实际利率法摊销债券折价与溢价在理论上能比较真实地表示实际投资成本与实现的投资收益，能正确体现投资成本与收益之间的相关关系。南开大学会计学系周晓苏25企业在“持有至到期投资”科目下设置“利息调整”二级科目，按面值和票面利率计算的应计利息借记“应收利息”，按摊余成本和实际利率计算确认的利息收入，贷记“投资收益”，按其差额借记或贷记“持有至到期投资－利息调整”。嘉王公司2007年末记录债券利息调整的会计分录：借：应收利息2500000持有至到期投资－利息调整1020800贷：投资收益3520800南开大学会计学系周晓苏26三、持有至到期投资项目的减值企业确定持有至到期投资发生减值的,应当按照测试确定的减值金额,借记”资产减值损失”,贷记”持有至到期投资减值准备”.例9-10:2007年12月31日,嘉王公司测试某持有至到期投资发生减值,减值金额为15000元.嘉王公司作会计分录如下:借:资产减值损失15000贷:持有至到期投资减值准备15000南开大学会计学系周晓苏27第四节长期股权投资一、对长期股权投资具体分类依据长期股权投资对被投资单位产生的影响,分为以下四类:1.控制,是指有权决定一个企业的财务和经营政策,并能据以从该企业的经营活动中获取利益。2.共同控制，是指按合同约定对某项经济活动所共有的控制。3.重大影响，是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不决定这些政策。4.无控制、无共同控制且无重大影响。南开大学会计学系周晓苏28二、长期股权投资的初始计量1.非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资非同一控制下的企业合并,投资方和被投资方的最终控制者不是同一家公司,其经济利益相互对立,需要在公开交易的产权市场