所得税会计参阅资料

《高级财务会计》第四章所得税会计讲义及课后练习题第1页共12页本章基本结构框架第一节会计准则与税收法规的差异分析本节的内容实质是会计准则与税收法规对“收入”与“费用”的规定上的差异，以及“资产、负债的计税基础”与其账面价值之间的差异。【背景说明】由于会计准则与税法的制定者不同，那么，它们两者的目标肯定是不一致的，即存在差异。从中，可知，国外的会计准则与税法的差异较大，而我国的差异则较小。一、从特定期间的角度分析会计准则与税法法规之间的具体差异即，税前会计利润与应纳税所得额（或应纳税利润）之间的差异分析，企业计算应缴纳的企业所得税时，必须区分会计利润与应纳税所得额之间地差异。所以，下面的内容是所得税会计的前提条件，必须加以记忆。（一）税前会计利润的含义及计算1．税前会计利润：企业按照会计准则所定义的“收入”、“费用”的规定计算出的利润总额。也就是，企业利润表中列示的利润总额。2．税前会计利润=会计上的总收入–会计上的总费用。（二）应纳税所得额（或应纳税利润）的含义及计算1．应纳税所得额：企业按照《企业所得税》所定义的“收入”、“费用”的规定计算出的利润总额。是企业向税务局交纳企业所得税的依据。2．应纳税所得额=税法上的总收入–税法上的总费用。（三）差异的种类1．会计收入税法收入的差异（1）国债利息收入。会计上，已确认为“投资收益”，但《企业所得税法》规定，国债利息是免税的。如果税法不改变，这种差异就永久存在。所以，这种差异也称为永久性差异。（2）“长期股权投资”按权益法核算时确认的投资收益。会计上，每年年末根据投资方所享有所得税会计会计准则与税收法规的差异分析资产、负债的计税基础与暂时性差异资产负债表法的会计处理会计准则制定者国外我国民间机构，如美国的FASB。政府机构，我国的财政部下属会计司。税法制定者政府机构，如我国的人大。收入的差异永久性差异时间性差异会计收入税法收入会计收入税法收入国债利息收入权益法核算的投资收益永久性差异时间性差异视同销售行为很少！《高级财务会计》第四章所得税会计讲义及课后练习题第2页共12页的被投资企业净利润的份额确认为“投资收益”。但《企业所得税法》规定，以被投资方作出利润分配决定的日期确认收入，并缴纳企业所得税。也就是说，会计上，是按权责发生制确认收入，但税法按近似收付实现制确认收入，即，在确认的时间上有差异，所以，这种差异也称为时间性差异。补充：税法规定的免税收入。免税收入国债利息收入符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益注意：A.国债利息收入免税，国债的转让收益要交税。B.居民企业之间是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。理解：注意是直接投资。C.免税收益中不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。理解：注意不足12个月的投资收益不能免税，而是全额计入收入。2．会计收入税法收入的差异：视同销售行为。当企业发生视同销售行为时，会计上，并不确认视同销售的毛利，但《企业所得税法》规定，视同销售行为的毛利应该纳税。如果税法不改变，这种差异就永久存在。所以，这种差异也称为永久性差异。3．会计成本（或费用）税法成本（或费用）的差异项目会计处理税法规定（1）二者扣除范围不同A.违法经营的罚款和被没收的财产损失。B.各种非公益救济性捐赠和赞助支出。据实确认为“营业外支出”。不得税前扣除（2）二者扣除标准不同A.利息支出据实确认为“财务费用”。以金融机构同类、同期贷款利率为准。B.业务招待费用据实确认为“管理费用”按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年营业收入的5‰。C.广告费用和业务宣传费据实确认为“销售费用”不超过当年营业收入l5%。D．公益性捐赠支出据实确认为“营业外支出”不超过年度利润总额×12%。E．职工教育经费、工会经费等据实确认为费用有具体扣除标准。汇总上述有扣除标准的项目如下：项目扣除标准超标准处理职工福利费不超过工资薪金总额14%的部分准予当年不得扣除工会经费不超过工资薪金总额2%的部分准予当年不得扣除职工教育经费不超过工资薪金总额2.5%的部分准予扣除，当年不得扣除；但超过部分准予结转以后纳税年度扣除利息费用不超过金融企业同期同类贷款利率计算的利息当年不得扣除业务招待费按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰当年不得扣除广告费和业务宣传费不超过当年销售（营业）收入l5%以内的部分，准予扣除当年不得扣除；但超过部分，准予结转以后纳税年度扣除。公益性捐赠支出不超过年度利润总额12%的部分，准予扣除。当年不得扣除（3）固定资产折旧费用《高级财务会计》第四章所得税会计讲义及课后练习题第3页共12页会计上，可以选择直线法、双倍余额递减法、年数总和法来计提折旧；但税法规定，只能采用直线法计提折旧。4．会计成本（或费用）税法成本（或费用）的差异：几乎没有！。二、从特定时点的角度分析会计准则与税法法规之间的具体差异即，资产、负债的计税基础与其账面价值之间的差异分析。下面的内容是所得税会计方法——资产负债表债务法的核心内容，必须掌握。由于内容较多，我们另开一节来讲解。第二节资产、负债的计税基础及暂时性差异所得税会计核算的关键在于确定资产、负债的计税基础。资产、负债的计税基础的确定，与税收法规的规定密切关联。企业在取得资产、负债时，应当确定其计税基础。一、资产的计税基础、账面价值及暂时性差异（一）资产的计税基础资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。即某一项资产在未来期间计算应纳税所得额时，可以税前扣除的金额。辅助理解资产在未来耗费时形成一项费用！！，所以，是自应税经济利益中抵扣的金额。资产的计税基础=未来可税前列支的金额某一资产负债表日的计税基础＝成本－以前期间已税前列支的金额（二）账面价值平时，按会计准则进行处理后的期末净值。账面净值=某一项资产的账面价值—已计提的减值准备（三）暂时性差异1．定义：资产账面价值和与计税基础的差异，称为暂时性差异。说明：资产取得时的计税基础和账面价值都是其取得成本，即不存在暂时性差异，当在其后续处理中，由于税法的有关规定与会计准则的会计处理方法不同，就产生了暂时性差异。2．资产暂时性差异的分类（1）可抵扣暂时性差异：计税基础账面价值的差额设：某项资产的计税基础为12万元，账面价值为10万元。分析：由资产的计税基础定义可知，未来可抵扣的金额为12万元，但账面价值只有10万元，即未来可以再抵扣2万元。（2）应纳税暂时性差异：计税基础账面价值的差额设：某项资产的计税基础为10万元，账面价值为12万元。分析：未来销售该项资产会形成12万元的销售收入，但仅有10万元是可以税前列支的（即是免税的），因此，应纳税金额是2万元。应纳税暂时性差异对所得税费用的影响额确认为一项负债，即确认为“递延所得税负债”。由于企业资产负债表中的资产项目很多，现在重点介绍一些存在暂时性差异的项目。（四）具体资产项目暂时性差异的计算1．固定资产（1）取得时：无暂时性差异。说明：以各种方式取得的固定资产，初始确认时入账价值基本上是被税法认可的，即取得时其账面价值一般等于计税基础。（2）持有期间账面价值：成本一实际已计提的累计折旧一固定资产减值准备计税基础：成本一按照税法规定的累计折旧产生暂时性差异的原因：资产负债所有者权益收入—费用=++《高级财务会计》第四章所得税会计讲义及课后练习题第4页共12页A.折旧方法、折旧年限的差异。B.因计提固定资产减值准备产生的差异。C.实例：2．无形资产（1）取得时除内部研究开发形成的无形资产以外，其他方式取得的无形资产，初始确认时按照会计准则规定确定的入账价值与按照税法规定确定的计税成本之间一般不存在差异。A.其他方式：无暂时性差异B.自行开发：入账价值与税法规定的入账价值有差异会计：研究阶段的支出费用化，开发阶段符合资本化条件以后至达到预定用途前发生的支出应当资本化。税法：研发支出，不管是研究阶段，还是开发阶段，全都费用化。即未来可以扣除的金额为0，也就是说计税基础为0。【例5-4】A企业当期为开发新技术发生研究开发支出计2000万元，其中研究阶段支出400万元，开发阶段符合资本化条件前发生的支出为400万元，符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为l200万元。税法规定，企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用可以全部计入当期损益的。假定开发形成的无形资产在当期期末已达到预定用途（尚未开始摊销）。A企业当期发生的研究开发支出中，可以资本化是金额为1200万元，即期末形成无形资产的账面价值为1200万元。A企业当期发生的2000万元研究开发支出，按照税法规定可全部在当期税前扣除，即可扣除的金额为2000万元，未来可抵扣的金额为0，即计税基础为0万元，形成应纳税暂时性差异1200万元。（2）持有期间：后续计量使用寿命确定的无形资账面价值：实际成本一实际已计提的累计摊销一无形资产减值准备使用寿命不确定的无形资产，账面价值：实际成本－无形资产减值准备计税基础：实际成本一按照税法规定的累计摊销暂时性差异产生的主要原因：无形资产是否需要摊销及无形资产减值准备的提取【例5-5】乙企业于20×6年1月1日取得的某项无形资产，取得成本为l500万元，取得该项无形资产后，根据各方面情况判断，乙企业无法合理预计其使用期限，将其作为使用寿命不确定的无形资产。20×6年12月31日，对该项无形资产进行减值测试表明其未发生减值。企业在计税时，对该项无形资产按照l0年的期限采用直线法摊销，摊销金额允许税前扣除。分析：会计上将该项无形资产作为使用寿命不确定的无形资产，因未发生减值，其在20×6年12月31日的账面价值为取得成本1500万元。该项无形资产在20×6年12月31日的计税基础为1350（成本l500-按照税法规定可予税前扣除的摊销额150）万元。该项无形资产的账面价值1500万元与其计税基础l350万元之间的差额150万元将计入未来期间企业的应纳税所得额。3．以公允价值计量的金融资产（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产这一类金融资产就是交易性金融资产。会计的账面价值：公允价值。（注：会计上，交易性金融资产期末按公允价值计量，公允价值变动计入当期损益）税收上的计税基础：初始投资成本（2）可供出售金融资产会计的账面价值：公允价值（注：会计要求，期末按公允价值计量，公允价值变动计入“资本公积—其他资本公积）账户）税收的计税基础：初始投资成本4．其他资产（1）应收账款账面价值：“应收账款”账面价值—“坏账准备”《高级财务会计》第四章所得税会计讲义及课后练习题第5页共12页计税基础：“应收账款”账面价值形成原因：计提坏账准备（2）存货账面价值：“存货”项目账面价值—“存货跌价准备”计税基础：“存货”项目账面价值形成原因：计提存货跌价准备小结：计算资产暂时性差异的顺序。资产账面价值资产计税基础暂时性差异二、负债的账面价值、计税基础及暂时性差异（一）负债的账面价值：负债项目的期末账面价值。（二）负债的计税基础负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。负债的计税基础=账面价值—未来可税前列支的金额（三）负债的暂时性差异：账面价值—计税基础由负债的计税基础的定义与负债暂时性差异的含义可进一步推知：小结：负债账面价值、计税基础及暂时性差异的顺序。未来可税前列支的金额（四）具体负债项目暂时性差异的计算一般负债的确认和清偿不影响企业的损益，也不会影响其应纳税所得额，未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额为零，计税基础即为账面价值。但是，某些情况下，负债的确认可能会影响企业的损益，进而影响不同期间的应纳税所得额，使得其计税基础予账面价值之间产生差额，如按照会计规定确认的的某些预计负债。1.企业因销售商品提供售后服务等原因确认的预计负债。按照《企