新《事业单位会计准则》讲义1

事业单位会计准则主讲：周宜军本讲座主要内容一、会计准则修订的背景及必要性二、《事业单位会计准则（征求意见稿）》的定位和主要内容三、新旧准则的主要变化四、《事业单位会计准则（征求意见稿）》的主要内容一、会计准则修订的背景及必要性（一）、会计准则修订的背景我国现行的事业单位会计标准体系基本形成于1998年前后，包括事业单位会计准则、事业单位会计制度以及医院、高校、中小学、科学事业单位、测绘事业单位等行业会计制度。在该体系中，各项会计制度的主要内容是对会计科目和会计报表进行规范；1997年5月发布、自1998年1月1日实施的《事业单位会计准则（试行）》则规定了事业单位会计基本假设、会计核算的一般原则、各会计要素的定义和内容分类、主要项目的计量方法、会计报表构成等。《事业单位会计准则（试行）》虽对事业单位会计的一些基本概念和原则作了初步的探索，但缺乏系统性，如欠缺对事业单位财务报告目标、会计要素的确认条件等重大概念问题的阐述。未对医院、高校等行业会计制度的制定起到统驭作用。从这一意义上讲，统驭我国各类事业单位会计制度制定、为事业单位会计标准体系提供统一的概念基础和制定依据的事业单位会计准则尚未建立。随着我国财政预算改革的逐步推进，医疗卫生、教育体制以及事业单位改革的不断深化，1998年前后形成的事业单位会计制度体系在诸多方面暴露出不适应和不协调，已经难以满足新形势下事业单位改革和发展的需要，迫切需要推进会计改革。在对原制度进行全面修订基础上形成的新《医院会计制度》于2010年12月31日正式印发，揭开了新一轮事业单位会计改革的序幕；《高校会计制度》的修订已公开两次发布征求意见稿；《事业单位会计制度》的修订已形成征求意见稿；其他行业会计制度的修订问题正在加紧研究当中。（二）会计准则修订的必要性1、促进提高事业单位会计标准的内在一致性。我国现行事业单位会计制度、各项行业会计制度在会计要素种类及其确认、计量、记录、报告等方面差异较大，既影响了事业单位之间会计信息的可比性，也给事业单位的报表汇总，以及未来建立科学的合并报表制度带来难度。建立统一的事业单位会计准则，作为各项制度制定的基础和依据，有利于促进提高事业单位会计标准体系的内在一致性，进而增强事业单位之间会计信息的可比性。2、促进提高事业单位会计信息的可靠性。现行《事业单位会计准则（试行）》中有关资产等要素的定义没有真正反映各要素的经济特征，没能真正体现会计信息可靠性的要求。在建立事业单位统一的概念框架中，按照各要素的经济特征重新界定其定义，并明确其确认条件，有利于促进提高事业单位会计信息的可靠性。3、为事业单位会计实务中出现的、会计制度尚未规范的新问题提供会计处理依据。在事业单位会计实务中，由于业务的不断发展、创新，一些新的业务或事项在具体会计制度中缺乏规范但又急需处理。如新《医院会计制度》在修订发布前，因原制度缺乏对科研、教学项目收支核算的规范，从而导致医院会计实务存在科教项目收支核算混乱的突出问题。建立事业单位统一的概念框架，有利于为会计实务中出现的、具体会计制度尚未做出规范的新问题提供会计处理依据，提高事业单位会计处理的规范性和统一性。4、符合国际惯例，并为我国未来政府会计准则的制定奠定基础。国际及其他国家会计准则制定经验表明，会计准则体系建设通常都制定有“会计概念框架”，作为具体准则制定的概念基础和应当遵循的基本法则。我国政府会计改革的最终目标是要建立一套既借鉴国际惯例又符合中国国情特点的政府会计准则体系，这套体系必将包括基本准则和若干具体准则。先行建立事业单位统一的概念框架，有利于为建立政府会计基本准则，进而以基本准则为统驭建立政府会计具体准则体系积累经验并奠定基础。二、《事业单位会计准则（征求意见稿）》的定位和主要内容征求意见稿定位于为事业单位会计体系（包括事业单位会计制度和各行业事业单位会计制度）建立统一的概念基础和框架，其在内容上规范了包括财务报告目标、会计基本假设、会计信息质量要求、会计要素定义及其确认、计量原则、会计要素的基本分类、财务报告等在内的基本问题，将作为制定事业单位会计制度、行业事业单位会计制度等的基础和依据，对事业单位会计制度体系的制定发挥统驭作用。三、新旧准则的主要变化（一）关于准则的定位现行准则仅统驭事业单位会计制度的制定，征求意见稿将统驭范围扩大到了事业单位会计制度体系。适应这一定位变化，征求意见稿较现行准则的规定更为原则，现行准则中的一些具体确认计量原则将在新修订的《事业单位会计制度》中予以体现。（二）关于财务报告目标征求意见稿规定了事业单位财务报告的目标及使用者群体。其第四条规定事业单位财务报告目标兼具“受托责任”和“决策有用”，即要“反映事业单位受托责任的履行情况”，并“为财务报告使用者合理配置资源、进行社会及经济决策服务”，同时列举了财务报告使用者群体。（三）关于会计核算基础现行准则仅针对事业单位会计制度的适用对象，规定其核算一般采用收付实现制，但经营性收支业务核算可以采用权责发生制。征求意见稿除规定“事业单位的会计核算一般采用收付实现制，但部分业务或事项可以采用权责发生制”外，还规定“部分行业可以在行业事业单位会计制度中采用权责发生制”。这主要考虑两点：一是2012年2月新发布的财政部令第68号《事业单位财务规则》规定，“部分行业根据成本核算和绩效管理的需要，可以在行业事业单位财务管理制度中引入权责发生制”；二是现行科学、测绘、地质勘探等行业事业单位会计制度以及修订后的医院会计制度均采用权责发生制基础。（四）关于会计要素的定义、确认和计量征求意见稿基于更为真实、准确地反映各会计要素经济特征的原则，借鉴国际惯例和企业会计经验，充分考虑事业单位特点，对会计要素进行了重新定义，并明确了各会计要素的确认条件和计量原则。在资产的后续计量中，明确规定事业单位要对固定资产计提折旧，对无形资产计提摊销，从而对各级各类事业单位真实反映资产的消耗水平提出了统一要求，有利于为加强资产的科学化精细化管理、进行公共产品或服务成本核算提供信息支持。（五）关于净资产征求意见稿适应部门预算管理要求，在净资产内容中增加了财政补助结转结余、非财政补助结转等项目。（六）关于财务报告征求意见稿完善了事业单位财务报告体系，对各级各类事业单位的会计报表列报格式做出了统一规定。一是为了增强事业单位会计报表对于财务分析的有用性，要求按照流动/非流动性对资产和负债项目进行分类，并要求资产负债表中按照流动性列示资产和负债项目。二是统一规定事业单位收入支出（费用）表对收入按来源进行分类列示、对支出（费用）按功能进行分类列示。三是明确了事业单位财务报告的构成，在会计报表体系中增加了财政补助收支情况表，并规定部分事业单位应当根据所适用会计制度的规定编制现金流量表。这些变化一方面使事业单位的财务报表格式与国际惯例和企业会计更为协调，增强了通用性；另一方面，也兼顾了事业单位的实际情况，使事业单位的财务报告体系更为完整，以满足财务管理、预算管理等多方面的信息需求。四、《事业单位会计准则（征求意见稿）》的主要内容第一章总则第二章会计信息质量要求第三章资产第四章负债第五章净资产第六章收入第七章支出（费用）第八章财务报告第九章附则第一章总则1、新准则适用范围：在中华人民共和国境内设立的各级各类事业单位。2、新准则的内容及定位：事业单位会计标准包括事业单位会计准则、事业单位会计制度、行业事业单位会计制度等。事业单位会计制度、行业事业单位会计制度等的制定应当遵循本准则。3、财务报告目标：事业单位应当编制财务报告。事业单位财务报告的目标是向财务报告使用者提供与事业单位财务状况、运营成果、预算执行等有关的会计信息，反映事业单位受托责任的履行情况，为财务报告使用者合理配置资源、进行社会及经济决策服务。事业单位财务报告使用者包括政府及其有关部门、举办单位、债权人、事业服务的接受者和社会公众等。4、会计基本前提：（1）、事业单位应当对其本身发生的业务或事项进行会计核算。（2）、事业单位会计核算应当以持续运营为前提。（3）、事业单位应当划分会计期间，分期结算账目和编制财务报告。会计期间分为年度和中期。中期是指短于一个完整的会计年度的报告期间，一般分为季度和月度。会计年度、季度和月度的起讫时间采用公历日期。（4）、事业单位会计应当以人民币作为记账本位币。发生外币业务时，应当将有关外币金额折算为人民币金额计量。5、会计基础：事业单位的会计核算一般采用收付实现制，但部分业务或事项可以采用权责发生制。部分行业可以在行业事业单位会计制度中采用权责发生制。6、会计要素：事业单位会计要素包括资产、负债、净资产、收入和支出（费用）。7、记账方法：事业单位应当采用借贷记账法记账。第二章会计信息质量要求1、可靠性2、相关性3、可理解性4、可比性5、实质重于形式6、及时性7、重要性第三章资产1、定义：资产是指事业单位过去的业务或事项形成的、由单位占有的、预期会给单位带来经济利益或者服务潜力的资源。预期在未来发生的业务或事项不形成资产。2、确认条件：符合本准则规定的资产定义的资源，在同时满足以下条件时，确认为资产：（1）与该资源有关的经济利益或服务潜力能够流入单位；（2）该资源的成本或者价值能够可靠地计量。3、分类：事业单位的资产按照流动性，可以分为流动资产和非流动资产。（1）流动资产，是指预计在1年内（含1年）变现或者耗用的资产。包括货币资金、应收及预付款项、存货等。（2）非流动资产，流动资产以外的资产为非流动资产。包括长期投资、在建工程、固定资产、无形资产等。4、列报要求：符合资产定义和资产确认条件的项目，应当列入资产负债表；符合资产定义、但不符合资产确认条件的项目，不应当列入资产负债表。5、初始计量要求：事业单位在将符合确认条件的资产登记入账并列报于会计报表时，一般应当按照历史成本进行计量，确定其金额。在历史成本计量下，资产按照取得时支付的现金或者现金等价物的金额，或者按照取得资产时所付出的对价的评估价等金额计量。取得资产时没有支付对价的，其计量金额比照同类或类似资产的市场价格或有关凭据注明的金额加以确定。6、后续计量要求：事业单位应当对固定资产计提折旧，对无形资产计提摊销。第四章负债1、定义：负债是指事业单位过去的业务或事项形成的、预期会导致经济利益或者服务潜力流出单位的现时义务。现时义务是指事业单位在现行条件下已承担的义务。未来发生的业务或者事项形成的义务，不属于现时义务，不应当确认为负债。2、确认条件：符合本准则规定的负债定义的义务，在同时满足以下条件时，确认为负债：（1）与该义务有关的经济利益或服务潜力能够流出单位；（2）未来流出的经济利益或服务潜力的金额能够可靠地计量。3、分类：事业单位的负债按照流动性，可以分为流动负债和非流动负债。（1）流动负债，是指预计在1年内（含1年）偿还的负债。包括短期借款、应付及预收款项、应付职工薪酬、应缴款项等。（2）非流动负债，流动负债以外的负债为非流动负债。包括长期借款、长期应付款等。4、列报要求：符合负债定义和负债确认条件的项目，应当列入资产负债表；符合负债定义、但不符合负债确认条件的项目，不应列入资产负债表。5、计量要求：事业单位在将符合确认条件的负债登记入账并列报于会计报表时，一般应当按照历史成本进行计量，确定其金额。在历史成本计量下，负债按照因承担现实义务而实际收到的款项或者资产的金额，或者承担现实义务的合同金额，或者按照日常活动中为偿还负债预期需要支付的现金或者现金等价物的金额计量。第五章净资产1、定义：净资产是指事业单位资产扣除负债后的余额。2、内容：事业单位的净资产至少包括事业基金、专用基金、财政补助结转结余、非财政补助结转等。其中：（1）事业基金，是指事业单位拥有的非限定用途的净资产，其来源为历年滚存的非财政补助结余资金。（2）专用基金，