高级财务会计

2019/9/26姓名高级财务会计汕头电大业大职大财经教学部刘丽坤2019/9/26姓名第一章绪论主要内容高级财务会计的概念、产生的基础、高级财务会计的内容构成重点难点理解高级财务会计的含义、高级财务会计的理论基础、高级财务会计的特征等2019/9/26姓名1.1高级财务会计的概念高级财务会计的定义高级财务会计的特征高级财务会计在财务会计学科中的地位高级财务会计的产生2019/9/26姓名1.2高级财务会计产生的基础会计主体假设的松动该假设松动所引发的合并报表编制问题持续经营假设和会计分期假设的松动重组及破产清算会计等货币计量假设的松动物价变动会计、外币会计、金融工具会计等本节同学们要注意理解在中级财务会计中四个假设的含义及在高级财务会计中的不同。2019/9/26姓名思考题高级财务会计的概念、特征、与中级财务会计的区别高级财务会计产生的基础高级财务会计的研究内容2019/9/26姓名第二章企业合并一、企业合并概述（一）企业合并的概念：指两个或两个以上的企业的联合，或一家企业通过购买权益性证券、资产、签订协议或其他方式取得对另一家或几家企业的控制权的行为。（二）企业合并的动机（三）企业合并的形式2019/9/26姓名1、按合并的法律形式分：吸收合并、创立合并、控股合并2、按合并的性质分：购买、股权联合3、按合并所涉及的行业分：横向合并、纵向合并、混合合并（四）企业合并的会计问题1、合并过程的会计问题：采用购买法还是股权联合法进行会计处理。2019/9/26姓名（二）合并以后的会计处理：控股合并后合并会计报表的编制。二、购买法基本原理：假定企业合并是一个企业取得其他参与合并企业净资产的一项交易，与企业购置普通资产的交易基本相同。该法要求按公允价值反映被购买企业的资产负2019/9/26姓名债表项目，并体现在购买企业的帐户和合并后的资产负债表中，所取得的净资产的公允价值与购买成本的差额为商誉。（一）购买成本的确定（二）可辨认净资产公允价值的确定（三）商誉的处理：正商誉资本化为一项资产，按期摊销；负商誉作递延收益处理。2019/9/26姓名（四）应用实例19三、权益结合法（一）原理：股权联合的实质在于不发生企业购买交易，并且继续分担和分享企业合并之前就存在的风险和利益。（二）要点：1、没有产生新的计价基础；2、被并企业合并日前的盈利作为合并方利润的一部分并入合并企业的报表，不构成合并方的投资成本；3、资产的公允价值超过原始成本的部分体现在股东权益中。4、并后各方采用统一的会计政策。2019/9/26姓名5、合并过程的费用，作为合并后企业的费用抵减并后的净收益。（三）应用条件1、参与合并企业的特征2、合并行为方面的条件3、完成合并后事项安排方面的条件（四）应用举例四、购买法和权益结合法的比较（一）两种方法在操作过程中的差异2019/9/26姓名购买法权益结合法1、是否产生新的计价基础采用新的公允价值入帐按原帐面净值入帐2、是否确认购买成本和商誉购买合并如同购买普通资产，必须确认不发生购买交易，无购买成本及商誉3、合并前的收益及留存收益作为购买成本的一部分纳入合并后主体的报表中4、合并费用的处理直接的计购买成本，间接的计入当期费用全部计入当期费用2019/9/26姓名（二）两种方法对报表的影响1、通常，资产的公允价值大于其帐面价值，使得购买法下的资产价值高于权益结合法。2、只要被合并企业合并前有收益或留存收益，合并后的收益及留存收益必然大于购买法数额。3、权益结合法的净资产收益率大于购买法的净资产收益率。正因权益结合法对合并企业产生的积极效应，各国对此法的应用作严格限制。2019/9/26姓名第三章股权取得日的合并报表了解合并会计报表的意义和目的了解合并会计报表的编制基础掌握合并会计报表的合并范围了解编制合并会计报表的一般程序掌握控股权取得日合并会计报表的编制2019/9/26姓名第一节合并会计报表概述合并会计报表的概念：以母公司和子公司组成的企业集团为会计主体，以个别会计报表为基础，由母公司编制的综合反映企业集团财务状况、经营成果以及现金流量情况的会计报表。我国财政部在95年发布《合并会计报表暂行规定》2019/9/26姓名一、编制合并报表的动机为母公司的股东提供决策有用的信息为母公司债权人提供决策有用的信息为母公司管理者提供有用的信息为有关管理机关提供有用的信息二、合并报表的构成合并资产负债表合并利润表合并利润分配表合并现金流量表合并会计报表附注2019/9/26姓名三、合并报表的合并理论所有权理论经济实体理论母公司理论四、编制合并会计报表的基本条件1、母公司和子公司统一的会计报表决算日和会计期间2、统一母公司与子公司采用的会计政策3、统一母公司与子公司的编报货币4、对子公司的权益性投资采用权益法进行核算2019/9/26姓名第二节合并会计报表的范围一、应纳入合并范围的子公司（一）母公司拥有其过半数以上权益性资本的被投资企业1、直接拥有其过半数以上权益性资本的被投资企业；2、间接拥有其过半数以上权益性资本的被投资企业；3、直接和间接拥有其过半数以上权益性资本的被投资企业。2019/9/26姓名（二）母公司控制的其他被投资企业1、通过与该被投资企业的其他投资者间的协议，持有该被投资企业半数以上的表决权2、根据章程或协议，有权控制该被投资企业的财务和经营政策3、有权任免董事会等类似权力机构的多数成员4、在董事会或类似权力机构会议上有半数以上的表决权2019/9/26姓名二、不应纳入合并会计报表合并范围的子公司1、已准备关停并转的子公司2、按照破产程序，已宣告被清理整顿的子公司3、已宣告破产的子公司4、准备近期出售而短期持有其过半数权益性资本的子公司5、所有者权益为负数的非持续经营的子公司6、受所在国外汇管制及其他管制，资金调度受到限制的境外子公司2019/9/26姓名第三节编制合并报表的一般程序采用工作底稿法编制合并会计报表的一般程序1、将母公司和子公司个别会计报表的数据过入合并工作底稿2、在工作底稿中将母公司和子公司会计报表各项目的数据加总，计算得出合计数3、编制抵消分录，抵消集团内部交易事项对个别会计报表的影响4、计算合并会计报表各项目的合并数2019/9/26姓名第四节控股权取得日合并会计报表的编制一、购买法——以母公司购买子公司为假设而编制合并会计报表的一种方法。将母公司取得对子公司的控制权视同母公司购买子公司的净资产，因而子公司的净资产在合并资产负债表中按股权取得日的购买成本（公允价值）计价。（一）母公司持有子公司全部股份2019/9/26姓名实例见教材42页抵消分录借：股本资本公积盈余公积未分配利润合并价差贷：长期股权投资其中，合并价差包括两部分内容：商誉（投资成本大于公允价值的差额）、所取得子公司资产的公允价值和帐面价值的差额。2019/9/26姓名（二）母公司持有子公司部分股份母公司未持有的那部分股权称为少数股东权益，在合并资产负债表中单独以“少数股东权益”项目列示于“负债”和“所有者权益”项目之间。抵消分录为：借：股本贷：长期股权投资资本公积少数股东权益盈余公积未分配利润合并价差2019/9/26姓名二、权益结合法权益结合法适用于股权联合性质的合并。权益性投资是按净资产帐面价值入帐的，因此不存在合并价差。这是和购买法最显著的区别。（一）母公司持有子公司全部股权应用实例见教材47—50页（二）母公司持有部分股权应用实例见教材50—52页2019/9/26姓名第四章股权取得日后的合并会计报表了解股权取得日后合并会计报表的编制程序掌握在纳入合并范围的为全资子公司和非全资子公司情况下，合并资产负债表、合并利润表和合并利润分配表的编制了解合并现金流量表的编制方法及特殊问题2019/9/26姓名第一节股权取得日后首期合并报表的编制一、股权取得日后合并报表的编制程序1、将个别会计报表中的数据，依次过入合并工作底稿，并结出各项目的合计数。2、编制抵消分录，包括：权益性投资与所有者权益项目的抵消；投资收益与利润分配项目的抵消；内部往来和内部交易事项抵消；盈余公积项目抵消等。3、将抵消分录过入合并工作底稿的相关2019/9/26姓名二、合并资产负债表、合并利润表和合并利润分配表的编制（一）对子公司拥有全部股权的合并会计报表的编制1、母公司权益性资本投资项目与子公司所有者权益项目的抵消——从整个企业集团的角度出发，母公司对子公司的权益性资本投资，实际上相当于母公司将资金拨付给下属核算单位使用，并不会因此而引起整个企业集团的资产、负债和所有者权益项目的增减变动。因此，应当将母公司对子公司的权益性投资与子公司所有者权益项目全额抵消。2019/9/26姓名抵消分录为：借：实收资本资本公积盈余公积未分配利润贷：长期股权投资当母公司取得股份支付价款与子公司发行股份价格不一致时，母公司投资成本与其在子公司净资产中所拥有的份额产生差额，即合并价差。合并价差包括商誉，但不同于商誉。2019/9/26姓名2、母公司投资收益、子公司期初未分配利润与子公司本期利润分配、期末未分配利润的抵消母公司投资收益是其对子公司权益性投资取得的投资收益，即子公司净利润与母公司持股比例相乘的结果。在全资子公司情况下，子公司本期的净利润即是母公司的投资收益，并已经计入了母公司净利润中。为消除重复计入母公司净利润的子公司净利润，编制合并会计报表时，必须将母公司投资收益抵消。2019/9/26姓名由于母公司股权投资采用权益法核算，意味着子公司的期初未分配利润已经包含在长期股权投资的帐面余额中，也就计入了母公司的期初未分配利润中，因此，子公司期初未分配利润也应抵消。抵消分录：借：投资收益年初未分配利润贷：提取盈余公积应付利润未分配利润2019/9/26姓名3、盈余公积的抵消上述抵消的过程中已经将子公司以前年度和本期计提的盈余公积全部抵消，但按公司法的规定，盈余公积由单个企业按本期实现的税后利润计提。对于企业集团，则是母公司和子公司均要分别计提。当子公司是全资子公司时，其净利润就是母公司从子公司获取的投资收益，已经作为母公司计提盈余公积的基数而计提了盈余公积。所以，从集团的角度出发，子公司净利润计提两次盈余公积。因此，必须将前面抵消的子公司提取盈余公积数恢复。分录为借：提取盈余公积贷：盈余公积2019/9/26姓名应用实例见教材P56——63（二）对子公司拥有部分股权的合并报表的编制1、权益性投资项目与所有者权益项目的抵消——将母公司的权益性资本投资数额与子公司所有者权益中属于母公司的份额抵消。属于少数股东的，作为少数股东权益处理，即贷记少数股东权益。2、投资收益与利润分配项目的抵消——非全资子公司情况下，子公司净利润包括母公司投资收益和少数股东收益，因2019/9/26姓名此，将两者合计数与子公司本期利润分配项目予以抵消，借记少数股东收益。3、盈余公积的抵消——将子公司本期提取的盈余公积中母公司拥有的份额予以恢复。应用实例见教材P63——66三、合并现金流量表的编制（一）编制方法1、以合并资产负债表、合并利润表为基础，采用和个别现金流量表相同的方法编制。2019/9/26姓名2、以个别现金流量表为基础，采用与合并资产负债表、合并利润表相同原理编制。（二）特殊问题——在纳入合并的为非全资子公司时，关于子公司与其少数股东间现金流入和现金流出的处理问题。1、子公司的少数股东增加在子公司投资，在“筹资活动产生的现金流量”下的“吸收投资所收到的现金”项目下单列“子公司吸收少数股东权益性投资所收到的现金”项目反映。2、子公司的少数股东依法抽回在子公司投资，在“筹资活动产生的现金流量”下的“支付其他与筹资活动有关的现金”项目中反映。2019/9/26姓名3、子公司向其少数股东支付的现金股利，应当在合并现