高级财务会计所得税会计

第六讲所得税会计第十二章所得税会计学习目标：理解：所得税会计的相关概念和资产负债的计税基础掌握：递延所得税资产和负债的确认资产负债表法核算所得税费用及账务处理知识框架：一、所得税会计概述1、所得税会计含义2、税前会计利润与应税所得3、两者差额产生的原因二、计税基础和暂时性差异1、计税基础2、暂时性差异三、递延所得税资产和负债四、所得税费用的会计处理一、所得税会计：P389指研究如何处理会计利润与应税所得差异的会计理论与方法财务会计和税法分别遵循不同的原则，服务于不同的目的，体现着不同经济关系按会计计算的利润、资产、负债账面价值按税法计算的应税所得、资产、负债计税基础第一节所得税会计概述不一定相同二、税前会计利润与应税所得1、税前会计利润：指利润表中的“利润总额”目的：计量特定期间的利润，为企业利益相关者制定决策提供依据2、应税所得：指企业按税法规定计算的应税所得即应交税费（所得税）=应税所得×税率目的：保证国家机构正常运转所需的财政收入会计利润±调整额三、两者产生差额的原因（一）永久性差异：P3901、含义：指由于会计制度和税法在计算收益、费用或损失时的口径不同，所产生的差异2、特点：这种差异不会在以后各期转回3、类型：4、对当期所得税费用的影响：“所得税费用”假设只存在永久性差异所得税费用=当期应交所得税=应税所得×税率会计利润±永久性差异（二）暂时性差异：P3911、含义：指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额账面价值：是依据企业会计准则确认计税基础：指申报所得税时该项资产或负债的计税金额2、特点：这种差异是暂时的，在以后各期间可以转回如：折旧年限不同所带来的差额，固定资产100万12345会计(5年)2020202020税法(4年)2525252503、分类：应纳税暂时差异：未来应补缴纳税可抵扣暂时差异：未来可以抵扣税4、对当期所得税费用的影响：“所得税费用”所得税费用=当期应交所得税+递延所得税应税所得×税率暂时性差异×税率第二节计税基础和暂时性差异一、计税基础（一）资产的计税基础：表示某一项资产在未来期间计税时允许税前扣除的金额如某资产的计税为90万元，即表示未来允许扣除的金额为90万元（二）负债的计税基础：表示负债的账面价值减去未来允许抵扣金额的。即（负债账面-允许抵扣金额）如某负债账面价值为50万，税法规定未来期间允许全额扣除，则计税基础为0例1：某企业一台作为固定资产的设备成本为100万元，无预计净残值。按直线法计提折旧，会计确定的折旧年限为5年，税法规定的折旧年限为4年。该资产第一年年末的账面价值为80万元（100-20）计税基础为75万元（100-25）；第二年年末的账面价值为60万元（100-40）计税基础为50万元（100-50）12345会计(5年)2020202020税法(4年)252525250例2：某企业按权责发生制预提产品保修费50万元，并计入预计负债而税法则按收付实现制规定保修费在实际发生时予以确认，则未来允许税前扣除的金额为50计税基础=账面价值-未来允许税前扣除金额=50-50=0（元）例3：某企业当期确认的预收账款账面金额为20万元，该预收货款结算时的营业收入需要全部计税，即不存在非应税收入预收账款的计税基础=账面价值-未来允许税前扣除金额=20-0=20（元）小结：常见的资产和负债计税基础的确定1、固定资产：①折旧方法、年限不同产生的差异②减值准备产生的差异2、无形资产初始确认：账面=计税后续计量：会——区分寿命是否确定税——不区分，均要摊销3、以公允价值计量的金融资产或投资房地产会计——按公允价值（账面价值）税法——按历史成本（计税基础）4、预计负债会计——根据相关条件确认负债税法——待实际发生时方可扣除即计税基础=0二、暂时性差异1、含义：P3952、确认条件：①资产的账面＞计税基础②负债的账面＜计税基础（一）应纳税暂时性差异例1、某商品流通企业购进一批待售商品，该批商品入账价值100万，计税基础为90万元分析：资产的账面价值100万——代表了企业继续使用或最终出售资产时取得的经济利益总额为100万元。资产的计税基础90万——代表了资产在未来期间允许税前扣除的金额为90万元资产的账面价值100万＞计税基础90，产生应纳税暂时性差异例2、一台机器的成本为100万元，预计无残值。按直线法计提折旧，会计确认的折旧年限为10年，税法规定的折旧年限为5年。分析：按企准：折旧=10万，则该资产账面=90万按税法：折旧=20万，则该资产计税基础=80万两者差额仍需计税，产生应纳税暂时性差异（二）可抵扣暂时性差异1、含义：P3952、确认条件：（与应纳税暂时差异确认相反）①资产的账面＜计税基础②负债的账面＞计税基础③结转以前年度未弥补亏损及税款抵减例3、企业按权责发生制预提产品保修费100万元，并计入预计负债，税法规定该费用在实际发生时予以确认分析：负债计税基础=账面100-未来允许扣除100=0负债的账面价值100万＞计税基础0所以，产生应可抵扣暂时性差异例4、企业一项长期负债的账面金额为100万元。分析：该项借款的归还不会产生纳税后果，则负债计税基础=账面-允许扣除金额0=100万所以，不存在暂时性差异练习：判断下列的差异1、假定企业按权责发生制确认某项应收利息的账面价值是10万元，税法规定此项利息收入待实际收到时征税。2、交易性金融资产按公允价值计量，账面价值为75万元，计税基础按历史成本计量，该项资产取得时的账面价值为80万元。3、企业当期确认应付职工薪酬100万元，但按税法规定的计税工资标准只准予以扣除70万元应纳税暂时性差异可抵扣暂时性差异永久性差异第三节递延所得税资产和负债一、递延所得税负债1、确认的一般原则：应纳税暂时差异产生递延所得税负债2、不确认的特殊情况：P3973、计量：期末递延所得税负债当期应纳税差异税率例：交易性金融资产产生的应纳税暂时差异为10万元，当期所得税税率为25%，递延所得税负债期初无余额25期末递延所得税负债当期应纳税差异税率=10%=2.5万二、递延所得税资产1、确认的一般原则：可抵扣暂时差异产生递延所得税资产注意：应以未来期间很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应税所得为限2、不确认的特殊情况：P3973、计量：期末递延所得税资产=当期可抵扣差异税率例：某商品预提产品保修费100万元，而税法规定，该项预计负债须待实际发生时才允许税前列支负债账面100万＞计税基础0，产生可抵扣差异25期末递延所得税资产当期可抵扣差异税率=100%=25万例：某企业12月31日资产负债表中有关项目账面价值及其计税基础如下：项目账面价值计税基础暂时性差异应纳税可抵扣1交易性金融资产150010002负债1000合计假设其他资产、负债项目的账面价值与计税基础相同，计算当期产生的递延所得税资产或负债项目账面价值计税基础暂时性差异应纳税可抵扣1交易性金融资产150010002负债1000合计500500100100期末递延所得税负债=500×25%=125（万）期末递延所得税资产=100×25%=25（万）第四节所得税的会计处理一、当期计列法：应付税款法1、含义：P391作为本期应付项目，直接计入当期损益而不递延到以后各期2、特点：只进行税会计利润与应税所得之间的差异调整，在账务上不考虑暂时性差异3、会计处理：所得税费用=当期应交所得税应税所得×税率借：所得税费用贷：应交税费—应交所得税二、跨期所得税分摊法：纳税影响会计法1、含义：P3912、特点：考虑暂时性差异，确认为本期所得税费用，并将暂时性差异计入递延项目3、方法：（1）资负表法：P392以资产负债表为重点，确认递延所得税负债或资产（2）损益表法：以损益表为重点，确认递延税款根据企业会计准则，我国采用资产负债法资产负债表法：1、含义：P3932、特点：（1）所得税费用包括当期应交所得税和递延所得税资产或负债。（2）税率发生变动，需要按新税率调整原已确认的递延所得税资产或负债（即采用转回期适用税率）3、资负表法的会计处理：P397所得税费用=当期应交所得税+递延所得税当期应交所得税期末数-期初数期末数-期初数=+(增加递延负债-增加递延资产)借：所得税费用递延所得税资产(增加数)贷：应交税费—应交所得税递延所得税负债(增加数)例：某企业12月31日资产负债表中有关项目账面价值及其计税基础如下：项目账面价值计税基础暂时性差异应纳税可抵扣1交易性金融资产150010005002负债1000100合计500100假设其他资产、负债项目的账面价值与计税基础相同，按税法规定计算的应税所得为1000万，做出相应的会计处理所得税费用=当期应交所得税+（增加递延负债-增加递延资产）=250+（125-25）=350（万）分析：本题只存在暂时性差异，递延所得税负债或资产不存在期初数应交所得税=应税所得×税率=1000×25%=250（万）增加递延所得税负债=期末数-期初数=500×25%-0=125增加递延所得税资产=期末数-期初数=100×25%-0=25借：所得税费用350贷：应交税费—应交所得税250递延所得税资产25递延所得税负债125小结所得税会计处理的思路：第一步，求出“应交所得税”=？注：应税所得=会计利润±调整额=会计利润±永久性差异+可抵扣差异-应纳税差异第二步，求出增加的递延所得税负债=？增加的递延所得税资产=？第三步，求出“所得税费用”=？最后做出会计分录例1：海达公司以1000万元购置一台机器，预计使用年限5年，无预计净残值，税法规定折旧年限4年，假设税率为30%，从第3年起税率改为25%，该公司每年的税前会计利润为500万元折旧12345会计（5年）200200200200200税法（4年）2502502502500注：第五年暂时性差异转回分析：本题只存在暂时性差异，要求做出5年的会计处理第一步，调整应税所得，计算应交所得税应税所得=会计利润±调整额=会计利润±永久性差异+可抵扣差异-应纳税差异折旧12345会计（5年）200200200200200税法（4年）2502502502500会计利润500500500500500应税所得450450450450700第二步，计算增加的递延所得税负债或资产固定资产12345账面价值计税基础税率30%30%25%25%25%期末递延负债期初递延负债增加的递延负债固定资产原值1000万，每年计提折旧80060040020002505001507503037.55000153037.5500所得税费用=当期应交所得税+（增加递延负债-增加递延资产）=135+（15-0）=150（万）第一年：应交所得税=应税所得×税率=（500-50）×30%=135万增加递延所得税负债=期末数-期初数=50×30%-0=15万借：所得税费用150贷：应交税费—应交所得税135递延所得税负债15固定资产：账面=800万计税=750万当期应纳税差异=50万∴本期增加的应纳税差异=50万所得税费用=当期应交所得税+（增加递延负债-增加递延资产）=135+15=150（万）第二年：增加递延所得税负债=期末数-期初数=100×30%-15=15万借：所得税费用150贷：应交税费—应交所得税135递延所得税负债15固定资产：账面=600万计税=500万当期应纳税差异=100万∴本期增加的应纳税差异=100-50=50万应交所得税=应税所得×税率=（500-50）×30%=135万所得税费用=当期应交所得税+增加递延负债=112.5+7.5=120（万）第三年增加递延所得税负债=期末数-期初数=150×25%-30=7.5万借：所得税费用120贷：应交税费—应交所得税112.5递延所得税负债