03第三章 税收筹划基

第三章税收筹划基本策略税收筹划基本策略的依据税制要素构成税收制度由纳税人、征税对象、税率、税目、计税依据、纳税环节、纳税期限、纳税地点、减免与加征、违章处理等税制要素组成。税收筹划基本策略的依据降低企业税收负担的思路首先考虑是否能规避纳税义务，即通过避免成为一个税种的纳税人或征税对象来规避该税种的纳税义务计算税收时，由于应纳税额是由计税依据和税率相乘得来，因此可以分别从缩小税基和适用较低税率两个角度来降低应纳税收额度税收筹划基本策略的依据在缴纳税收时，因为税款具有时间价值，所以通过改变纳税环节、纳税期限等税制要素来延迟纳税也可以产生降低税收负担的效果。每个税种中基本都规定了针对特殊情况的减免政策，如果能充分利用这些税收优惠政策，使自己的税收负担得到最大幅度的减免也是税收筹划的重要方面。税收筹划基本策略的依据此外，纳税人可以将自身从法律意义上要承担的纳税义务转嫁给负税人，因此税负转嫁也能够降低纳税人自身的税收负担。税收筹划基本策略的依据税收筹划的六种基本策略规避纳税义务税负转嫁缩小税基适用低税率延迟纳税充分利用税收优惠政策规避纳税义务企业纳税义务如何确定任何税种的纳税义务都是通过对纳税人和征税对象的同时确认而构成的。规避纳税义务避免成为纳税人纳税人是构成纳税义务的必要要素，如果能够避免为某个税种的纳税人，则无需缴纳该税种，自然会降低税收负担。在税法中，每个税种都对纳税人的确认做出了明确规定，如果能使自身的条件不吻合这些规定，就不会成为纳税人，避免成为纳税人：案例1柳铁机床厂是广西柳州市一家生产与维修火车专有机床设备的铁路国有企业。该厂在柳州市靠近市中心的位置拥有多套厂房、仓库等房产。近年来，依据中国铁道部企业改革发展规划，柳铁机床厂将主要的制造基地迁移到城市郊区。在和柳州市政府多次协商后，柳铁机床厂仍然持有价值1000万元的原有房产，但搬迁后一直闲置。因此，该厂决定充分利用这些房产的地段优势，将房产改造成体育、娱乐、餐饮用场地用于出租。通过招标，该厂和本市个体经营者杨某达成协议，以每年100万的价格将改造后的场馆出租给杨某。避免成为纳税人：案例1﹙续1﹚这一出租方案需要缴纳房产税和营业税及附加税费，具体缴税状况为：应纳房产税＝100×12%＝12(万元)应纳营业税及附加＝100×5.5%＝5.5(万元)避免成为纳税人：案例1﹙续2﹚问题与讨论：由于柳铁机床厂是改制企业，企业负担较重，该厂法人代表罗光毕对企业的每分钱看得很重，自然他也很想降低企业税收负担。你认为该如何操作，才能降低该厂的税收负担呢？避免成为纳税人：案例1﹙续3﹚分析思路：柳铁机床厂出租房屋，属于《营业税暂行条例实施细则》所规定的服务业——租赁行为，应征收营业税。如果企业事先进行运作筹划，使企业的行为不符合该项税法规定，则柳铁机床厂可以避免成为营业税纳税义务人，从而减轻企业税收负担。避免成为纳税人：案例1﹙续4﹚筹划方案：柳铁机床厂将杨某聘用为本企业职工，将房产以承包形式委托杨某经营，上缴100万元的管理费用，并由杨某自负盈亏，且杨某不领取任何类型的营业执照，则该厂的经济行为不属于服务业——租赁行为，而属于企业内部的分配行为。避免成为纳税人：案例1﹙续5﹚通过上述税收筹划，该厂就不是营业税的纳税人，无需再缴纳营业税及附加税费。同时，在这一经营模式下，企业房产由出租变为自营，因此房产税有所改变。其全部纳税状况为：应纳房产税＝1000×(1－30%)×1.2%＝8.4(万元)。可见，柳铁机床厂通过税收筹划，可以获得税收受益，其数额为：12＋5.5－8.4＝9.1万元规避纳税义务避免成为征税对象避免成为征税对象是指纳税人通过改变自己的经营产品、行为或对物品的所有权方式，从而使自己的产品、行为避免成为某个税种征税对象的一种税收筹划思路。在税法的相关规定中，每个税种的征税对象都是非常明确的，在生产经营条件的允许下，如果能使所生产的商品或者自身的行为不在某个税种界定的征税范围之内，就可以避免承担该税种的纳税义务。规避纳税义务：案例2计西科技发展为了适应公司业务发展的需要，公司董事会决定给一名总经理、两名副总经理（三人均为公司股东）在2007年12月各配一辆价值80万元的高档商务车。该高档商务车预计可使用10年，残值按原价的10%估计，按直线法计算折旧。公司为增值税一般纳税人，适用的所得税税率为25%。此外，预计每辆汽车1年的固定使用费用为2万元，1年的油耗及修理费含税价为4万元（均可以取得增值税专用发票）。规避纳税义务：案例2﹙续1﹚该公司有以下两种方案可以选择：方案一：公司将车辆的所有权办到三位总经理个人名下，购车款240万元由公司支付。方案二：公司将车辆的所有权办到公司名下，作为企业的固定资产，但购进的三部高档车固定由三位总经理使用。规避纳税义务：案例2﹙续2﹚采用方案一：三位经理纳个人所得税：240×20%=48万元每年支付日常费用=（2+4）×3=18万元规避纳税义务：案例2﹙续3﹚采用方案二：折旧额：（80-80×10%）÷10×3=21.6万元费用抵税额：（2+4÷1.17）×3=16.26万元减少企业所得税额：（21.6+16.26）×25％=9.55万元增加进项税额：4÷1.17×17%×3=1.74万元总税收收益：9.55+1.74=11.29万元规避纳税义务：案例2﹙续4﹚结论与选择：采用第二方案时，三位总经理虽然不拥有小汽车的所有权，但共可少缴个人所得税48万元，规避了个人所得税的纳税义务。此外，10年中每年还可为企业获得抵税的税收利益14.23万元。税负转嫁税负转嫁含义税负转嫁是指在商品流通过程中，纳税人通过提高商品销售价格或压低商品购进价格的方法，将税收负担转嫁给商品购买者或商品供应者的行为。从纳税形式上看，纳税人缴纳的税收额度并没有发生改变，但从经济收益上看，纳税人承担的税收负担有所减少，所以我们将税负转嫁也作为一种税收筹划的策略。税负转嫁税负转嫁基本形式前转前转又称顺转，是指纳税人通过交易活动，将税款附加在价格之上，顺着商品运动方向向前转移给购买者负担的过程。前转是税负转嫁的基本形式，也是最典型和最普遍的转嫁形式。税负转嫁税负转嫁基本形式后转后转也称为逆转，是指纳税人通过压低购进商品(劳务)的价格，将其缴纳的税款冲抵部分价格，逆着商品运动方向，向后转移给销售者承担的过程，属于由买方向卖方的转嫁。税负转嫁税负转嫁基本形式散转散转也称为混合转嫁，是指纳税人将其缴纳的税款一部分前转，一部分后转，使税负分散转嫁给多人负担，属于纳税人分别向卖方和买方的转嫁。税负转嫁税负转嫁主要影响因素供求弹性需求完全无弹性、需求缺乏弹性、需求富有弹性市场结构完全竞争、垄断竞争、寡头垄断与完全垄断市场税种性质课税范围税负转嫁：案例潜江永安药业是行业类的大型生产企业之一，是周边原材料供应商主要销售对象，在材料采购中具有较强的话语权。而且公司还在产品质量、销售信誉以及市场占有率方面极具竞争优势实力，对产品定价也有一定话语权。公司年产牛磺酸10000吨，质量标准采用JP8USP26，产品80％出口到欧、美、日、韩及东南亚地区。在牛磺酸产品的成本构成中，产品出口运输代理业务费用占总成本的40％左右，因此产品出口运输代理业务费用能否作为增值税进项税额进行抵扣，对公司的经营效益有着重要影响。税负转嫁：案例﹙续1﹚2005年1月18日，国家税务总局下发了国税函【2005】54号文件，规定增值税纳税人支付的包括运费、代理费及其它所有费用在内的国际货物运输代理费用不得作为运输费用抵扣进项税额。此文件出台后，公司的效益立即受到负面影响。深知税务筹划重要意义的董事长陈勇，要求财务经理尽快做出税务筹划方案。财务经理提出了如下两套初步方案：税负转嫁：案例﹙续2﹚方案一：税负后转把公司进项税额减少额平摊到原材料中，向原材料供应商相应压价，将全部进项税额减少额转嫁给原材料供应商。方案二：税负前转把公司进项税额减少额平摊到产品中，向购买者提高销售价格，将全部进项税额减少额转嫁给产品购买者。税负转嫁：案例﹙续3﹚问题与讨论：如果作为公司领导层成员，你的意见是采用方案一，还是方案二，请提出你意见的理由。还有没有其他更好的建议呢？缩小税基计税依据两种类型计税依据分为从价计征与从量计征两种类型。从价计征的税收，以征税对象的自然数量与单位价格的乘积作为计税依据；从量计征的税收，以征税对象的自然实物量作为计税依据。其中从量征收时，由于征税对象的实际计量单位是难以变化和压缩的，所以税收筹划的空间比较小。而对于从价征收，由于价格由纳税人自行决定，税收筹划的空间也相对较大。缩小税基缩小税基的方法减少应税收入增加扣除项缩小税基：案例1沿海某企业欲兴建一座花园式工厂，计划除厂房、办公用房外，还包括厂区围墙、水塔、变电塔、停车场、凉亭、游泳池、喷泉设施、花坛等建筑物，总计造价为8000万元。其中，附属设备和配套设施的造价为3000万元。如果8000万元都作为房产原值的话，该企业自工厂建成的次月起就应缴纳房产税，每年应纳房产税（设当地房产余值扣除比例为30%）为：8000×（1－30%）×1.2%＝67.2（万元）缩小税基：案例1﹙续1﹚问题与讨论：只要该工厂存在，这67.2万元的税收每年都不可避免要缴纳，对企业而言，也算是一笔不小的负担。那么请你设计一套方案或方法，以减轻企业的房产税负担，并计算减轻的税收负担为多少。缩小税基：案例2太行公司是一家医疗仪器生产企业，是增值税一般纳税人。该公司2006年度实现产品销售收入6500万元，“管理费用”中列支的业务招待费90万元，“营业费用”中列支广告费290万元(广告费扣除比例为2%)，业务宣传费80万元，会计利润为100万元，假设太行公司无其他纳税调整事项。缩小税基：案例2﹙续1﹚太行公司2006年度应缴企业所得税如下：业务招待费超支额=90－(5000×3‰＋1500×5‰)=67.5（万元）广告费超支额=290－6500×2%=160（万元）业务宣传费超支额=80－6500×5‰=47.5（万元）应纳所得税额=（100+67.5+160+47.5）×33%=123.75（万元）缩小税基：案例2﹙续2﹚问题与讨论：公司经理分析公司所得税负担较大的原因就是业务招待费、广告费和业务宣传费等扣除额度少，而实际发生的额度大。请根据公司实际情况，设计减轻企业所得税负担的方案。适用低税率税率分类定额税率地区差别、分类分级、幅度定额税率比例税率单一比例、差别比例税率累进税率超额累进、全额累进、超率累进税率适用低税率税率筹划比较一般来说，纳税人很难通过经营活动来改变定额税率，纳税人进行定额税率的筹划空间很小。与此相反，纳税人可以比较容易的通过经营活动的安排，来选择较低的比例税率、超额累进税率或超率累进税率等。适用低税率：案例1快乐空间管理公司是一家提供量贩式KTV娱乐服务的企业，其业务实际上主要由三部分构成：提供KTV娱乐、提供各式中西简餐和销售烟酒、饮料等，其中，KTV服务是按小时计算的。2008年7月，该公司取得门票收入100万元，餐饮服务收入50万元，烟酒、饮料销售收入50万元。适用低税率：案例1﹙续1﹚控股股东为了方便对公司的监管，规定对三项业务实行统一核算，汇总缴纳有关税费。根据有关税法规定，快乐空间管理公司应该对所有收入按20％的税率，缴纳营业税。应纳营业税=（100+50+50）×20%=40（万元）适用低税率：案例1﹙续2﹚问题与讨论：控股股东的管理措施确实起到了加强管理的效果，但这种管理方式带来了企业高税收负担。请设计一套兼顾管理效能与税收负担的方案。适用低税率：案例2张先生在大峡谷花园小区旁开了一家经营各种百货商品的超市，并在店内安置了几十部电话提供公用电话服务。预计其每年销售百货商品的应纳税所得额为40000元，电话服务收入的应纳税所得额为20000元。按照我国税法规定，王某的经营所得属个体工商户生产、经营所得。应纳所得税额=（40000+20000）×35%-67