第03章应收款项的核算

应收账款应收票据其他应收款预付账款3.1应收账款应收账款是指企业因销售商品、产品、提供劳务等业务，应向购货单位或个人收取的款项，是企业因销售商品、产品、提供劳务等经营活动所形成的债权。会计上所指的应收账款有其特定的范围。（1）应收账款是指因销售活动形成的债权，不包括应收职工欠款、应收债务人的利息等其他应收款；（2）应收账款是指流动资产性质的债权，不包括长期的债权，如购买的长期债券等；（3）应收账款是指本企业应收客户的款项，不包括本企业付出的各类存出保证金，如投标保证金和租入包装物保证金等。一、应收账款的核算应收账款的入账价值包括：价款、增值税的销项税额和代垫的运杂费包装费用等。在确认应收账款的入账价值时，应考虑有关的折扣、折让因素。销售折扣为了鼓励购货方及时结清货款而给予购货方的折扣优惠。销售折扣又分为商业折扣和现金折扣。商业折扣现金折扣商业折扣商业折扣是指企业根据市场供需情况，或针对不同的顾客，在商品标价上给予的扣除。（薄利多销）商业折扣一般在发生时即已确定，它仅仅是确定实际销售价格的一种手段，不需在买卖双方任何一方的账上反映，所以商业折扣对应收账款的入账价值没有什么实质性的影响。在存在商业折扣的情况下，企业应收账款入账金额应按扣除商业折扣以后的实际售价确认。【例1】乙企业向甲公司销售一批产品，按照价目表上表明的价格计算，其售价金额为20000元，由于是批量销售，乙企业给予10%的商业折扣，折扣金额为2000元，适用的增值税税率为17%。乙企业的账务如何处理？销售实现借：应收账款——甲公司21060贷：主营业务收入18000应交税金——应交增值税（销项税额）3060收到价款借：银行存款21060贷：应收账款——甲公司21060现金折扣现金折扣是销售单位为了鼓励债务人在规定的期限内提前付款，而向债务人提供的债务扣除。企业为了鼓励客户提前付款，可能与债务人达成协议，债务人在不同的期限内付款可享受不同比例的折扣，付款时间越早，折扣越大。所以，现金折扣实际上相当于企业为了尽快向债务人收回债权而发生的融资费用，折扣额即相当于为收回债权而支付的利息，应计入财务费用。现金折扣一般用符号“折扣/付款期限”表示。总价法净价法应收账款入账金额确认总价法是将未减去现金折扣的金额作为实际售价，记作应收账款的入账价值。现金折扣只有客户在折扣期内支付货款时，才予以确认。在这种方法下，销售方把给予客户的现金折扣视为融资的理财费用，会计上作为财务费用处理。我国的会计实务中采用总价法。净价法是将扣减现金折扣后的金额作为实际售价，据以确认应收账款的入账价值。这种方法是把客户取得折扣视为正常现象，认为客户一般都会提前付款，而将由于客户超过折扣期限而多收入的金额，视为提供信贷获得的收入。【例2】A公司于2009年1月10日向B公司赊销商品一批，该批商品货款为50000元，增值税为8500元，销售成本为40000元，现金折扣条件为：2/10，n/30。销售时用银行存款代垫运杂费500元，1月19日B公司用银行存款支付上述全部款项。（1）2009年1月10日赊销时借：应收账款——B公司59000贷：主营业务收入50000应交税金——应交增值税（销项税额）8500银行存款500借：主营业务成本40000贷：库存商品40000（2）1月19日借：银行存款57820财务费用1180贷：应收账款59000销售折让销售折让是指销货方因售出货物的质量等原因给予购货方的一种价格减让。销售折让实质是原销售额的减少。在核算时，由于销售折让不具备费用的属性，因此，应当将其作为收入的抵减数处理。借：主营业务收入或销售折让应交税金--应交增值税（销项税额）贷：应收账款、银行存款等发生销售折让时的会计处理如下：销售回扣销售回扣是指企业在发生销售行为时给予购货方的折扣或折让的统称。销售回扣不属于会计或税务专业术语，不涉及账务处理问题，多用于经营术语的表达，如：“销售方给多少回扣”，“购货方拿多少回扣”，有时干脆叫“给回扣”、“拿回扣”或“吃回扣”等，这些语言的表达一般不考虑销售方或购货方的财务、会计和涉税处理。按照经营惯例，这种回扣一般不需要购货方签字或提供收款凭据，而是由购货方的经办人员自己决定如何处理。根据《国家税务总局关于企业销售折扣在计征所得税时如何处理问题的批复》（国税函发［1997］472号）的规定：纳税人销售货物给购货方的回扣,其支出不得在所得税前列支。这样企业支付的销售回扣不管如何进行财务处理，均不得抵减销售额，不得少缴流转税，也不得在所得税税前扣除。（4）挂往来账，当作某个人，或者几个人，分期分笔备用金或者借款，挂几年账，等三年后向税务申请坏账处理。（1）比较常见的做法是：借：营业费用（销售费用）贷：银行存款到年终调整所得税的时候，把所得税调增；（2）取得一些发票来，个人报销发票；（3）找对方签订合同，开票；销售佣金销售佣金是指企业在销售业务发生时支付给中间人的报酬，中间人必须是有权从事中介服务的单位或个人，但不包括本企业的职工。例如：某房屋中介机构为某房产开发公司介绍房屋销售业务，共销售房屋16套计860万元，根据双方约定，房产开发公司需支付房屋中介机构3%的销售佣金计25.8万元。这里，房屋中介机构需按照规定开具中介服务业务发票向房产开发公司收取佣金，房屋中介机构的此项收入应全额入账并按章纳税，房产开发公司则应将佣金作为营业费用处理。二、应收账款坏账的核算一笔应收账款在什么时候才能被确认为坏账，其条件通常是由会计准则或制度给出的。不论会计准则或制度如何变化，在会计实务中，坏账的确认都要遵循财务报告的基本目标和会计核算的一般原则，尽量做到真实、准确、切合本单位的实际。一般来说，应收账款符合下列条件之一的，就应将其确认为坏账：（1）债务人死亡，以其遗产清偿后仍然无法收回的账款；（2）债务人破产，以其破产财产清偿后仍然无法收回的账款；（3）债务人较长时期内未履行其偿债义务，并有足够的证据表明无法收回或收回可能性极小的账款。我国现行制度规定，上市公司坏账损失的决定权在公司董事会或股东大会。核算坏账损失的方法包括直接转销法和备抵法两种（1）直接转销法直接转销法是指在实际发生坏账时，将坏账损失直接计入期间费用，同时冲销应收账款。在直接转销法下，企业不需设置“坏账准备”科目。当坏账损失实际发生时：借：管理费用--坏账损失贷：应收账款如果已冲销的应收账款以后又收回时：借：应收账款贷：管理费用--坏账损失借：银行存款贷：应收账款直接转销法的优缺点是什么？优点：账务处理简单易懂；缺点：不符合权责发生制及收入与费用配比的会计原则，在转销坏账损失的前期，对于坏账的情况不做任何处理，从而忽视了坏账损失与赊销业务的联系；由于长年挂账，虚增了企业的利润，也虚增了资产负债表中应收账款的可实现价值。核算坏账损失的方法包括直接转销法和备抵法两种（2）备抵法中国企业依据《企业会计制度》：企业坏账损失的核算应采用备抵法，而非直接转销法。采用备抵法核算坏账，应设置“坏账准备”科目。“坏账准备”科目是“应收账款”、“其他应收款”等科目的备抵科目，其贷方反映坏账准备的计提数，借方反映坏账准备的转销数或收回的以前年度已确认并转销的坏账，会计期末时该科目如有余额一般为贷方余额，表示已计提但尚末转销的坏账准备数额。应特别注意，平时“坏账准备”科目年末一定为贷方余额，并且等于本年估计的坏账损失。备抵法的优点？①预计不能收回的应收款项作为坏账损失及时计入费用，避免企业的虚盈实亏。②在报表上列示应收账款净额，使报表阅读者能了解企业真实的财务状况。③使应收账款实际占用资金接近实际，消除虚列的应收账款，有利于加快企业资金周转，提高经济效益。坏账准备的账务处理资产负债表日，应收款项发生减值的，按应减记的金额借：资产减值损失贷：坏账准备本期应计提的坏账准备大于其账面余额的，应按其差额计提；应计提的坏账准备小于其账面余额的差额做相反的会计分录。对于确实无法收回的应收款项，按管理权限报经批准后作为坏账，转销应收款项借：坏账准备贷：应收账款/其他应收款已确认并转销的应收款项以后又收回的，应按实际收回的金额借：应收账款/其他应收款贷：坏账准备借：银行存款贷：应收账款/其他应收款《企业会计制度》规定计提坏账准备金的范围包括应收账款和其他应收款，自2003年1月1日起，应收票据原则上不再作为扣除坏账准备的基数。但以下两种情况例外，（1）企业应收票据到期不能收回，应将应收票据转入应收账款，按规定计提坏账准备；（2）有确凿证据表明企业所持有未到期应收票据不能够收回或收回的可能性不大时，应将其账面余额转入应收账款，计提相应坏账准备。《企业会计制度》规定：预付账款无需计提坏帐准备。同时，还规定：企业的预付账款如有确凿证据表明其不符合预付账款性质，或者因供货单位破产、撤销等原因已无望再收到所购货物的，应将原计入预付账款的金额转入其他应收款，并计提相应的坏帐准备。仍然请注意，规定中的“确凿证据表明”“不符合预付账款性质”字样。（3）计提坏账准备的方法应收账款余额百分比法就是按应收账款余额的一定比例计算提取坏账准备金。应收账款余额百分比法，所计算出来的坏账损失额是指会计期末“坏帐准备”账户的余额，而不是会计期末应计提的坏帐准备数额。因此，确定会计期末坏帐准备计提数必须视公司期末“坏帐准备”账户的余额情况而定。1）应收账款余额百分比法（3）计提坏账准备的方法1）应收账款余额百分比法①“坏帐准备”账户无余额，按估算数直接作为期末的计提数。1）应收账款余额百分比法②“坏帐准备”账户为贷方余额，且余额数正好等于估算数，不需进行坏帐准备的计提。③“坏帐准备”账户为贷方余额，且余额数小于估算数，按两者差额补提坏帐准备，④“坏帐准备”账户为贷方余额，且余额数大于其估算数，按两者差额冲减坏帐准备，⑤“坏帐准备”账户为借方余额，可将余额数与估算数之和作为期末坏账准备的计提数。例如：原先提取了20000元坏账准备借：资产减值损失20000贷：坏账准备20000后发生30000元坏账损失借：坏账准备30000贷：应收账款30000此时便出现了10000元借方余额注意：年末结帐时，坏账准备不会有借方余额，要么有贷方余额，要么是0。如果不是年末，而是月末，则有可能出现借方余额，这个余额表示年内冲回的坏账准备（如已计提的坏账，后来又收回的）。【例7】下列各项中，计入“坏账准备”科目贷方的有（）。A.当期确认的坏账损失B.冲回多提的坏账准备C.当期补提的坏账准备D.已转销的坏账当期又收回CD【例8】中兴工厂2006年年末应收账款的余额为100000元，提取坏账准备的比例为3‰，2007发生了坏账损失6000元，其中甲单位l000元，乙单位5000元，年末应收账款为1200000元，2008年，已冲销的上年乙单位应收账款5000元又收回，期末应收账款1300000元。请编制各年应收账款的相关会计分录。【例9】甲企业通过对应收款项的风险进行分析，决定按应收款项余额的一定比例计提坏账。“坏账准备”科目的年初余额为贷方2000元，“应收账款”和“其他应收款”科目的年初余额分别为借方30000元和10000元。当年，将不能收回的应收账款1000元确认为坏账损失。“应收账款”和“其他应收款”科目的年末余额分别为29000元和10000元，假定该企业年末确定的坏账提取比例为5%。该企业年末应提取的坏账准备为（）元。A.950B.1000C.1950D.2000A【例10】某企业采用应收账款余额百分比法核算坏账损失，坏账准备的提取比例为2%，有关资料如下：（1）该企业2006年末应收账款余额为1000000元；（2）2007年和2008年末应收账款余额分别为2500000元和2200000元，2007年和2008年均未发生坏账损失；（3）2009年6月，经有关部门确认一笔坏账损失，金额为18000元；（4）2009年10月，上述已核销的坏账又收回5000元；（5）2009年年末应收账款余额为2000000元。要求：请做出以上各比业务的会计分录。（3）计提坏账准备的方法2）账龄分析法账龄