第10章采购与付款循环审计

第10章采购与付款循环审计主编段兴民学习目标通过对本章的学习，使学生了解采购与付款循环中的主要业务活动，及涉及的主要凭证和会计记录；理解采购与付款循环中的内部控制方法及控制测试；掌握应付账款的实质性程序，固定资产的实质性程序和累计折旧的实质性程序；了解采购与付款循环中其他相关账户的审计。应用能力目标掌握采购业务管理过程、会计核算过程、付款内部控制程序，能运用所学的采购与付款循环审计的基本理论、基本方法和基本技能，解决实际审计工作中的有关问题。10.1采购与付款循环概述采购与付款循环所涉及的财务报表项目，主要属于资产负债表项目，按其在财务报表中的列示顺序通常应为预付款项、固定资产、存货、在建工程、工程物资、固定资产清理、无形资产、开发支出、商誉、长期待摊费用、应付票据、应付账款和长期应付款等；所涉及的利润表项目通常为管理费用。10.1.1主要业务活动1.请购商品2.编制订购单3.验收商品4.储存已验收的商品存货5.编制付款凭单6.确认与记录负债7.付款8.记录现金、银行存款支出10.1.2涉及的主要凭证与会计记录1．请购单2.订购单3.验收单4.卖方发票5.付款凭单6.转账凭证7.付款凭证8.应付账款明细账9.材料采购明细账10.卖方对账单10.2采购与付款循环的内部控制及测试10.2.1采购与付款循环的内部控制请购审批采购验收付款监督检查图10-1采购与付款循环内部控制图1.岗位分工企业应当建立采购与付款业务的岗位责任制。明确相关部门和岗位的职责、权限，确保办理采购与付款业务的不相容岗位相互分离、制约和监督。2.授权审批企业应当对采购与付款业务建立严格的授权批准制度：（1）明确审批人对采购与付款业务的授权审批方式、权限、程序、责任和相关控制措施。审批人不得越权审批。（2）明确经办人的职责范围和工作要求。严禁未经授权的机构和人员办理采购与付款业务。（3）对于重要和技术性较强的采购业务，应当组织专家进行可行性论证，并实行集体决策和审批。（4）加强对请购手续、采购订单、验收证明、入库凭证、采购发票等的管理和相互核对工作。3.请购控制（1）建立采购申请制度，明确相关部门或人员的职责权限及相应的请购程序。（2）加强采购业务的预算管理，对于超预算和预算外采购项目，由具有请购权的部门在对需求部门提出的申请进行审核后办理请购手续。（3）建立请购审批制度，明确审批权限，并由审批人根据其职责、权限以及单位实际需要等对请购事项进行审批。4.采购控制企业应当根据物品或劳务的性质，以及供应情况等确定相应的采购方式（定单采购、合同订货或直接购买等）。对于特殊物品或劳务的采购或例外紧急需求，应制定特殊采购处理程序。企业应当充分了解和掌握供应商的信誉、供货能力等情况，经过比质比价和规定的授权审批程序确定供应商。5.验收控制企业应当建立健全验收制度。根据制度规定验收所购物品或劳务等的品种、规格、数量、质量等，并出具验收单据或验收报告。对验收过程中发现的异常情况，应查明原因，及时处理。6.付款控制（1）财会部门在办理付款业务时，应严格核对采购发票、验收单、入库单、合同等有关凭证，检查其真实性、完整性、合法性，对符合付款条件的采购业务及时办理付款业务。（2）建立预付账款和定金的授权审批制度，加强预付账款和定金的管理。（3）加强应付账款和应付票据的管理，已到期的应付款项经批准后办理结算与支付。（4）建立退货管理制度，发生采购退货的，及时收回货款。（5）定期与供应商核对应付账款、应付票据、预付账款等往来账项。如有不符，应查明原因，及时处理。7.监督检查企业应建立采购预付款循环的监督检查制度，定期检查采购与付款业务相关岗位及人员的设置情况；定期检查采购与付款业务授权审批制度的执行情况；定期检查应付账款和预付账款的管理情况；定期检查有关单据、凭证和文件的使用和保管情况。10.2.2采购与付款循环的控制测试采购与付款循环的控制测试，是在了解与描述采购与付款循环内部控制的基础上，测试其实际运行的有效性。测试内容主要有：1.请购商品或劳务内部控制测试2.订购商品或劳务内部控制测试3.货物验收内部控制测试4.应付账款内部控制测试5.付款业务内部控制测试10.3应付账款审计10.3.1应付账款审计目标应付账款的审计目标一般包括：确定期末应付账款是否存在；确定应付账款的发生及偿还记录是否完整，确定应付账款期末余额是否正确；确定应付账款的的列报是否恰当。10.3.2应付账款的实质性程序1．获取或编制应付账款明细表，复核加计正确，并与报表数、总账数和明细账合计数核对相符。2．根据被审计单位实际情况，选择以下方法对应付账款执行实质性分析程序。3．检查应付账款是否存在借方余额，如有，应查明原因，必要时建议作重分类调整。4．函证应付账款。一般情况下，并不必须函证应付账款，这是因为函证不能保证查出未记录的应付账款，况且审计人员能够取得采购发票等外部凭证来证实应付账款的余额。但如果控制风险较高，某应付账款明细账户金额较大或被审计单位处于财务困难阶段，则应进行应付账款的函证。例题10-1注册会计师对开宇公司进行审计时，决定对其下列四个明细账户进行函证。注册会计师应选择哪家公司进行函证，并分析理由。注册会计师在选择应付账款函证公司时应选择下述公司①乙公司，原因为乙公司在资产负债表日应付账款金额虽然为零，但为企业该年度重要供货人，注册会计师应对其应付账款进行函证，核实是否开宇公司对乙公司所有欠款都已付清。②丁公司，原因为丁公司为开宇公司欠款金额较大的债权人。5.查找未入账的应付账款。为了防止企业低估应付账款，审计人员应检查被审计单位有无故意漏记应付账款行为。6．检查带有现金折扣的应付账款，是否按发票记载的全部应付金额入账，是否在实际获得现金折扣时再冲减财务费用。7．被审计单位与债权人进行债务重组的，检查不同债务重组方式下的会计处理是否正确。8．结合其他应付款、预付账款等项目的审计，检查有无同时挂账的项目，或有无不属于应付账款的其他应付款款项，如有，应做出记录，必要时，建议被审计单位作重分类调整或会计误差调整。9．检查长期挂账的应付账款，作出记录。要求被审计单位说明账龄超过3年的大额应付账款未偿还的原因，注意是否无需支付，并在期后事项中反映资产负债表日后是否偿还。10．以非记账本位币结算的应付账款，检查其采用的折算汇率及折算是否正确。11．标明应付关联方[包括持5％以上（含5％）表决权股份的股东]的款项，执行关联方及其交易审计程序，并注明合并报表时应予抵销的金额。12.确定应付账款的披露是否恰当。一般来说，“应付账款”项目应根据“应付账款”和“预付账款”科目所属明细科目的期末贷方余额的合计数填列。10.4固定资产和累计折旧审计10.4.1固定资产审计1.固定资产审计目标固定资产的审汁目标一般包括：确定固定资产是否存在；确定固定资产是否归被审计单位所有或控制；确定固定资产、累计折旧和固定资产减值准备的期末余额是否正确；确定固定资产财务报表上的披露是否恰当。2.固定资产的实质性程序（1）获取或编制固定资产和累计折旧分类汇总表。检查固定资产的分类是否正确并与报表数、总账数和明细账合计数核对相符。（2）分析程序根据具体情况，选择以下方法对固定资产实施实质性分析程序：①计算固定资产原值与本期产量的比率，并与前期比较，分析其波动原因，发现可能闲置固定资产或已减少固定资产未在账户上注销的问题；②计算本期计提折旧额与固定资产总成本的比率，将此比率同上期比较，旨在发现本期折旧额计算上可能存在的错误；③比较本期各月之间、本期与以前各期之间的修理及维护费用，旨在发现资本性支出和收益性支出区分上可能存在的错误；④比较本期与以前各期的固定资产增加和减少。由于被审汁单位的生产经营情况不断变化，各期之间固定资产增加和减少的数额可能相差很大。审计人员应当深入分析其差异，并根据被审计单位以往和今后的生产经营趋势，判断差异产生的原因是否合理；⑤分析固定资产的构成及其增减变动情况，与在建工程、现金流量表、生产能力等相关信息交叉复核，检查固定资产相关金额的合理性和准确性。（3）实地观察重要固定资产(如为首次接受审计，应适当扩大检查范围)。确定其是否存在，关注是否存在已报废但仍挂账的固定资产。（4）检查固定资产的所有权。（5）检查固定资产的增加。（6）检查固定资产的减少。（7）检查固定资产后续支出的核算是否符合规定。（8）检查固定资产的租赁。审计人员应获取租入、租出固定资产相关的证明文件，检查是否存在混淆经营租赁和融资租赁的情况，并检查其会计处理是否正确。（9）获取暂时闲置固定资产的相关证明文件，并观察其实际状况，检查是否已按规定计提折旧，相关的会计处理是否正确。（10）获取已提足折旧仍继续使用固定资产的相关证明文件，并作相应记录。（11）结合银行借款等科目，了解是否存在固定资产抵押、担保情况。如有，则应取证并作相应的记录，同时提请被审计单位作恰当披露。（12）确定固定资产的披露是否恰当。10.4.2累计折旧审计1.累计折旧的审计目标固定资产折旧的特性，决定了累计折旧审计的主要目标为：确定固定资产的折旧政策是否恰当；确定折旧费用的计算、分摊是否合理、一贯；确定累计折旧在财务报表上的披露是否恰当。2.累计折旧的实质性程序（1）获取或编制累计折旧分类汇总表，复核加计正确，并与总账数和明细账合计数核对相符。（2）检查被审计单位制定的折旧政策和方法，是否符合相关会计准则的规定。确定其所采用的折旧方法，能否在固定资产预计使用寿命内合理分摊其成本。前后期是否一致，预计使用寿命和预计净残值是否合理。（3）根据具体情况，选择以下方法对累计折旧执行实质性分析程序：①对折旧计提的总体合理性进行复核，是测试折旧正确与否的一个有效办法。在不考虑固定资产减值准备的前提下，计算、复核的方法是用应计提折旧的固定资产原价乘本期的折旧率。计算之前，审计人员应对本期增加和减少固定资产、使用寿命长短不一的和折旧方法不同的固定资产作适当调整。如果总的计算结果和被审计单位的折旧总额相近，且固定资产及累计折旧的内部控制较健全时，就可以适当减少累计折旧和折旧费用的其他实质性程序工作量。②计算本期计提折旧额占固定资产原值的比率，并与上期比较，分析本期折旧计提额的合理性和准确性。③计算累计折旧占固定资产原值的比率，评估固定资产的老化程度，并估计因闲置、报废等原因可能发生的固定资产损失，结合固定资产减值准备，分析其是否合理。（4）复核本期折旧费用的计提是否正确，检查折旧费用的分配是否合理，是否与上期一致，注意固定资产增减变动时，有关折旧的会计处理是否符合规定，查明通过更新改造、接受捐赠或融资租入，而增加的固定资产折旧费用计算是否正确。（5）将“累计折旧”账户贷方的本期计提折旧额，与相应的成本费用中的折旧费用明细账户的借方相比较，以查明所计提折旧金额是否全部摊入本期产品成本费用。一旦发现差异，应及时追查原因，并考虑是否应建议作适当调整。（6）检查累计折旧的披露是否恰当。例10-2审计人员对A厂某年财务决算进行审计，在审查固定资产增减业务时，发现下列问题：（1）上年9月购入专用设备一台，买价300000元，共发生运杂费2500元和设备安装费2500元。购买设备价款计入固定资产原值，运杂费、设备安装费都计入管理费用。该专用设备于该年9月份投入使用（预计净残值为0，采用直线法折旧，年折旧率为10%）。（2）发现上年度经批准出售车床一台，原价58000元，已累计提取折旧12800元，净值45200元，出售所得价款35000元，该厂的会计处理为：借：银行存款35000贷：营业外收入35000借：累计折旧12800营业外支出45200贷：固定资产58000要求:根据上述资料，分析指出所存在问题的性质，并根据审计结果，分别编制调整分录。（1）该笔业务属于固定资产增加计价错误。购入固定资产的原值包括买价运杂费和安装调试费。由于计价错误，进而影响了折旧和本年度损益以及资产负债表中的资产项目。调整分录为：应计提折旧数=5000×10%÷12×3=125（元）借：固定资产5000贷：累计折旧125管理费