第10章销售与收款循环审计

第十一章销售与收款循环审计第一节销售与收款循环概述第二节营业收入审计第三节应收账款和坏账准备审计第四节其他相关账户审计视频1，五粮液洋河业绩靓丽视频2，五粮液收入不真实视频3，五粮液涉嫌三大违规行为第一节销售与收款循环概述接受顾客提出订货要求审批信用条件发运商品开具发票确认收入登记明细账处理销售退回与销售折让计提坏账准备、注销坏账一、销售与收款循环的主要业务活动①接受顾客订单；②批准赊销信用；③按销售单供货；④按销售单装运货物；⑤向顾客开具账单；⑥记录销售；⑦办理和记录现金、银行存款收入；⑧办理和记录销货退回、销货折扣与折让；⑨注销坏账；⑩提取坏账准备。二、销售与收款循环的主要凭证和会计记录1.客户订购单；2.销售单；3.发运凭证；4.销售发票；5.商品价目表；6.贷项通知单7.应收账款账龄分析表8.应收账款明细账；9.主营业务收入明细账；10.折扣与折让明细账；11.汇款通知单；12.库存现金日记账和银行存款日记账；13.坏账审批表；14.客户月末对账单；15.转账凭证、收款凭证。三、销售交易的内部控制和控制测试（一）内部控制目标、内部控制与控制测试（表例，见教材）（二）销售交易的内部控制（二）销售交易的内部控制1.适当的职责分离2.恰当的授权审批3.充分的凭证和记录4.凭证的预先编号5.按月寄出对账单6.内部核查程序1.适当的职责分离★需分离的不相容岗位：(1)办理销售、发货、收款三项业务的部门(或岗位)分别设立；(2)单位在销售合同订立前，应当指定专门人员就销售价格、信用政策、发货及收款方式等具体事项与客户进行谈判。谈判人员至少应有两人以上，并与订立合同的人员相分离；(3)编制销售发票通知单的人员与开具销售发票的人员应分离；(4)销售人员应当避免接触销货现款；(5)单位应收票据的取得和贴现必须经由保管票据以外的主管人员的书面批准★控制测试：观察有关人员的活动，并与之讨论练习题适当的职责分离有助于防止各种有意或无意错误，以下的表述中进行了适当的职责分离的是（）。A.记录应收账款明细账的职员负责编制银行余额调节表B.编制销售发票通知单的人员同时开具销售发票C.在销售合同订立前，由专人就销售价格、信用政策、发货及收款方式等具体事项与客户进行谈判D.应收票据的取得、贴现和保管由某一会计专门负责2.恰当的授权审批四个控制点：（1）在销售发生之前，赊销已经正确审批；（2）非经正当审批，不得发出货物；（3）销售价格、销售条件、运费、折扣等必须经过审批；（4）审批人不得超越审批权限。!!!!!对于超过单位既定销售政策和信用政策规定范围的特殊销售交易，单位应当进行集体决策。控制测试：通过检查凭证在上述四个关键点上是否经过审批，可以很容易地测试出授权审批方面的内部控制的效果。练习题恰当的授权审批是销货业务中重要的内部控制措施。注册会计师应当关注以下四个关键点上的审批程序。其中，（）的目的是防止因审批人决策失误而造成严重损失。A、在销货发生之前，赊销经正确批准B、非经正当审批，不得发出货物C、销售价格、条件、运费、折扣必须经过审批D、审批应在授权范围内进行，不得超越审批权限3.充分的凭证和记录只有具备充分的记录手续，才有可能实现其他各项控制目标4.凭证的预先编号对凭证预先进行编号的目的：旨在防止销售以后，忘记向顾客开具账单或登记入账，也可防止重复开具账单或重复记账。㊣有效实施这项控制的方法之一：张三对每笔销售开具账单后，将发运凭证按顺序归档李四定期检查全部凭证的编号，并调查凭证缺号的原因5.按月寄出对账单●相关控制：由不负责现金出纳、销售账、应收账款账的人员按月向顾客寄发对账单控制的目标：能促使顾客在发现应收账款余额不正确后，及时反馈有关信息●控制测试:1.观察指定人员寄送对账单2.检查顾客复函档案四、收款交易的内部控制和控制测试（一）内部控制目标、内部控制与控制测试（表例，见教材）（二）收款交易的内部控制（二）收款交易的内部控制1．单位应当按照《现金管理暂行条例》、《支付结算办法》和《企业内部控制应用指引》等规定，及时办理收款业务。2．单位应将销售收入及时入账，不得账外设账，不得擅自坐支现金。销售人员应当避免接触销售现款。3．单位应当建立应收账款账龄分析制度和逾期应收账款催收制度。销售部门应当负责应收账款的催收。4．单位应当按客户设置应收账款台账，及时登记每一客户应收账款余额增减变动情况和信用额度使用情况。对长期往来客户应当建立起完善的客户资料，并对客户资料实行动态管理，及时更新。（二）收款交易的内部控制5．单位对于可能成为坏账的应收账款，应当报告有关决策机构。单位发生的各项坏账，应查明原因，明确责任，并在履行规定的审批程序后做出会计处理。6．单位注销的坏账应当进行备查登记，做到账销案存。已注销的坏账又收回时应当及时入账，防止形成账外款。7．单位应收票据的取得和贴现必须经由保管票据以外的主管人员的书面批准。8．单位应当定期与往来客户通过函证等方式核对应收账款、应收票据、预收款项等往来款项。如有不符，应查明原因，及时处理。五、评估重大错报风险收入交易和余额存在的重大错报风险可能包括以下内容：1.管理层对收入造假的偏好和动因2.收入的复杂性3.管理层凌驾于控制之上的风险4.采用不正确的收入截止5.低估应收账款坏账准备的压力6.舞弊和盗窃的风险7.款项无法收回的风险重大错报风险主要存在于销售交易、现金收款交易的发生、完整性、准确性、截止和分类认定会计期末应收账款、货币资金和应交税费的存在、权利和义务、完整性、计价和分摊认定六、控制测试控制测试程序的类型主要包括：询问、观察、检查、重新执行、穿行测试控制测试的起点选择：以内部控制目标为起点的控制测试（前面讲过的内部控制）以风险为起点的控制测试（见教材表10-4）七、实质性程序实质性程序的类型主要包括：实质性分析程序、细节测试实质性分析程序细节测试根据控制测试的结果进行实质性分析程序•识别需要运用实质性分析程序的账户余额或交易•确定期望值•确定可接受的差异额•识别需要进一步调查的差异并调查异常数据关系•调查重大差异并做出判断•评价分析程序的结果观察月度的销售记录趋势比较销售毛利率比较应收账款周转率比较存货周转率检查异常项目的销售细节测试•登记入账的交易是真实的（重复入账，虚构客户）•已发生的交易均已登记入账（检查发运凭证的顺序编号）•登记入账的交易均经正确计价（复算记录的数据）•登记入账的交易分类恰当（区别现销、赊销）•交易的记录及时（谨防漏记）•交易已正确地记入明细账并正确地汇总（保证报表数据准确）第二节营业收入审计一、营业收入的审计目标1.确定记录的营业收入是否已发生，且与被审计单位有关；2.确定营业收入记录是否完整；3.确定与营业收入有关的金额及其他数据是否已恰当记录，包括对销售退回、销售折扣与折让的处理是否适当；（准确性）4.确定营业收入是否已记录于正确的会计期间；（截止）5.确定营业收入是否已按照企业会计准则的规定在财务报表中作出恰当的列报。（列报）二、营业收入的实质性程序（一）主营业务收入（二）其他业务收入视频1，四川长虹曝财务丑闻视频2，四川长虹“财务造假”进一步升级（一）主营业务收入的实质性程序1．获取或编制主营业务收入明细表：复核加计是否正确，并与总账和明细账合计数核对是否相符；同时，结合其他业务收入科目数额，与报表数核对是否相符。2．检查主营业务收入的确认条件、方法：是否符合企业会计准则，前后期是否一致；关注周期性、偶然性的收入是否符合既定的收入确认原则和方法。（一）主营业务收入的实质性程序3.实施分析程序①将主营业务收入的本期数与上期数进行比较，分析产品销售的结构和价格的变动是否正常，并分析异常变动的原因；②计算本期重要产品的毛利率，与上期比较，检查是否存在异常,各期之间是否存在重大波动，查明原因；③比较本期各月各类主营业务收入的波动情况，分析其变动趋势是否正常,是否符合被审计单位季节性、周期性的经营规律,并查明异常现象和重大波动的原因；④将本期重要产品的毛利率与同行业企业进行对比分析，检查是否存在异常；⑤根据增值税发票申报表或普通发票，估算全年收入，与实际入账收入金额核对，并检查是否存在虚开发票或已销售但未开发票的情况。4．获取产品价格目录，抽查售价是否符合定价政策。5．抽取本期一定数量的发运凭证，审查存货出库日期、品名、数量等是否与销售发票、销售合同、记账凭证等一致。6．抽取本期一定数量的记账凭证，检查入账日期、品名、数量、单价、金额等是否与销售发票、发运凭证、销售合同或协议等一致。7．结合对应收账款实施的函证程序，选择主要客户函证本期销售额。8．对于出口销售，应当将销售记录与出口报关单、货运提单、销售发票等出口销售单据进行核对，必要时向海关函证。9．实施销售的截止测试：其目的主要在于确定被审计单位主营业务收入的会计记录归属期是否正确：应记入本期或下期的主营业务收入有否被推延至下期或提前至本期。主营业务收入审计的截止测试中应注意把握三个日期：一是发票开具日期或者收款日期；二是记账日期；三是发货日期(服务业则是提供劳务的日期)。检查三者是否归属于同一适当会计期间是销售截止测试的关键所在。截止测试的三条审计路线以账簿记录为起点以销售发票为起点以发运凭证为起点三条审计路线之一：（1）以账簿记录为起点。从资产负债表日前后若干天的账簿记录查至记账凭证，检查发票存根与发运凭证，目的是证实已入账收入是否在同一期间已开具发票并发货，有无多记收入。优点:是比较直观，检查跨期收入十分便捷，可以提高审计效率。缺点:是缺乏全面性和连贯性，只能查多记，无法查漏记.使用这种方法主要是为了防止多计收入。三条审计路线之二：（2）以销售发票为起点。从资产负债表日前后若干天的发票存根查至发运凭证与账簿记录，确定已开具发票的货物是否已发货并于同一会计期间确认收入。优点：较全面、连贯，容易发现漏记的收入；缺点：较费时费力，有时难以查找相应的发货及账簿记录，而且不易发现多记的收入。目的：为了防止少计收入。三条审计路线之三：（3）以发运凭证为起点。从资产负债表日前后若干天的发运凭证查至发票开具情况与账簿记录，确定主营业务收入是否已记入恰当的会计期间。优缺点：与方法二类似。目的：也是为了防止少计收入。10．检查销售退回的相关手续是否符合规定，结合原始销售凭证检查其会计处理是否正确；结合存货项目审计关注其真实性。11．检查销售折扣与折让12．检查有无特殊的销售行为，如附有销售退回条件的商品销售、委托代销、售后回购、以旧换新、商品需要安装和检验的销售、分期收款销售、出口销售、售后租回等，选择恰当的审计程序进行审核。13．调查关联方销售，记录其交易品种、数量、价格、金额以及占主营业务收入总额的比例。对于合并范围内的销售活动，记录应予合并抵消的金额。14．调查集团内部的销售情况，记录其交易价格、数量和金额，并追查在编制合并财务报表时是否已予以抵销。15．确定主营业务收入的列报是否恰当。不同情况收入确认与查证的案例分析案例分析目的通过阅读和讨论案例资料，结合会计知识，理解收入确认问题，掌握针对不同情况确认和查证收入的技术方法。案例资料：注册会计师李浩在对华兴公司营业收入实施实质性测试时，抽查到以下销售业务：1.确认对A公司销售收入1000万元（不含税，增值税率17%）。相关记录显示：销售给A公司的产品系华兴公司生产的半成品，其成本为900万元，华兴公司已开具增值税发票且已经收到货款；A公司对其购进的上述半成品进行加工后又以1287万元的价格（含税，增值税率17%）销售给华兴公司，A公司已开具增值税发票且收到货款，华兴公司已作存货购进处理。2.确认对B公司销售收入2000万元（不含税，增值税率17%）。相关记录显示：销售给B公司的产品系按其要求定制，成本价1800万元；B公司监督该产品生产完工后，支付了1000万元款项，但该产品尚存放于华兴公司，且华兴公司尚未开具增值税发票。