第3章应收及预付款项

1.坏帐损失和坏帐准备的有关帐务处理；2.应收票据核算内容及其主要帐务处理；3.应收票据贴现的有关帐务处理；4.预付帐款的核算内容；5.其他应收款的核算内容；通过本章的学习，要求了解各种应收及预付款项的特点、计价、确认，了解现金折扣条件下两种处理方法，掌握坏帐损失的帐务处理、应收票据及贴现、预付款项的核算方法。第一节核算原则第二节应收帐款的核算第三节应收票据的核算第四节预付帐款的核算第五节其他应收款的核算课后练习应收及预付款项，是指企业在日常生产经营过程中发生的各项债权。包括应收票据、应收账款、其他应收款和预付账款等。其核算原则包括：1、应收及预付款项应当按照企业实际发生额记账，并按照往来户名等设置明细账，进行明细核算；2、带息的应收账款，应于期末按照本金（或票面价值）与确定的利率计算的金额，增加其账面余额，并确认为利息收入，计入当期损益；3、到期不能收回的应收票据，应按其账面余额转入应收账款，并不再计提利息；4、企业与债务人进行债务重组时，有多种债务重组方式，并有相应的账务处理方法；5、企业应期末时对应收账款和其他应收款计提坏账准备。一、应收账款的概念应收账款是指企业由于销售商品、材料、提供劳务等业务，向购买单位或接受劳务的单位收取的款项和代扣的运杂费，以及采用托收承付和委托收款结算方式委托银行收取的款项等。会计所指的应收帐款有其特定的范围。首先，应收帐款是指因销售活动而形成的债权，不包括应收职工欠款、应收债务人的利息等其他应收款；其次，应收帐款是指流动资产性质的债权，不包括长期的债权，如购买的长期债券等；第三，应收帐款是指本企业应收客户的款项，不包括本企业付出的各类存出保证金，如投标保证金和租入包装物保证金等。二、应收帐款的入帐时间由于应收帐款是因为赊销业务而产生的，因此其入帐时间与确认销售收入的时间是一致的。三、应收帐款的计价企业发生应收款时，应按交易实际发生的金额入账，包括发票金额和代购货单位垫付的运杂费、应交的增值税销项税额等；计价时还需要考虑商业折扣和现金折扣等因素。（一）商业折扣商业折扣是为了鼓励购货方多购买商品而在价格上给予的优惠。商业折扣是在实际销售商品或提供劳务时，从价目单的报价中扣减部分款项，以扣减后的金额作为发票价格。从本质上讲，它的实际生额就是商业折扣后的发生额，也就是应收账款的入账金额；这种折扣在会计上不做单独的帐务处理，对应收帐款的入帐价值没有什么影响。（二）现金折扣现金折扣是销货方为了鼓励购货方在规定的期限内早日付款而给予买方的现金优惠。现金折扣的条件通常用一定形式的“术语”来表示，如“2/10，N/30”（信用期限为30天，如果在十天内付款可享受2%的现金折扣）。在这种情况下，当应收账款入账时，客户是否能享受的现金折扣还是个未知数，故应收账款的入账金额就是发票的实际金额。存在现金折扣的情况下，应收帐款入帐金额的确认有两种方法，一是总价法，另一种是净价法。总价法是将未减去现金折扣前的金额做应收帐款和销售收入入帐，现金折扣要在买方实际付款时才予以确认。收款方以实际支付的现金折扣数作理财支出计入当期的财务费用。而付款方以实际享有的现金折扣数作理财收益计入当期的收益。我国的会计实务中采用此方法。净价法是将扣除折扣后的金额做应收帐款和销售收入入帐，如果买方超过付款折扣期限丧失折扣而多付的金额，销售方视为提供信贷获得的收入，冲减财务费用。四、应收账款的核算(一)企业发生的应收帐款，在没有商业折扣的情况下，按应收的全部金额入帐。[例1]某企业销售给另一企业商品一批，价格为50000元，代垫运杂费为2000元，货款与运杂费尚未收回，购销双方的增值税税率均为17%。会计分录为：借：应收账款60500贷：主营业务收入50000应交税费——应交增值税（销项税额）8500银行存款2000[例2]上述企业将款项如期偿还，收存银行。会计分录为：借：银行存款60500贷：应收账款60500[例3]若企业将上述应收账款改用商业汇票结算。会计分录为：借：应收票据60500贷：应收账款60500（二）企业发生的应收帐款，在有商业折扣的情况下，应按扣除商业折扣后的金额入帐。[例4]某企业销一批产品，按价目表标明的价格计算，金额为20000元，由于是成批销售，销货方给购货方10%的商业折扣，金额为2000元，销货方应收帐款的入帐金额为18000元，适用增值税税率为17%会计分录为：借：应收帐款21060贷：主营业务收入18000应交税费—应交增值税（销项税额）3060收到货款时编制会计分录：借：银行存款21060贷：应收帐款21060（三）企业发生的应收帐款，在有现金折扣的情况下，采用总价法入帐，发生的现金折扣作为财务费用处理。[例5]某国有工业企业销售产品10000元，规定的现金折扣条件为2/10，n/30,适用的增值税税率为17%，产品交付并办妥托收手续。编制如下会计分录：借：应收帐款11700贷：主营业务收入10000应交税费—应交增值税（销项税额）170010天内收到货款时，编制会计分录：借：银行存款11466财务费用234贷：应收帐款11700如果超过了现金折扣的最后期限，则编制会计分录为：借：银行存款11700贷：应收帐款11700五、坏账损失的核算•坏账：无法收回或收回可能性极小的应收款项。•坏账损失：因发生坏账产生的损失（一）坏帐损失的确认企业确认坏帐时，应遵循财务报告的目标和会计核算的基本原则，具体分析各应收帐款的特性、金额的大小、信用期限、债务人的信誉和当时的经营情况等因素。一般来讲，企业的应收款项符合下列条件之一的，应确认为坏帐：1、债务人死亡，以其遗产清偿后仍然无法收回；2、债务人破产，按照法律规定以其破产财产清偿后仍然无法收回；3、债务人较长时期内未履行其偿债义务，并有足够的证据表明无法收回或收回的可能性极小。企业应当定期或至少于年度终了对应收帐款进行检查，并预计可能产生的坏帐损失。对预计可能发生的坏帐损失，计提坏帐准备。企业计提坏帐准备的方法由企业自行确定。企业应当列出目录，具体注明计提坏账准备的范围、提取方法、账龄的划分和提取比例，按照管理权限，经股东大会或董事会，或经理（厂长）会议或类似机构批准，并且按照法律、行政法规的规定报有关各方备案，并备置于公司所在地，以供投资者查阅。坏账准备提取方法一经确定，不得随意变更。如需变更，仍然应按上述程序，经批准后报送有关各方备案，并在会计报表附注中予以说明。企业在确定坏账准备的计提比例时，应当根据企业以往的经验、债务单位的实际财务状况和现金流量的情况，以及其他相关信息合理地估计。除有确凿证据表明该项应收款项不能收回，或收回的可能性不大外（如债务单位撤销、破产、资不抵债、现金流量严重不足、发生严重的自然灾害等导致停产而在短时间内无法偿付债务等，以及应收款项逾期3年以上），下列各种情况一般不能全额计提坏账准备：1、当年发生的应收款项；2、计划对应收款项进行重组；3、与关联方发生的应收款项；4、其他已逾期，但无确凿证据证明不能收回的应收款项。企业持有的未到期应收票据，如有确凿证据证明不能够收回或收回的可能性不大时，应将其账面余额转入应收账款，并计提相应的坏账准备。企业的预付账款如有确凿证据表明其不符合预付账款性质，或者因供货单位破产、撤销等原因已无望再收到所购货物的，应将原计入预付账款的金额转入其他应收款，并计提相应的坏账准备。企业对于不能收回的应收款项应当查明原因，追究责任。对有确凿证据表明确实无法收回的应收款项，如债务单位已撤销、破产、资不抵债、现金流量严重不足等，根据企业的管理权限，经股东大会或董事会，或经理（厂长）办公会或类似机构批准作为坏账损失，冲销提取的坏账准备。企业应于期末时对应收账款和其他应收款计提坏账准备。应当指出，对应确认为坏帐的应收款项，并不意味着企业放弃了追索权，一旦重新收回，应及时入帐。（二）坏帐损失的会计处理坏帐的核算方法有两种：直接转销法和备抵法。1、直接转销法：符合坏账损失的确认条件时，一次计入损失。•（2）会计处理：•借：资产减值损失•贷：应收账款等[例6]甲公司欠乙公司的帐款5600元已超过三年，甲屡催无效，断定无法收回，则应对该客户的应收帐款做坏帐损失处理。编制如下分录：借：资产减值损失5600贷：应收帐款——甲公司5600直接冲销法的帐务处理简单、易懂，但将发生在本期的坏帐损失一次性计入当期损失，不符合收入与费用配比原则和权责发生制原则。我国《企业会计制度》规定，企业坏帐损失的核算只能采用备抵法。2、备抵法。备抵法是在发生坏帐损失以前，按期估计坏帐损失，同时建立坏帐准备，待坏帐实际发生时，冲销已提的坏帐准备和相应的应收款项。采用这种方法，需设置“坏帐准备”帐户坏帐准备借方贷方①计提坏帐准备②实际发生坏帐损失时③已核销坏帐又收回的④冲销多提的坏帐准备余：已提坏帐准备金额余：少提的坏帐准备图3—1坏帐准备帐户结构图[例7]某企业1994年估计坏帐损失为6800元，编制会计分录如下：借：资产减值损失6800贷：坏帐准备68001995年确认某客户的坏帐损失为5000元，编制会计分录如下：借：坏帐准备5000贷：应收帐款——**客户5000备抵法的优点一是预计不能收回的应收帐款作为坏帐损失及时计入费用，避免企业虚增利润；二是在报表上列示应收帐款净额，使报表阅读者更能了解企业真实的财务情况；三是使应收款项实际占用资金接近实际，消除了虚列的应收款项。•坏账损失的估计方法•1.余额百分比法：期末按应收款项余额一定比例计算的金额为本期坏账准备期末贷方余额。•当期应提坏账准备=期末应收款项余额×坏账损失率-期末计提坏账准备前“坏账准备”科目贷方余额•2.账龄分析法：其原理与余额百分比法一致，是余额百分比法的具体化。•3.销货百分比法：按本期赊销金额一定比例计算的金额为本期坏账准备计提数。•当期应计提数•=本期赊销金额×估计坏账损失率•4.个别认定法•当期应计提的坏账准备＝期末应收款项的期末余额×估计比例－“坏账准备”科目的贷方余额（若为借方余额则减负数）•注意：•1.计算结果为正数——补提•（借：资产减值损失•贷：坏账准备）；2.计算结果为负数——冲销（相反分录）•（借：坏账准备•贷：资产减值损失）[例8]某公司1990年全年赊销金额为30万元，根据以往资料和经验，估计坏帐损失率为1.5%。解答：1990年末估计坏帐损失为：300000＊1.5%=4500（元）会计分录为：借：资产减值损失4500贷：坏帐准备4500帐龄分析法是根据应收款项帐龄的长短来估计坏帐损失的方法。所谓帐龄，就是客户所欠帐款时间的长短。一般来说，款项拖欠的时间越长，发生坏帐的可能性就越大。帐龄分析法就是将帐款按拖欠时间的长短划分为若干区段，并为各个区段的应收款项金额估计一个坏帐损失百分比，然后按区段确定坏帐损失。整个计算过程是通过编制“应收款项帐龄分析表”和“坏帐损失估计表”来进行的。[例9]某公司1996年年初“坏帐准备”的贷方余额为5600元，1996年实际发生坏帐损失为3500元，采用应收帐款帐龄分析法，于1996年年末估计坏帐损失如图表3—2所示。坏帐损失估计表1996年12月31日单位：元应收帐款帐龄应收帐款金额估计损失率（%）估计损失金额未到期300000.5150过期1个月200001200过期2个月150002300过期3个月100003300过期3个月以上50005250合计800001200①1996年实际发生坏帐损失时，作会计分录为：借：坏帐准备3500贷：应收帐款3500②年末，根据“坏帐准备”科目的期初、期末应保留余额及本期实际发生的坏帐损失和坏帐回收情况，计算出本期计提的坏帐准备数额为：1200—（5600—3500）=－900（元）应作会计分录为：借：坏帐准备900贷：资产减值损失900计提坏账准备的步骤：（1）期末，根据计提坏账准备的对象，即应收账款、其他应收款等的借方金额，按企业估计的计提比例，计算当期应计提坏账准备会计分录为：借：资产减值损失贷：坏账准备（2）若期中发生坏账损失，会计分录为：借：坏账准备贷：应收账款（其他应