第七章销售与收款循环审计

1、第七章销售与收款循环审计第一节销售与收款循环及审计目标第二节销售与收款循环的内部控制及控制测试第三节销售与收款循环的实质性程序第一节销售与收款循环及审计目标销售与收款循环的特性主要包括两部分的内容，一是本循环所涉及的主要凭证和会计记录，二是本循环中的主要业务活动。销售业务如下：(1)接受订单(3)仓库发货(2)批准(5)向顾客开账单(4)装运货物(6)记录销售顾客订单销售单发运凭证赊销信用销售发票凭证账簿一、销售交易的控制目标、内部控制和测试一览表二、销售与收款循环的内部控制P179三、对销售与收款循环进行控制测试并评估重大错报风险P181第二节销售与收款循环的内部控制及控制测试一、销售交易的控制目标、内部控制和测试一览表：内部控制目标关键内部控制常用的控制测试常用的交易实质性程序登记入账的销售交易确系已经发货给真实的顾客（发生）销售交易是以经过审核的发运凭证及经过批准的顾客订货单为依据登记入账的；在发货前，顾客的赊购已经被授权批准销售发票均经事先编号，并已恰当地登记入账；每月向顾客寄送对账单，对顾客提出的意见做专门追查；检查销售发票副联是否附有发运凭证（或提货单）及顾客订货单；检查。

2、顾客的赊购是否经授权批准检查销售发票连续编号的完整性；观察是否寄发对账单，并检查顾客回函档案；复核主营业务收入总账、明细账以及应收账款明细账中的大额或异常项目；追查主营业务收入明细账中的分录至销售单、销售发票副联及发运凭证；将发运凭证与存货永续记录中的发运分录进行核对；将主营业务收入明细账中的分录与销售单中的赊销审批和发运审批进行核对；所有销售交易均已登记入账（完整性）发运凭证（或提货单）均经事先编号并已经登记入账；销售发票均经事先编号，并已登记入账；检查发运凭证连续编号的完整性；检查销售发票连续编号的完整性；将发运凭证与相关的销售发票和主营业务收入明细账及应收账款明细账中的分录进行核对登记入账的销售数量确系已发货的数量，已正确开具账单并登记入账（计价和分摊）销售价格、付款条件、运费和销售折扣的确定已经适当的授权批准；由独立人员对销售发票的编制作内部核查检查销售发票是否经适当的授权批准；检查有关凭证上的内部核查标记；复算销售发票上的数据；追查主营业务收入明细账中的分录至销售发票；追查销售发票上的详细信息至发运凭证、经批准的商品价目表和顾客订货单；销售交易的分类恰当（分类）采用适当的会计。

3、科表内部复核和核查检查会计科目表是否适当；检查有关凭证上内部复核和核查的标记检查证明销售交易分类正确的原始证据销售交易的记录及时（截止）采用尽量能在销售发生时开具收款账单和登记入账的控制方法内部核查检查尚未开具收款账单的发货和尚未登记入账的销售交易；检查有关凭证上内核查的标记；将销售交易登记入账的日期与发运凭证的日期比较核对销售交易已经正确地记入明细账，并经正确汇总（准确性、计价和分摊）每月定期给顾客寄送对账单；由独立人员对应收账款明细账作内部核查；将应收款明细账余额合计数与其总账余额进行比较；观察对账单是否已经寄出检查内部核查标记；检查将应收账款明细账余额合计数与其总账余额进行比较的标记将主营业务收入明细账加总，追查其至总账的过账第三节销售与收款循环的实质性程序一、营业收入实质性程序二、应收账款的实质性程序三、其他相关账户的实质性程序营业收入审计一、主营业务收入的确认二、主营业务收入的实质性分析程序三、主营业务收入的截止测试1.将本期与上期的主营业务收入进行比较，分析产品销售的结构和价格的变动是否正常，并分析异常变动的原因；2.比较本期各月主营业务收入的波动情况，分析其变动趋势是否正。

4、常，并查明异常现象和重大波动的原因；3.计算本期重要产品的毛利率，分析比较本期与上期各类产品毛利率的变化情况，注意收入与成本是否配比，并查清重大波动和异常情况的原因；4.计算重要客户的销售额及其产品毛利率，分析比较本期与上期有无异常变化；5.将上述分析结果与同行业企业本期相关资料进行对比分析，检查是否存在异常。二、主营业务收入的实质性分析程序1.目的：确定被审计单位主营业务收入业务的会计记录归属期是否正确；应计入本期或下期的主营业务收入有否被推迟至下期或提前至本期；2.三个日期：一是发票开具日期或者收款日期；二是记账日期；三是发货日期；3.审查关键：检查三者是否归属于同一适当会计期间是主营业务收入截止测试的关键；4.三条线路：一是以账簿记录为起点。从报表日前后若干天的账簿记录查至记账凭证，检查发票存根与发运凭证，目的是证实已入账收入是否在同一期间已开具发票并发货，有无多记收入。使用这种方法主要是为了防止多计主营业务收入。二是以销售发票为起点。从报表日前后若干天的发票存根查至发运凭证与账簿记录，确定已开具发票的货物是否已发货并于同一会计期间确认收入。具体做法是抽取在报表日前后使用的若干张。

5、发票存根，追查至发运凭证和账簿记录，查明有无漏记收入现象。使用这种方法主要是为了防止少计主营业务收入。三是以发运凭证为起点。从报表日前后若干天的发运凭证查至发票开具情况与账簿记录，确定主营业务收入是否已记入恰当的会计期间。使用这种方法主要也是为了防止少计主营业务收入。三、主营业务收入的截止测试不同情况收入的确认与查证练习注册会计师李浩在对华兴公司营业收入实施实质性程序时，抽查到以下销售业务：1.确认对A公司销售收入计1000万元（不含税，增值税率为17%）。相关记录显示：销售给A公司的产品系华兴公司生产的半成品，其成本为900万元，华兴公司已开具增值税发票且已经收到货款；A公司对其购进的上述半成品进行加工后又以1287万元的价格（含税，增值税率为17%）销售给华兴公司，A公司已开具增值税发票且已收到货款，华兴公司已作存货购进处理。2.确认对B公司销售收入计2000万元（不含税，增值税率为17%）。相关记录显示：销售给B公司的产品系按其要求订制，成本为1800万元；B公司监督产品生产完工后，支付了2000万元款项，但该产品尚存放于华兴公司，且华兴公司尚未开具增值税发票。3.确认对C公司销。

6、售收入计3000万元（不含税，增值税率为17%）。相关记录显示：根据双方签订的协议，销售给C公司该批产品所形成的债权直接冲抵华兴公司所欠C公司的原材料采购款；相关冲抵手续办妥后，华兴公司已向C公司开具增值税发票；该批产品的成本为2500万元。4.华兴公司于2007年12月初以每件500元（不含增值税）的价格向D公司交付了1000件产品。双方约定，在公司付清货款前，尽管华兴公司不再对所交付的产品实施继续管理和控制，但仍对尚未收款的该部分产品保留法定所有权。截至2007年年末，华兴公司收取了该公司支付的其中800件产品的货款，但确认了业务收入500000元。要求：针对上述事项，请分别判断华兴公司已经确认的销售收入是否应予以确认，为什么？答案：1.不能确认。因为这是属于委托加工业务，不属于销售业务。2.可以确认。因为其属于订制的销售活动，只要符合订制条件，无论产品是否运走，都符合销售实现的条件。3.可以确认。销售只有成立，形成债权，才能与相关的债务进行重组。4.不能确认。虽然华兴公司不再对所交付的产品实施继续管理和控制，但仍对尚未收款的该部分产品保留法定所有权，故截至2007年年末，华兴公司。

7、收取了该公司支付的800件产品的货款，应当确认业务收入400000元。销售的截止性测试案例华兴公司是专门销售汽车零件的公司，公司要求销货时必须有预先编号的出库单；出货时，发货人员要在出库单上填上日期。截至资产负债表日12月31日，最后一张出库单号码为2167。开具账单部门按照送来的出货单等先后开立发票。华兴公司12月底出库单已寄出并附有销货发票如表1所示；华兴公司12月和1月的部分账簿记录如表2所示；表1出货单号码2163216421652166216721682169217021712172销售发票号码4332432643274330433143284329433343354334表2日期12.3012.3012.3112.3112.3101.0101.0101.0101.0201.02销售发票号码4326432943274328433043324331433343354334金额（万元）726.111914.30419.83620.2247.742641.31160.39852.061250.50646.581.假定出货人员将出库单号码为2168-2172的日期写成12月31日，请。

8、分析这种情况对财务报表的影响，并分析注册会计师如何才能发现这种错误。2.结合本案例，请讨论注册会计师如何确认在资产负债表日销货截止是正确的？3.讨论哪些内部控制能够减少这种截止错误，并讨论注册会计师如何测试这些内部控制。1.分析：由于截至资产负债表日12月31日，最后一张出库单号码为2167，所以实际上出库单号码2168-2172的日期应是次年的。但出货人员将其日期写成12月31日，这种销售单、出库单不在同一年度的截止错误容易造成提前确认收入，注册会计师实施截止测试才能发现这种错误。2.分析：（1）从报表日前后若干天的账簿记录查至记账凭证，检查发票存根与发运凭证；（2）从报表日前后若干天的发票存根查至发运凭证与账簿记录；（3）从报表日前后若干天的发运凭证查至发票开具情况与账簿记录。3.建立如下的内部控制可减少这种截止错误：（1）及时获取原始凭证并记账；（2）一个业务活动要由不同的人员牵制完成，并加强内部稽核；注册会计师可采取下述程序对内部控制进行测试：（1）询问被审单位人员，了解内控是否执行；（2）观察控制实践；（3）检查文件记录；（4）必要时重新执行证实控制执行的有效性；（5）通过追。

9、踪交易的处理过程（穿行测试）获取控制运行是否有效的证据。应收账款的实质性程序一、应收账款账龄分析（表7.2）（P190）二、对应收账款实施实质性分析程序三、函证应收账款二、对应收账款实施实质性分析程序1.复核应收账款借方累计发生额与主营业务收入是否配比，如存在不匹配的情况应查明原因；2.在明细表上标注重要客户，并编制对重要客户的应收账款增减变动表，与上期比较分析是否发生变动，必要时，收集客户资料分析其变动合理性；3.计算应收账款周转率，应收账款周转天数等指标；并与被审计单位上年指标、同行业同期相关指标对比分析，检查是否存在重大异常。三、函证应收账款1.函证目的：函证应收账款的目的在于证实应收账款账户余额的真实性、正确性，防止或发现被审计单位及其有关人员在销售交易中发生的错误或舞弊行为。通过函证应收账款，可以比较有效地证明被询证者（即债务人）的存在和被审计单位记录的可靠性；2.函证的范围和对象：函证数量的大小、范围是由诸多因素决定的，主要有：（1）应收账款在全部资产中的重要性；（2）被审计单位内部控制的强弱；（3）以前年度的函证结果；（4）函证方式的选择。若执行积极式函证，可以相应减少函。

10、证量；若执行消极式函证，则要相应增加函证量。3.函证的方式：①积极的函证方式；②消极的函证方式。4.函证时间的选择：为了充分发挥函证的作用，应恰当选择函证的实施时间。注册会计师通常以资产负债表日为截止日，在资产负债表日后适当时间内实施函证。如果重大错报风险评估为低水平，注册会计师可选择资产负债表日前适当日期为截止日实施函证，并对所函证项目自该截止日起至资产负债表日止发生的变动实施实质性程序。5.函证的控制：注册会计师通常利用被审计单位提供的应收账款明细账户名称及客户地址等资料据以编制询证函，但注册会计师应当对选择被询证者、设计询证函以及发出和收回询证函保持控制。如果注册会计师对函证程序控制不严密，就可能给被审计单位造成可乘之机，导致函证结果发生偏差和函证程序失效。6.函证结果差异的分析：收回的询证函若有差异，即函证出现了不符事项，注册会计师应当首先提请被审计单位查明原因，并作进一步分析和核实。不符事项的原因可能是：（1）由于双方登记入账的时间不同；（2）由于一方或双方记账错误；（3）被审计单位的舞弊行为。对应收账款而言，登记入账的时间不同而产生的不符事项主要表现为：1)询证函发出时，债务。