第三讲应收款项

应收款项中山大学管理学院会计学系应收及预付款项第一节应收及预付款项第二节应收票据第三节其他应收及暂付款项本讲要点应收账款的入账价值确定：商业折扣与现金折扣、销售折让与退回、总价法与净价法坏账的核算：确认标准、直接转销法与备抵法（数学模型）、估计坏账的方法——应收账款百分比法（综合百分比法和账龄分析法）与销货/赊销百分比法应收票据的计价与核算,应收票据贴现的计算与会计处理预付账款的会计分录模型第一节应收及预付款项一、应收账款（一）应收账款的定义企业因赊销（运用商业信用）而产生的向客户收取款项的权利。它代表企业能获取的未来经济利益（现金流入）。具体地说，应收账款是指企业因销售商品、产品或提供劳务等原因，应向购货客户或接受劳务的客户收取的款项或待垫的运杂费。确认应收账款一般即意味着销售收入的实现，所以应收账款的确认是与收入的确认同时进行的（现销除外）。应收账款范围的判定：（1）应收账款是指因销售活动形成的债务，不包括应收职工欠款、应收债务人的利息等其他应收款；（2）应收账款是指流动资产性质的债权，不包括长期的债权，如购买长期债券等；（3）应收账款是指本企业应收客户的款项，不包括本企业付出的各类存出保证金，如投标保证金和租入包装物保证金等。注意区分：应收账款、应收票据、其他应收款2006年《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》，将取得的金融资产分成四类：（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（2）持有至到期投资（3）贷款和应收款项，应收款项：非金融企业销售商品或提供劳务形成的应收款项等债权（4）可供出售金融资产（二）应收账款的确认：包括入账时间和金额的确认1、应收账款入账时间的确认按“收入实现原则”确认，具体见《收入》、《建造合同》准则。、应收账款入账金额的（构成）确认（包含了计量）(1)2006年《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》：企业初始确认金融资产或金融负债，应当按照公允价值计量。销售商品或提供劳务形成的应收债权，应按从购货方应收的合同或协议价值作为初始入账金额，但应收的合同或协议价款不公允的除外。合同或协议价款的收取采用递延方式、实质上具有融资性质的（通常期限在3年以上），应按应收债权的现值计量。（长期应收款）（2）实务中应考虑的因素：商业折扣、现金折扣商业折扣（数量折扣）在价目单的价格基础上扣除一定的金额（一般用百分率表示）以决定实际的成交/发票价格。与应收账款入账金额的确认无关。运用商业折扣的原因：避免经常更改价目单（调整价格时，只需调整折扣率），节省印刷成本；为不同客户或不同销数量提供不同的价格（“价格歧视”和“薄利多销”）；对竞争对手隐瞒真实的价格，保守商业秘密。现金折扣（注：现金折扣与商业折扣统称销售折扣）为鼓励客户提早付款而给予的债务扣除优惠。现金折扣的“术语”是折扣条件——折扣期限与相应的折扣率。一般表达方式如下：“2/10，1/20，n/30”，它表示：信用期限为30天，若在10天内付款，则给予客户2%的折扣；若在11~20天内付款，则给予客户1%的折扣；若在21~30天内付款，则给予客户0%的折扣（表示折扣率为0）；超过30天还不付款，则为不守信用。现金折扣与应收账款入账金额的确认有关：净价法与总价法。净价法与总价法[P：发票价格；d：提供的现金折扣率（%）]赊销时：净价法总价法借：应收账款P·（1－d）P贷：主营业务收入P·（1－d）P若客户享受折扣：借：银行存款P·（1－d）P·（1－d）销售折扣/财务费用0P·d贷：应收账款P·（1－d）P净价法总价法若客户未享受折扣：借：银行存款PP贷：应收账款P·（1—d）P财务费用/营业外收入P·d0若会计期间末，超过现金折扣期限后客户还未付款：借：应收账款P·d贷：财务费用/营业外收入P·d※“销售折扣”可直接用“现金折扣”替代。对净价法与总价法的评论净价法影响应收账款的入账金额，而总价法实际上并不影响应收账款的入账金额。从理论上说，净价法比总价法更为合理。因为在市场经济中，客户得到现金折扣是一种正常现象。净价法实际上是按“可实现的净值”这一计量属性确认和计量应收账款，较为客观地反映了企业的财务状况和财务成果。然而，在会计实务中，净价法却很少被采用。这主要是因为，使用净价法需要对每一笔应收账款做详细分析，对于已过期的客户的应收账款还要作调整会计分录，这就增加了额外的工作量，不合乎约束条件“效益大于成本原则”。我国采用总价法，实际发生的现金折扣直接计入当期损益，即计入“财务费用”。销售折让与退回销售折让，是指企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让。销售退回，是指企业因售出商品的质量不合格等原因而被客户部分或全部退回。销售折让与退回可以在“销售折让与退回”账户中核算，也可以分别在“销售折让”、“销售退回”账户中核算，还可以直接计入“销售收入”账户的借方。我国采用最后一种方法，即销售折让与退回在实际发生时冲减当期收入；销售退回若属于资产负债表日后事项，则按《资产负债表日后事项》准则的规定处理。可见，销售折让与退回并不影响（初始）应收账款的入账金额。发生销售折让与退回时的会计分录：借：主营业务收入金额贷：应收（或付）账款/银行存款金额若销售成本已结转，则还应做如下会计分录：借：库存商品金额贷：主营业务成本金额（三）坏账1、坏账的定义坏账（呆账）是指企业无法收回或收回的可能极小的应收账款。由于坏账而使企业遭受的损失，称为坏账损失/坏账费用。2、坏账确认的原有标准（仍可参考）（1）债务人死亡，以其遗产清偿后仍然无法收回；或（2）债务人破产，以其破产财产清偿后仍然无法收回；或（3）债务人较长时期内未履行其偿债义务，并有足够的证据表明无法收回或收回的可能极小。（注：对已确认为坏账的应收账款，企业并未放弃追索权。）可能性的判定：如债务单位已撤销、破产、资不抵债、现金流量严重不足、发生严重的自然灾害等导致在短时期内无法偿付债务，以及3年以上的应收账款、企业会计准则第22号——金融工具确认和计量相关规定持有至到期投资以及贷款和应收款项，应当采用实际利率法，按摊余成本计量第四十条企业应当在资产负债表日对以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产的账面价值进行检查，有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当计提减值准备。号——金融工具确认和计量相关规定第十三条金融资产或金融负债的摊余成本，是指该金融资产或金融负债的初始确认金额经下列调整后的结果：(一)扣除已偿还的本金；(二)加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销(三)扣除已发生的减值损失(仅适用于金融资产)。号——金融工具确认和计量相关规定（新准则）金融资产发生减值的客观证据，包括下列各项：(一)发行方或债务人发生严重财务困难；(二)债务人违反了合同条款，如偿付利息或本金发生违约或逾期等；(三)债权人出于经济或法律等方面因素的考虑，对发生财务困难的债务人作出让步；(四)债务人很可能倒闭或进行其他财务重组：(五)因发行方发生重大财务困难，该金融资产无法在活跃市场继续交易；号——金融工具确认和计量相关规定(六)无法辨认一组金融资产中的某项资产的现金流量是否已经减少，但根据公开的数据对其进行总体评价后发现，该组金融资产自初始确认以来的预计未来现金流量确已减少且可计量，如该组金融资产的债务人支付能力逐步恶化，或债务人所在国家或地区失业率提高、担保物在其所在地区的价格明显下降、所处行业不景气等；(七)债务人经营所处的技术、市场、经济或法律环境等发生重大不利变化，使权益工具投资人可能无法收回投资成本；(八)权益工具投资的公允价值发生严重或非暂时性下跌；(九)其他表明金融资产发生减值的客观证据。企业会计准则第22号——金融工具确认和计量相关规定第四十四条对以摊余成本计量的金融资产确认减值损失后，如有客观证据表明该金融资产价值已恢复，且客观上与确认该损失后发生的事项有关(如债务人的信用评级已提高等)，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。但是，该转回后的账面价值不应当超过假定不计提减值准备情况下该金融资产在转回日的摊余成本。、坏账的核算方法：直接转销法与备抵法（1）直接转销法直接转销法，是指在实际发生坏账时，确认坏账损失，同时注销该笔应收账款（应收账款的终止确认）。借：资产减值损失金额贷：应收账款金额若已冲销的应收账款以后又收回时：借：应收账款金额贷：资产减值损失金额同时，借：银行存款金额贷：应收账款金额对直接转销法的评论：不符合权责发生制和配比原则；没有按可实现净值反映应收账款，可能歪曲期末财务状况。（2）备抵法（应收账款的后续确认）：可以克服“直接转销法”的不足备抵法下，按期运用一定的方法估计坏账损失，建立坏账准备（坏账风险准备金，是“接受风险”的风险管理方法）；当坏账实际发生时，冲减坏账准备，不再计入当期费用。“坏账准备”是“应收账款”的备抵账户。备抵法的模型——以应收账款余额百分比法为例借方坏账准备贷方期初余额M本期借方发生额0本期贷方发生额X期末余额B采用备抵法计提坏账准备的总体思路为：应收账款在资产负债表上按“可实现净值”列示，即资产负债表的应收账款项目=“应收账款”账户的账面余额－“坏账准备”账户的账面余额应收账款余额百分比法的核算步骤（1）按估计的应收账款坏账百分比计算预计的坏账损失数，即计算“坏账准备”账户的期末余额，然后计算确定本期计提的坏账准备，并编制计提坏账准备的会计分录；坏账准备账户详细的内容：坏账准备期初余额M1转销坏账准备X2已转销的坏账又收回X1计提的坏账准备X'3计提的坏账准备X3期末余额B因此,M=M1+X1-X2,为本期计提的坏账准备,为负数,应记在借方.因此计提坏账准备的公式为:B=期末应收账款余额×坏账计提百分比X3(或X'3)=B–(M1+X1-X2)调整前余额运用余额计算公式，可得：X=B—M若X＞0，则：借：资产减值损失X贷：坏账准备X若X＜0，则：借：坏账准备－X贷：资产减值损失－X若X＝0，则不必做会计分录。注：X：本期应计提的坏账准备；M：计提坏账准备前，“坏账准备”账户的余额（若余额在借方，则取负值）；B：计提坏账准备后，“坏账准备”账户应保持的贷方余额（即估计的坏账损失）。（2）在坏账实际发生期实际发生坏账时，注销收不回来的应收账款，并冲销已经预提的坏账准备。会计分录如下：借：坏账准备贷：应收账款（3）在注销坏账后，若已冲销的应收账款以后又收回时，应转回并记录货款的收回。会计分录如下：借：应收账款金额贷：坏账准备金额同时，借：银行存款金额贷：应收账款金额这样做的理由：一是，提供分析客户信用状况的信息——表明客户重建信誉的愿望，便于决定是否继续给与该客户以信用销售；二是，贷记“资产减值损失”与贷记“坏账准备”的最终结果虽然一样，但贷记“坏账准