8投资的核算

会计学讲义之八8.投资的核算8.1投资概述8.2短期投资的核算8.3长期股权投资的核算8.4长期投资减值准备8.1投资的范围、定义与分类8.1.1投资的范围8.1.2投资的定义投资是企业为通过分配来增加财富，或为谋求其他利益，而将资产让渡给其他单位所获得的另一项资产。两个主要特点：投资是以让渡其他资产而换取的另一项资产投资所流入的经济利益，与其他资产为企业带来的经济利益在形式上有所不同8.1.3投资的分类按投资性质分：权益性投资、债权性投资、混合性投资按投资对象的变现能力分：易变现的投资、不易变现的投资按投资目的分：短期投资、长期投资8.2短期投资的核算8.2.1短期投资取得成本的确定—应按公允价值计量，相关交易费用应直接计入当期损益8.2.2短期投资取得的核算现金购入借:交易性金融资产—成本应收股利应收利息投资收益（交易费用）贷:其他货币资金—存出投资款8.2.3短期投资的现金股利和利息的处理收到投资时发生的应收股利或利息（冲减应收债权、不确认为投资收益）借：银行存款贷：应收股利—××股票应收利息—××债券持有期间获得的现金股利或利息借：应收股利应收利息贷：投资收益8.2.4短期投资的期末计价——按公允价值计价，公允价值变动计入当期损益。借：交易性金融资产—公允价值变动贷：公允价值变动损益或：借：公允价值变动损益贷：交易性金融资产—公允价值变动8.2.5短期投资处置借：银行存款公允价值变动损益贷：交易性金融资产—成本—公允价值变动损益投资收益8.3长期股权投资的核算8.3.1长期股权投资的概念、方式与类型概念:是指通过投资拥有被投资单位的股权，投资企业成为被投资企业的股东，按所持股份比例享有权益并承担责任。投资取得方式：购买被投资企业股票、以资产投资于其他单位，成为其股东。投资方式：以现金资产投资、以非现金资产投资。长期股权投资的类型四种类型：（1）对子公司的投资（2）对合营企业的投资（3）对联营企业的投资（4）重大影响以下、在活跃市场中没有报价、公允价值无法可靠计量的权益性投资8.3.2长期股权投资初始成本的确定1）企业合并以外取得的长期股权投资（1）投资者投入的长期股权投资按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，合同或协议约定的价值不公允的除外不公允的：按照长期股权投资的公允价值确认ABACB（2）以支付现金取得的长期股权投资应当按照实际支付的购买价款作为长期股权投资的初始投资成本，包括购买过程中支付的手续非等必要支出。借：长期股权投资贷：银行存款2）企业合并形成的长期股权投资成本（1）同一控制下企业合并形成的长期股权投资合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资的初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积的余额不足冲减的，调整留存收益。合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应按合并日取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本，按发行股份的面值总额作为股本。长期股权投资的初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积的余额不足冲减的，调整留存收益。例：2006年6月30日，A公司向同一集团内B公司的原股东定向增发1500万股普通股（每股面值1元，市价为13。02元），取得B公司100%的股权，并于当日起能够对B公司实施控制。合并后B公司仍维持其独立法人资格继续经营。两公司在企业合并前采用的会计政策相同。合并日，B公司的账面所有者权益总额为6606万元。借：长期股权投资66060000贷：股本15000000资本公积-股本溢价51060000（2）非同一控制下企业合并形成的长期股权投资成本的确定非同一控制下的控股合并中，购买方应当按照确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始成本。企业合并成本包括购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行权益性证券的公允价值以及为进行企业合并发生的各项直接相关费用之和。其中，支付非货币性资产为对价的，所支付的非货币性资产在购买日的公允价值与其账面价值的差额应作为资产处置损益，计入企业合并当期的利润表。例：A公司于2006年3月31日取得D公司70%股权。为核实D公司的资产价值，A公司聘请了专业资产评估机构对D公司的资产进行评估，支付评估费300万元。合并中，A公司支付的有关资产在购买日的账面价值与公允价值如下表：单位：万元）项目账面价值公允价值土地使用权（自用）60009600专利技术24003000银行存款24002400合计1080015000假定合并前A公司与D公司不存在任何关联方关系，A公司用作合并对价的土地使用权和专利权原价为9600万元，至企业合并时已累计摊销1200万元。借：长期股权投资153000000（150000000+3000000）累计摊销12000000贷：无形资产96000000银行存款27000000（24000000+3000000）营业外收入420000008.3.3长期股权投资核算的成本法什么是成本法长期股权投资初始投资成本收回投资成本追加投资成本收到清算股利期末投资成本成本法的适用范围（1）对子公司投资－－控制（2）对被投资单位的影响力在重大影响以下，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的投资成本法的会计处理初始投资或追加投资时，按初始投资或追加投资时的投资成本增加长期股权投资的账面价值现金资产投资：借：长期股权投资（实付价款-已宣告未领股利）应收股利（已宣告尚未领取的现金股利）贷：银行存款被投资企业宣告分派利润或现金股利，投资企业按应享有份额确认为当期投资收益，但投资企业确认的投资收益，仅限于所获得的被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的分配额。所得利润超过被投资单位在接受投资产后产生的累积净利润的部分，作为清算股利，冲减长期股权投资的成本。借：应收股利贷：投资收益（投资后产生的累积净利润的分配额）长期股权投资（投资前累积净利润的分配额）在具体处理时，应分别投资年度和以后年度：•投资年度的利润或现金股利的处理：第一种情况：投资当年分得的利润或现金股利，是由投资前被投资单位实现的利润分配得来的（即投资当年分配上年度累积利润），一般不作为当期投资收益，而作为投资成本收回。借：应收股利贷：长期股权投资案例1：B企业2009年4月2日购入C公司股份50000股，每股价格12.12元,另支付相关税费3200元,B企业购入C公司股份占C公司有表决权资本的3%,并准备长期持有。C公司于2009年5月2日宣告分派2008年度的现金股利，每股0.2元。B企业的会计处理：4月2日：借：长期股权投资—股票投资609200（606000+3200）贷：银行存款6092005月2日：借：应收股利10000（50000×0.2）贷：长期股权投资—股票投资10000第二种情况：投资当年分得的利润或现金股利，既有来自投资前被投资企业的累积利润，也有来自投资后被投资企业获得的利润，则应采用适当方式分解，前者冲减投资成本，后者确认为当期投资收益。借：应收股利贷：长期股权投资—××企业（投资前利润的分配额）投资收益—股利收入（投资后利润的分配额）分解方法：投资企业投资年度投资当年被投资×投资企业×当年投资持有月份应确认的投资收益=单位每股盈余所持股份全年月份（12）或：=投资当年被投资×投资企业×全年投资持有月份单位实现的净损益持股比例全年月份应冲减投资成本的金额=被投资单位分派的×投资企业—投资企业投资年度利润或现金股利持股比例应享有的投资收益案例2：假设C公司2010年4月25日宣告以3月1日为基准日，分派每股现金股利2.5元,如果C公司2009年度每股盈余2元,其他资料如案例1,则B企业的会计处理如下:B企业2009年度所持股票应享有的每股盈余=2×9/12=1.5元应确认的投资收益=1.5×50000=75000元应冲减的投资成本=(2.5-1.5)×50000=50000元借:应收股利——C公司125000（50000×2.5)贷:长期股权投资—股票投资50000投资收益——股利收入75000•投资年度以后的利润或现金股利的处理投资年度以后的利润或现金股利，确认投资收益或冲减投资成本的金额，可按下式计算：应冲减投资成本的金额=（投资后至本年末止被投资单位累积分派的利润或现金股利-投资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益）×投资企业的持股比例-投资企业已冲减的投资成本应确认的投资收益=投资企业当年获得的利润或现金股利-应冲减投资成本的金额案例3：A企业2006年1月1日购入C公司有表决权资本的10%，并准备长期持有。实际投资成本110000元。C公司于2006年5月2日宣告分派2005年度的现金股利100000元。假设C公司2006年1月1日股东权益合计为1200000元，其中股本为1000000元，未分配利润为200000元，2006年实现净利润400000元，2007年5月1日宣告分派现金股利300000元。会计处理为：06年1月1日投资时：借：长期股权投资—C公司110000贷：银行存款11000006年5月2日宣告发放现金股利时：借：应收股利10000（100000×10%）贷：长期股权投资—C公司1000007年5月1日宣告发放现金股利时：（投资年度以后的利润分配）借：应收股利30000（300000×10%）长期股权投资—C公司10000贷：投资收益—股利收入40000应冲减投资成本的金额=（投资后至本年末止被投资单位累积分派的利润或现金股利400000—投资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益400000）×投资企业持股比例10%－投资企业已冲减的投资成本10000=－10000元应确认的投资收益=投资企业当年获得的利润或现金股利（300000×10%）－应冲减投资成本的金额（－10000）=40000假定上述C公司于07年5月1日分派现金股利450000元，则：应冲减投资成本的金额=[（100000+450000）-400000]×10%-10000=5000元应确认的投资收益=450000×10%-5000=40000元借：应收股利45000贷：投资收益—股利收入40000长期股权投资—C公司5000成本法的优缺点优点：投资帐户能反映投资的实际成本核算简便能反映企业实际获得的利润或现金股利的情况，且与其流入的现金在时间上基本吻合缺点：长期股权投资帐户停留在初始或追加投资时的投资成本上，不能反映投资企业在被投资企业中的权益在投资企业能够操纵被投资单位利润或利润分配的情况下，其投资收益不能真正反映应当获得的投资收益8.3.4长期股权投资核算的权益法什么是权益法权益法是指投资最初以投资成本计价,以后根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法.在权益法下,长期股权投资的账面价值随着被投资单位所有者权益的变动而变动.长期股权投资投资初始投资成本按比例减少权益（-）追加投资成本按比例增加权益（+）投资企业在被投资企业中享有的权益份额权益法的适用范围（1）对联营企业投资－－重大影响（2）对合营企业投资－－共同控制权益法的会计处理初始投资或追加投资时，按照初始投资或追加投资时的投资成本增加长期股权投资的账面价值。借：长期股权投资—股票投资（投资成本）贷：银行存款等投资后，随着被投资企业所有者权益的变动而相应调整增加或减少长期股权投资的账面价值。主要有以下几种情况：（一）投资成本的调整（1）比较投资成本与投资时占被投资单位可辨认净资产公允价值的份额投资成本大：商誉，不调整投资成本投资成本小：差额计入当期损益例：A公司以2000万元取得B公司30％的股权，取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为6000万元。如A公司能够对B公司施加重大影响，则A公司应进行的会计处理为：借：长期股权投资2000000