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新企业所得税法及实施条例解读2008年2月第三章：应纳税额内容概要：对一般企业计算应纳税额，以及对企业境内盈利抵扣亏损的范围、境外所得已缴所得税抵免的限额等做了规定税法从第22条至第24条，共3条条例从第76条至第81条，共6条具体包括：一、应纳税额(第22条、第76条)二、境外税收抵免(第23－24条、第77条－81条）第一节、应纳税额一、应纳税额的概念：是指企业按照税法的规定，经过计算得出的应向税务机关缴纳的所得税金额。对于有境外所得的企业而言，由于对其境外所得已缴纳的所得税税额可以按规定从其应纳税额中抵免，因此这类企业实际向税务机关缴纳的企业所得税税额可能不等于其应纳税额。一、应纳税额二、应纳税额的计算应纳税额＝应纳税所得额×适用税率-减免税额-抵免税额＝（收入总额-不征税收入-免税收入-各项扣除-允许弥补的以前年度亏损）×适用税率-减免税额-抵免税额公式中的减免税额和抵免税额，是指依照企业所得税法和国务院的税收优惠规定减征、免征和抵免的应纳税额一、应纳税额三、与旧税法的比较1.旧税法中应纳税额的概念：“纳税人应纳税额，按应纳税所得额计算”（内资）“应纳的企业所得税，按应纳税的所得额计算”（外资）2.旧税法的计算方法：应纳税额＝应纳税所得额×税率＝（收入总额－准予扣除项目金额）×税率第二节、境外税收抵免一、居民税收管辖权1.属地原则：一国有权对来源于本国境内的一切所得征税，而不论取得这笔所得的是本国企业还是外国企业2.属人原则：一国有权对本国企业的一切所得征税，而不论这笔所得来源于本国还是外国。二、实行居民税收管辖权的后果：双重征税，不利于资本流动和保持税收中性二、境外税收抵免三、国际上避免双重征税的一般做法：1.免税法（豁免法）：即境外所得免税。鼓励境外投资、改善国际收支。2.扣除法：即允许将其境外已缴纳的所得税款作为费用从应税所得中扣除。3.抵免法：即优先承认他国地域管辖权。4.减免法（低税率法）：即采用低于基本税率的优惠税率。二、境外税收抵免四、我国避免双重征税的做法：（一）上述四种方法的比较一般国家采用抵免法（限额）（二）税收抵免（一般指境外税收范畴）在对企业来源境外的全部所得课征所得税时，对企业从被投资方分回的所得，允许其在被投资方缴纳的所得税款，按照一定的额度来抵减企业当期的应纳税额。全额抵免、限额抵免二、境外税收抵免（三）我国采取了限额抵免法。1、抵免所得的范围（两类）：（1）居民企业来源于中国境外的应税所得（2）非居民企业在中国境内设立机构、场所，取得发生在中国境外但与该机构、场所有实际联系的应税所得2、抵免对象：已在境外缴纳的所得税税额，即企业来源于中国境外的所得依照中国境外税收法律以及相关规定应当缴纳并已经实际缴纳的企业所得税性质的税款不得抵免：境内所得、境外未纳税所得、没有实际联系所得二、境外税收抵免3、抵免限额：是指企业来源于中国境外的所得，依照企业所得税法和实施条例的规定计算的应纳税额。除国务院财政、税务主管部门另有规定外，抵免限额应当分国（地区）不分项计算，计算公式如下：抵免限额＝中国境内、境外所得依照企业所得税法和实施条例的规定计算的应纳税总额×来源于某国（地区）的应纳税所得额÷中国境内、境外应纳税所得总额二、境外税收抵免4、抵免方式：从当期应纳税额中抵免，超过限额部分，可在以后5个年度内，用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额抵补。5个年度，是指从企业取得的来源于中国境外的所得，已经在中国境外缴纳的企业所得税性质的税额超过抵免限额的当年的次年起连续5个纳税年度二、境外税收抵免5、直接抵免与间接抵免（1）直接抵免：居住国对本国居民纳税人在境外直接缴纳的所得税税款，允许在本国应纳税额中作一定数额的直接扣除。主要适用于：居民纳税人在境外缴纳的预提税以及居住国总公司在境外分支机构缴纳的境外所得税。（2）间接抵免：母公司居住国允许本国母公司以其境外子公司已缴境外所得税中应由本国母公司分得股息承担的那部分税额，来抵减本国母公司的应纳税额。主要适用于：居住国母公司与境外子公司之间的税收抵免。二、境外税收抵免（3）间接抵免的层次限制直接控制（一层，100％）间接控制（多层，美国、加拿大等10％；日本、西班牙25％)（4）新税法对间接抵免的规定：居民企业从其直接或者间接控制的外国企业分得的来源于中国境外的股息、红利等权益性投资收益，外国企业在境外实际缴纳的所得税税额中属于该项所得负担的部分，可以作为该居民企业的可抵免境外所得税税额，在税法第二十三条规定的抵免限额内抵免。二、境外税收抵免(a)直接控制：是指居民企业直接持有外国企业20％以上股份。(b)间接控制：是指居民企业以间接持股方式持有外国企业20％以上股份，具体认定办法由国务院财政、税务主管部门另行制定当期间接抵免和直接抵免的税额加总不能超过抵免限额，超过部分在以后五年内结转不论是直接抵免还是间接抵免，企业都应当提供中国境外税务机关出具的税款所属年度的有关纳税凭证二、境外税收抵免五、新旧税法关于境外税收抵免的对比：旧税法：直接抵免、在限额内抵免、分国不分项、内资企业可采用定率抵扣（16.5%）新税法：直接抵免和间接抵免、在限额内抵免、分国不分项最大变化：新税法引入了间接抵免1.更有利于企业走出去2.符合国际惯例，有利于提高企业国际竞争力新税法的特点之一第四章：税收优惠内容概要：对企业所得税的优惠范围、优惠内容、优惠方式等做了规定；税法从第25条至第36条，共12条条例从第82条至第102条，共21条具体包括：一、制定优惠的总体原则（法25条)二、具体优惠内容（对象、内容、方式）(法26至34条、条82－100条）三、对优惠的管理（法35至36条、条93、条101条－102条)第一节、总体原则一、税收优惠的概念是税收政策的一种形式，是政府在某一时期为了实现特定的社会或经济目标，通过税收法律或行政法规规定，对部分特定的纳税人或征税对象给予减轻或免除税收负担的一种措施，是政府调控经济的重要手段之一。企业所得税优惠：政府为了促进或扶持重要产业、项目或特殊地区的发展，而对符合条件的企业在缴纳企业所得税上给予的激励或照顾措施。一、总体原则二、优惠方式1、税基优惠：减计收入、免税收入、加计扣除、加速折旧、亏损弥补等2、税率优惠：优惠税率3、税额优惠：减免税、税额抵免等减免税和免税收入的区别：免税收入减少的是企业应该纳税的收入，影响的是税基，如免税的国债利息收入减免税则直接减少企业的应纳税额一、总体原则三、现行优惠存在的问题1、内外资企业优惠差别过大，负担不公。内资企业平均实际税负高出外资企业近10个百分点2、漏洞较大、刺激避税、扭曲资源配置和税款流失（如“区内注册、区外经营”、“返程投资”）3、区域优惠过多，产业导向不够突出。区域性税收优惠政策过分倾向于东南沿海地区，加大了中西部地区与东部地区的差距4、优惠形式过于单一，大多采用定期减免税和低税率等直接优惠方式一、总体原则四、制定优惠的原则总原则：坚持国家产业政策方向，并把促进国民经济协调、可持续发展和社会全面进步作为制定税收优惠政策的基点。具体体现在：1、公平税负原则2、科学发展观原则3、宏观调控原则4、国际惯例原则5、稳定和灵活相结合原则建立新的优惠体系：将现行以区域优惠和外资优惠为主的格局，转为以产业优惠为主、区域优惠为辅、兼顾社会进步的新优惠格局第二节具体优惠内容一、免税收入（法26条）（一）概念：是指对企业的某些收入免予征税（二）、免税收入和不征税收入的差别：是否属于营利性活动带来的经济利益（三）具体内容：1、国债利息收入国债利息收入，是指企业持有国务院财政部门发行的国债取得的利息收入1992年3月18日国务院发布的《中华人民共和国国库券条例》（国务院令第95号）第十二条规定，“国库券的利息收入享受免税待遇”注：国债利息收入不含二级市场转让所得二、具体优惠内容2、符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益（主要指境内）目的：消除经济性重复征税现行做法：内资企业补税率差；外资企业采用免税法免税条件：直接投资于其他居民企业取得的投资收益；不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。采用免税法而非补税率差的优点：使西部大开发企业、高新技术企业、小型微利企业等切实享受到低税率优惠政策的好处二、具体优惠内容3、在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益与居民企业的情况相类，存在同一经济来源所得的重复征税问题限制条件：不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。其他情况：居民企业从非居民企业取得股息、红利收入，可以通过抵免的方式来消除双重征税二、具体优惠内容4、符合条件的非营利组织的收入（1）非营利组织（NPO）的概念非营利组织（Non-ProfitOrganization，简称NPO）一词源于美国的国内收入法典，该法典规定，所谓的非营利组织是指致力于公共利益而非促进私人组织之利益，且符合免税条件的慈善组织。国际上的主流定义：五特征法，即同时符合组织性、非政府性、非营利性、自治性和志愿性5个特性的组织。其中非政府性和非营利性是非营利组织的基本特征二、具体优惠内容（2）、符合条件的非营利组织是指同时符合下列条件的组织：(a)依法履行非营利组织登记手续；(b)从事公益性或者非营利性活动；(c)取得的收入除用于与该组织有关的、合理的支出外，全部用于登记核定或者章程规定的公益性或者非营利性事业；(d)财产及其孳息不用于分配；(e)按照登记核定或者章程规定，该组织注销后的剩余财产用于公益性或者非营利性目的，或者由登记管理机关转赠给与该组织性质、宗旨相同的组织，并向社会公告；二、具体优惠内容(f)投入人对投入该组织的财产不保留或者享有任何财产权利；(g)工作人员工资福利开支控制在规定的比例内，不变相分配该组织的财产。前款规定的非营利组织的认定管理办法由国务院财政、税务主管部门会同国务院有关部门制定符合条件的非营利组织的收入，不包括非营利组织从事营利性活动取得的收入，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外二、具体优惠内容二、减免税（直接优惠）（一）概念：指国家为了实现有关社会、经济目标，鼓励扶持某些产业或地区的发展，或对某些纳税人的特殊困难给予照顾，而准予从纳税人的应纳税额中减征部分税款或免征全部应纳税款。（二）新税法对减免税对象的变化：由企业减免税转变为项目减免税二、具体优惠内容（三）具体内容：1、从事农、林、牧、渔业项目所得A、企业从事下列项目的所得，免征企业所得税：(1)蔬菜、谷物、薯类、油料、豆类、棉花、麻类、糖料、水果、坚果的种植；(2)农作物新品种的选育；(3)中药材的种植；(4)林木的培育和种植；(5)牲畜、家禽的饲养；(6)林产品的采集；二、具体优惠内容(7)灌溉、农产品初加工、兽医、农技推广、农机作业和维修等农、林、牧、渔服务业项目；(8)远洋捕捞。B、企业从事下列项目的所得，减半征收企业所得税：(1)花卉、茶以及其他饮料作物和香料作物的种植；(2)海水养殖、内陆养殖。企业从事国家限制和禁止发展的项目，不得享受本条规定的企业所得税优惠将根据《国民经济行业分类》进行细化二、具体优惠内容2、从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得优惠方式:投资经营所得，自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，实行“三免三减半”具体范围：国家重点扶持的公共基础设施项目，是指《公共基础设施项目企业所得税优惠目录》规定的：A.港口码头：码头、泊位、通航建筑物新建项目二、具体优惠内容B.机场：民用机场新建项目C.铁路：(1)铁路新线建设项目(2)既有线路改造项目二、具体优惠内容D.公路：公路新建项目E.城市公共交通：城市快速轨道交通新建项目F.电力：(1)水力发电新建项目(2)核电站新建项目二、具体优惠内容(3)电网（输变电设施）新建项目(4)风力发电新建项目(5)海洋能发电新建项目(6)太阳能发电新建项目(7)地热发电新建项目二、具体优惠内容G.水利：(1)灌区配套设施及农业节水灌