第九章 收入

第九章收入、费用、利润西南财经大学会计学院余海宗目录案例1、2、3第一节收入第二节费用第一节利润案例1：上市公司放宽信用条件以刺激销售。甲骨(Oracle)1990年的销售收入比1989年增长了66%，但应收账款却增长了79%，而当年甲骨文公司的应收账款周转天数高达160天，比软件行业的62天多出了近100天。事后调查表明，该公司在1990年面临着收入的巨大压力，销售人员的绝大部分报酬与销售收入挂钩，为此销售人员不惜通过放松信用条件增加收入。这种短视行为导致甲骨文公司不得不在1991年初确认4200万美元的坏账，占1990年净利润的36%。案例2：上市公司利用“开票持有”或“填塞分销渠道”等方式，提前确认收入。如阳光电器公司1997年的销售收入高达11.68亿美元，比1996年的9.84亿美元增长了19%，但1997年末的应收账款却比1996年末增加了39%。阳光电器操纵收入的手段就是“开票持有”。案例3：收购日前后毛利率发生大幅波动。可能意味着上市公司将购买日前的收入推迟至购买日后确认，或者将购买日后的费用提前至购买日前确认。例如，Y上市公司于1999年6月收购了W公司，W公司1999年上半年的毛利率为5.26%，而下半年则高达25.74%。通过推迟确认收入和提前确认成本，Y上市公司如愿以偿地将一部分本应在1999年上半年确认的收入推迟至下半年确认，从而达到规避财政部关于只有并购日后的利润才能纳入收购企业合并报表的规定。思考：结合上述三个案例分析说明企业操纵收入主要有哪些方式？有何危害？【学习目的与要求】要求：本章主要介绍收入、费用和利润的确认、计量和核算。通过本章的学习，掌握确认收入的原则、方法和条件，以及实现收入的各种方式的会计处理；掌握费用的特点、确认及主要内容的会计处理；掌握利润的组成，区分经常性损益和非经常性损益以及利润的核算方法。重点：收入确认、利润结转第一节收入一、收入的概述（一）收入的定义收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。其中，日常活动是指企业为完成其经营目标所从事的经常性活动以及与之相关的其他活动。（二）收入的特点本章所介绍的收入主要指营业收入，它是指企业在销售商品、提供劳务及让渡资产使用权等日常活动中形成的经济利益的总流入。收入具有以下特点:1、收入从企业的经常性活动中产生，而不是从偶发的交易和事项中产生。收入业务在企业经营活动中具有大量、重复发生的特征，如工业企业销售商品、提供劳务的收入等。有些交易或事项也能为企业带来经济利益，但不属于企业的日常活动，其流入的经济利益是利得，而不是收入。如出售固定资产，因固定资产是为使用而不是为出售而购入的，将固定资产出售并不是企业的经营目标，也不属于企业的日常活动，出售固定资产取得的收益不作为收入。2、收入表现为企业资产的增加或者负债的减少，或者二者兼而有之。3、收入能导致企业所有者权益的增加。（三）收入的分类收入按照不同的标准可以有不同的分类1、按照企业从事日常活动的性质，可将收入分为销售商品收入、提供劳务收入、让渡资产使用权收入、建造合同收入等。2、按照企业从事日常活动在企业的重要性，可将收入分为主营业务收入、其他业务收入等。其中，主营业务收入是指企业为完成其经营目标从事的经常性活动实现的收入。如工业企业制造并销售产品、商业企业销售商品、保险公司签发保单、咨询公司提供咨询服务、软件开发企业为客户开发软件、安装公司提供安装服务、商业银行对外贷款、租赁公司出租资产等实现的收入。这些活动形成的经济利益的总流入构成收入，属于企业的主营业务收入，根据其性质的不同，分别通过“主营业务收入”、“利息收入”、“保费收入”等科目进行核算。其他业务收入是指与企业为完成其经营目标所从事的经常性活动相关的活动实现的收入。例如，工业企业对外出售不需用的原材料、对外转让无形资产使用权等。二、收入的确认和计量确认收入的方法主要有以下几种：1、销售法销售法是指在销售成立时确认收入的一种方法。通常情况下，在销售成立时已经满足了收入的确认标准。其理由是：（1）在销售成立时，商品所有权上的主要风险和报酬已经转移，收入已实现或已赢得。（2）在销售成立时，已确定了销售价款，收入是可以计量的。（3）在销售成立时，售出商品或提供劳务已经转换为另一种资产或清偿了某项债务。因此，在销售法下，收入的确认以销售是否成立为标志。2、收款法收款法是指在收到款项时确认收入的一种方法。如果企业在销售商品或提供劳务时，不能预计最终收到款项，则收入的确认应予推迟。在这种情况下，采用以收到现金时确认收入是比较恰当的。在收款法下，在发出商品或提供劳务后，并收到价款时确认收入。3、生产法生产法是在生产过程中或完工时确认收入的一种方法。按生产法确认收入，通常用于有客户订单、有确定的买主，并且生产周期较长的行业，如造船业、建筑业等，这类行业一般有确定的买主和订单，并且生产周期通常超过一个会计年度，在确认收入时，可视具体情况于生产过程中按照完工进度逐渐确认，或在完工时确认。三、销售商品收入（一）销售商品收入的确认和计量收入准则规定，销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认：1．企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方，是指与商品所有权有关的主要风险和报酬同时转移给了购货方。其中，与商品所有权有关的风险，是指商品可能发生减值或毁损等形成的损失；与商品所有权有关的报酬，是指商品价值增值或通过使用商品等形成的经济利益。（1）通常情况下，转移商品所有权凭证并交付实物后，商品所有权上的所有风险和报酬随之转移，如大多数零售商品。（2）有些情况下，企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给买方，但实物未交付。这种情况下，应在所有权上的主要风险和报酬转移时确认收入，而不管实物是否交付。例如，在交款提货销售方式下，应以收到货款、开出发票单证确认收入。（3）某些情况下，转移商品所有权凭证或交付实物后商品所有权上的主要风险和报酬并未随之转移，这种情况常见的有：①企业销售的商品在质量、品种、规格等方面不符合合同或协议要求，又未根据正常的保证条款予以弥补，因而仍负有责任。②企业销售商品的收入是否能够取得，取决于购买方是否已将商品销售出去。如采用支付手续费方式委托代销商品等。应在收到受托方开出的代销清单时确认销售商品收入③企业尚未完成售出商品的安装或检验工作，且安装或检验工作是销售合同或协议的重要组成部分。在安装过程中可能会发生一些不确定因素，阻碍该项销售的实现。因此，只有在安装完毕并检验合格后才能确认收入。④销售合同或协议中规定了买方由于特定原因有权退货的条款，且企业又不能确定退货的可能性。在这种情况下，该企业尽管已将商品售出，也已收到价款，由于无法估计退货的可能性，商品所有权上的风险和报酬实质上并未转移给买方，该企业在售出商品时不能确认收入。只有当买方正式接受商品或退货期满时才能确认收入。2．企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制3．收入的金额能够可靠地计量4．相关的经济利益很可能流入企业5．相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量（二）销售商品收入的会计处理1．通常情况下销售商品收入的处理确认销售商品收入时，借记“银行存款”、“应收账款”、“应收票据”等科目，贷记“主营业务收入”、“其他业务收入”、“应交税费——应交增值税（销项税额）”等科目；同时或在资产负债表日，按应交纳的消费税、资源税、城市维护建设税、教育费附加等税费金额，借记“营业税金及附加”科目，贷记“应交税费——应交消费税（应交资源税、应交城市维护建设税等）”科目。如果售出商品不符合收入确认条件，则不应确认收入，已经发出的商品，应当通过“发出商品”科目进行核算。2．销售商品涉及现金折扣、商业折扣、销售折让的处理企业销售商品有时也会遇到现金折扣、商业折扣、销售折让等问题，应当分别不同情况进行处理：（1）现金折扣，是指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除。企业销售商品涉及现金折扣的，应当按照扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额。现金折扣在实际发生时计入财务费用。（2）商业折扣，是指企业为促进商品销售而在商品标价上给予的价格扣除。企业销售商品涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。（3）销售折让，是指企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让。对于销售折让，企业应分别不同情况进行处理：①已确认收入的售出商品发生销售折让的，通常应当在发生时冲减当期销售商品收入；②已确认收入的销售折让属于资产负债表日后事项的，应当按照有关资产负债表日后事项的相关规定进行处理。3．销售退回的处理销售退回，是指企业售出的商品由于质量、品种不符合要求等原因而发生的退货。对于销售退回，企业应分别不同情况进行会计处理：（1）对于未确认收入的售出商品发生销售退回的，企业应按已记入“发出商品”科目的商品成本金额，借记“库存商品”科目，贷记“发出商品”科目。采用计划成本或售价核算的，应按计划成本或售价记入“库存商品”科目，同时计算产品成本差异或商品进销差价。（2）对于已确认收入的售出商品发生退回的，企业应在发生时冲减当期销售商品收入，同时冲减当期销售商品成本。如该项销售退回已发生现金折扣的，应同时调整相关财务费用的金额；如该项销售退回允许扣减增值税额的，应同时调整“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目的相应金额。（3）已确认收入的售出商品发生的销售退回属于资产负债表日后事项的，应当按照有关资产负债表日后事项的相关规定迸行会计处理。4．特殊销售商品业务的处理企业会计实务中，可能遇到一些特殊的销售商品业务。在将销售商品收入和计量原则运用于特殊销售商品收入的会计处理时，应结合这些特殊销售商品交易的形式，并注重交易的实质。（1）代销商品。代销商品分别以下情况处理：第一种情况：视同买断方式。视同买断方式代销商品，是指委托方和受托方签订合同或协议，委托方按合同或协议收取代销的货款，实际售价由受托方自定，实际售价与合同或协议价之间的差额归受托方所有。委托方收到代销清单时，再确认本企业的销售收入。例：A企业委托B企业销售商品200件，协议价200元/件，成本120元/件，增值税率17%。A收到B开来的代销清单时开具增值税专用发票，发票上注明：价40000元，额6800元。B企业实际开具的增值税发票上注明：价48000元，税8160元。A企业（委托方）处理如下：①A企业发出商品时借：委托代销商品24000贷：库存商品24000②A企业收到代销清单时借：应收账款——B企业46800贷：主营业务收入40000应交税费——应交增值税（销项税）6800③收到B企业汇来的货款时借：银行存款46800贷：应收账款——B企业46800B企业的会计处理如下：①收到代销商品时借：受托代销商品40000贷：受托代销商品款40000②实际销售商品时借：银行存款56160贷：主营业务收入48000应交税费——应交所得税（销项税额）8160借：主营业务成本40000贷：受托代销商品40000借：受托代销商品款40000应交税费——应交增值税（进项税额）6800贷：应付账款——A企业46800③按合同协议价将款项付给A企业时借：应付账款46800贷：银行存款46800第二种情况：收取手续费方式。在这种方式下，委托方在发出商品时通常不应确认销售商品收入，而应在收到受托方开出的代销清单时确认销售商品收入；受托方应在商品销售后，按合同或协议约定的方法计算确定的手续费确认收入。例：假如上例中，B企业按每件200元的价格出售给顾客，A企业按售价的10%支付B企业手续费。B企业实际销售时，即向买方开出一张增值税专用发票，发票上注明该商品售价40000元，增值税额6800元。A