第十三章收入和利润

刘永泽陈立军主编普通高等教育“十一五”国家级规划教材第十三章收入和利润第一节收入第二节利润第三节所得税目录一、收入及其分类◦（一）收入的概念与特征含义：收入，是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。第一节收入按在经营业务中所占比重主营业务收入其他业务收入特征：1.收入是企业日常活动形成的经济利益流入2.收入可能表现为资产的增加或负债的减少，或者二者兼而有之3.收入必然导致所有者权益的增加4.收入不包括所有者向企业投入资本导致的经济利益流入◦（二）收入的分类按交易的性质销售商品收入提供劳务收入让渡资产使用权收入在日常核算中，企业应当设置这两个科目，但在资产负债表中，应将二者合并为营业收入项目反映。二、销售商品收入的确认与计量◦（一）销售商品收入的确认条件企业会计准则规定，销售商品收入同时满足下列五个条件的，才能予以确认：1.企业已将商品所有权上的主要风险（减值、毁损）和报酬（增值、收益）转移给购货方2.企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制3.收入的金额能够可靠地计量4.相关的经济利益很可能流入企业5.相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量◦（二）销售商品的一般会计处理企业发生销售商品的业务，在同时满足销售商品收入确认的5个条件时主营业务收入××××××其他业务收入××××××银行存款××××××应收账款（票据）××××××预收账款××××××应交税费——应交增值税（销项税额）××××××在销售商品的同时或在资产负债表日在销售商品的同时或在资产负债表日例13—1库存商品××××××原材料××××××主营业务成本××××××其他业务成本××××××应交税费——应交消费税××××××营业税金及附加××××××或应交资源税、应交城市维护建设税、应交教育费附加等如果企业在销售商品时，尚不能同时满足收入确认的5个条件，则不应确认销售商品收入已经发出的商品，应当通过“发出商品”、“委托代销商品”等科目进行核算期末，“发出商品”、“委托代销商品”等科目的余额，应列入资产负债表的“存货”项目中例13—2、3◦（三）销售折扣、折让与退回的会计处理1.销售折扣商业折扣并不影响销售的会计处理例13—4现金折扣例13—52/101/20N/30(计算折扣不包括增值税）视购货方能否在折扣期限内付款有两种选择：总价法净价法我国企业会计准则规定，销售商品涉及现金折扣的，应当按照扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额，现金折扣在实际发生时计入财务费用，即涉及现金折扣的商品销售，应采用总价法进行会计处理。2.销售折让销售折让是指企业因售出商品的质量不合格等原因而给予购货方的价格减让。如果销售折让发生在销货方确认收入之前直接以实际销售价格，并据以确认收入如果销售折让发生在销货方确认收入之后◦冲减当期销售收入销售折让属于资产负债表日后事项的按照资产负债表日后事项的相关规定进行处理例13—63.销售退回（1）发生销售退回时，企业尚未确认销售收入将已记入的商品成本转回“库存商品”科目例13—7（2）发生销售退回时，企业已经确认销售收入除属于资产负债表日后事项的销售退回外，均应冲减退回当月的销售收入如果已经结转了销售成本，还应同时冲减退回当月的销售成本；如果已经发生了现金折扣，应在退回当月同时调整相关财务费用的金额例13—8（3）发生的销售退回，属于资产负债表日后事项。按照资产负债表日后事项的相关规定进行处理◦（四）特殊销售业务的会计处理在下列销售方式下，企业可以根据收入实现的时点或标志确认销售商品收入，有证据表明不能同时满足收入确认条件的除外。1.托收承付托收承付，是指收款人根据购销合同发货后委托其开户银行向异地付款人收取款项，付款人验单或验货后向其开户银行承诺付款的一种销售方式。销货方应当于发出商品并办妥托收手续时确认收入。例13—102.分期收款销售分期收款销售，是指商品已经交付，但货款分期收回的一种销售方式。销货方应当于发出商品时，按照从购货方已收或应收的合同或协议价款确认收入，但已收或应收的合同或协议价款不公允的除外。例13—113.委托代销委托代销，是指委托方根据协议，委托受托方代销商品的一种销售方式。委托代销具体又可分为视同买断方式和支付手续费方式两种。视同买断方式，是指委托方和受托方签订合同或协议，委托方按合同或协议价格收取代销商品的货款，实际售价可由受托方自定，实际售价与合同或协议价格之间的差额归受托方所有的销售方式。情况分类委托方受托方发货时售出时收货时售出时与直接销售商品没有实质区别的确认销售收入作购货处理商品没有售出可以退回，或因代销商品出现亏损时可以要求补偿的不确认销售收入根据已销商品确认销售收入不作购货处理按实际售价确认销售收入支付手续费方式，是指委托方和受托方签订合同或协议，委托方根据代销商品的数量向受托方支付手续费的一种代销方式。支付手续费方式的主要特点是受托方一般应按照委托方规定的价格销售商品，不得自行改变售价。委托方发出商品时不确认销售收入，转入“委托代销商品”科目核算根据已销商品金额确认收入，支付的代销手续费计入当期销售费用受托方收到商品时也不作购货处理，设置“受托代销商品”科目单独核算商品售出后，计算手续费，作为劳务收入确认入账，不确认销售收入4.附有销售退回条件的商品销售附有销售退回条件的商品销售，是指购买方依照有关协议有权退货的销售方式。如果企业能够按照以往的经验对退货的可能性作出合理估计，应在发出商品后，按估计不会发生退货的部分确认收入，估计可能发生退货的部分，不确认收入；如果企业不能合理地确定退货的可能性，则在所售商品的退货期满时确认收入。5.分期预收款销售分期预收款销售，是指购货方在商品尚未收到前按合同或协议约定分期付款，销货方在收到最后一次付款时才交货的销售方式。销货方通常应在发出商品时再确认收入，在此之前预收的货款应作为一项负债，记入“预收账款”科目或“应收账款”科目。6.房地产销售房地产销售应与一般的销售商品类似，按销售商品确认收入的原则确认实现的销售收入。如果房地产经营商按合同要求开发房地产的，应作为建造合同，按建造合同的处理原则处理。在房地产销售中，房地产的法定所有权转移给买方，通常表明其所有权上的主要风险和报酬也已转移，企业应确认销售收入。但也有可能出现法定所有权转移后，所有权上的风险和报酬尚未转移的情况，常见的有以下几种情形：（1）卖方根据合同规定，仍有责任实施重大行动。在所实施的重大行动完成时确认收入。（2）合同存在重大不确定因素。在这些不确定因素消失后确认收入。（3）房地产销售后，卖方有某种程度的继续涉入。分析交易的实质，确定是作为销售处理，还是作为融资租赁或利润分成处理。如果作为销售处理，卖方在继续涉入的期间内一般不应确认收入。7.以旧换新销售以旧换新销售，是指销售方在销售商品的同时回收与所售商品相同的旧商品。销售的商品应当按照销售商品收入确认条件确认收入，回收的商品作为购进商品处理。8.售后回购售后回购，是指在销售商品的同时，销售方同意日后再将同样或类似的商品购回的销售方式。通常情况下，销售方不应确认销售商品收入，收到的款项应确认为负债；回购价格大于原售价的差额，企业应在回购期间按期计提利息费用，计入财务费用。有确凿证据表明售后回购交易满足销售商品收入确认条件的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购买商品处理。企业在发出商品后计提利息费用时银行存款××××××其他应付款××××××应交税费——应交增值税（销项税额）××××××财务费用××××××其他应付款××××××按照合同约定日后重新购回该项商品时其他应付款××××××银行存款××××××应交税费——应交增值税（进项税额）××××××9.售后租回售后租回，是指在销售商品的同时，销售方同意在日后再将同样的商品租回的销售方式。通常情况下，企业不应确认收入，售价与资产账面价值之间的差额，应区分融资性租赁或经营性租赁分别进行会计处理：（1）认定为融资性租赁的，售价与资产账面价值之间的差额应作为未实现售后租回损益予以递延，并按照该项租赁资产的折旧进度进行分摊，作为折旧费用的调整。（2）认定为经营性租赁的，应当分别情况处理：①售后租回交易是按照公允价值达成的，售价与资产账面价值之间的差额应当计入当期损益。②售后租回交易不是按照公允价值达成的，在售价低于公允价值的情况下，售价与资产账面价值之间的差额应当计入当期损益，但若售价低于公允价值的损失将由低于市价的未来租赁付款额补偿的，售价与资产账面价值之间的差额应当予以递延，并按照与确认租金费用相一致的方法在预计的资产使用期限内进行分摊；在售价高于公允价值的情况下，售价高于公允价值的差额应当予以递延，并按照与确认租金费用相一致的方法在预计的资产使用期限内进行分摊。三、提供劳务收入的确认与计量◦（一）劳务收入确认与计量的基本原则应根据在资产负债表日提供劳务交易的结果是否能够可靠地估计，分别采用不同的方法予以确认和计量。1.提供劳务交易的结果能够可靠估计采用完工百分比法确认提供劳务收入。能够可靠地估计，是指同时满足下列条件：（1）收入的金额能够可靠地计量。（2）相关的经济利益很可能流入企业。（3）交易的完工进度能够可靠地确定。（4）交易中已发生和将发生的成本能够可靠地计量。2.提供劳务交易的结果不能可靠估计根据资产负债表日已经收回或预计将要收回的款项对已经发生劳务成本的补偿程度，分以下情况进行会计处理：•按已经发生的劳务成本金额确认提供劳务收入•结转已经发生的劳务成本已经发生的劳务成本预计全部能够得到补偿•按预计能补偿的劳务成本金额确认提供劳务收入•并结转已经发生的劳务成本已经发生的劳务成本预计部分能够得到补偿•不确认提供劳务收入•将已经发生的劳务成本计入当期损益如果已经发生的劳务成本预计全部不能得到补偿◦（二）销售商品和提供劳务的分拆应当分别不同的情况进行会计处理：（1）如果销售商品部分和提供劳务部分能够区分且能够单独计量应当分别核算销售商品部分和提供劳务部分（2）如果销售商品部分和提供劳务部分不能够区分，或虽能区分但不能够单独计量应当全部作为销售商品进行会计处理◦（三）特殊劳务收入的确认企业提供的劳务种类繁多，而不同的劳务，其提供方式以及收费方式各具特点。企业提供的下列劳务，满足收入确认条件的，应按规定的时点确认有关劳务收入：具体内容详见教材P352四、让渡资产使用权收入的确认与计量◦（一）让渡资产使用权收入的内容企业的有些交易活动，并不转移资产的所有权，而只让渡资产的使用权，由此取得的收入，为让渡资产使用权收入，主要包括利息收入和使用费收入。◦（二）让渡资产使用权收入的确认条件同时满足下列条件的，才能予以确认：1.相关的经济利益很可能流入企业2.收入的金额能够可靠地计量◦（三）让渡资产使用权收入的计量1.利息收入资产负债表日，企业应按照他人使用本企业货币资金的时间和实际利率计算确定利息收入金额。无论利息如何支付，企业均应分期计算并确认利息收入。2.使用费收入使用费收入应当按照有关合同或协议约定的收费时间和方法计算确定。使用费的收费时间和收费方法是多种多样的。五、建造合同收入的确认与计量◦（一）建造合同的特征及类型1.建造合同的概念及特征建造合同，是指为建造一项或数项在设计、技术、功能、最终用途等方面密切相关的资产而订立的合同。特征：（1）先有买主（即客户），后有标的（即资产），建造或生产资产的造价在合同签订时就已经确定。（2）建造或生产资产的周期比较长，一般要跨越一个会计年度，有的长达数年。（3）所建造的资产体积大、造价高。（4）建造合同一般为不可撤销合同。2.建造合同的类型建造合同分为固定造价合同和成本加成合同两类。固定造