合理避税

第一章增值税的避税技巧•第一节纳税人资格的选择–为了加强增值税的征收管理和对某些经营规模较小的纳税人简化计税办法，保证对专用发票的正确使用和安全管理，我国《增值税暂行条例》参照国际惯例，将纳税人划分为小规模纳税人（适用税率3%）和一般纳税人（适用税率17%或13%）•两类纳税人的比较–小规模纳税人是指年销售额在规定标准下，并且会计核算不健全，不能按规定报送有关税务资料的增值税纳税人。所称会计核算不健全是指不能正确核算增值税的销项税额、进项税额和应纳税额。–一般纳税人是指年应征增值税的销售额在规定标准以上，或者会计核算健全并经税务机关认定，享有抵扣税款和使用专用发票等权限的增值税纳税人。•小规模纳税人认定标准为：1.从事货物生产或提供应税劳务的纳税人，以及从事货物生产或提供应税劳务为主，并兼营货物批发或零售的纳税人（是指该类纳税人的全部年应税销售额中货物或应税劳务的销售额超过50%，批发或零售货物的销售额不到50%），年应税销售额在100万元以下的。2.从事货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在180万元以下。3.年应税销售额超过小规模纳税人标准的个人、非企业性单位、不经常发生应税行为的企业，视同小规模纳税人。4.自1998年7月1日起，凡年应税销售额在180万元以下的小规模商业企业，无论财务核算是否健全，均应按照小规模纳税人规定征收增值税。•一般纳税人的认定标准：1.下列单位和个人经税务机关批准，可认定为一般纳税人。①年应纳税销售额超过《增值税暂行条例》及《实施细则》规定的小规模纳税人标准的企业和企业型单位。②纳税人总分支机构实行统一核算，其总机构年应税销售额超过小规模企业标准，但分支机构年应税销售额未超过小规模企业标准的，其分支机构可申请办理一般纳税人认定手续。③新开业的符合一般纳税人条件的企业，应在办理税务登记的同时申请办理一般纳税人认定手续。④已开业的小规模企业，其年应税销售额超过小规模纳税人标准的，应在次年一月底以前申请办理一般纳税人认定手续。⑤非企业性单位如果经常发生增值税应税行为，并且符合一般纳税人条件，可以认定为一般纳税人。2.下列纳税人不得办理一般纳税人认定手续。①个体经营者以外的其他个人②从事货物零售业务的小规模企业，一般不认定为一般纳税人。③销售免税货物的企业。④不经常发生增值税应税行为的企业。•二、选择纳税人身份的判别方法1.增值率判别法•假设销售额和购进项目金额均不含税，起计算公式如下：•增值率=（销售额—够进项金额）÷销售额•或增值率=（销项税额—进项税额）÷销项税额•一般纳税人应纳税额=当期销项税额—当期进项税额=销售额×17%—销售额×17%×（1—增值率）=销售额×17%×增值率•小规模纳税人应纳税额=销售额×6%•可以计算出应纳税额无差别平衡点：•销售额×17%×增值率=销售额×6%•增值率=6%÷17%×100%=35.29%因此，当增值率为35.29%，两者税负相同；低于时，小规模纳税人税负重些；高于时一般纳税人税负重些。第二节兼营销售行为兼营不同增值税项目是指增值纳税人同时经营适用不同增值税税率的货物或者应税劳务、同时经营应税和免税减税项目、同时经营应税和非应税项目。从事兼营业务的增值税纳税人，必须安排好其增值税税务，才不至于增加税负。一、兼营不同增值税税率和征收率项目税法规定：粮食、食用植物油，自来水，暖气、冷气、热水、煤气、石油液化气、天然气、沼气、居民用煤炭制品，书、报纸杂志，饲料、化肥、农药、农机、农膜，国务院规定的其他货物（如农业产品、金属矿采选产品、非金属矿采选产品）等适用13%的低税率小规模工业企业征收率6%；寄售商店代销寄售物品、典当销售死当物品、销售旧货、批准的免税商店零售免税货物、小规模商业企业等适用4%征收率；其他应税项口适用17%的基本税率：如果纳税人是兼营不同税率的货物或应税劳务的，应当分别核算不同税率货物或者劳务的销售额，并按不同税率分别计算应纳税额。未分别核算销售额的，从高适用税率。分别核算是指对兼营的不同税率货物或应税劳务在取得收入后，应分别如实做账，各记各的销售额，并按照不同的税率各自计算应纳税额，以避免适用税率混乱，出现少交税款或多交税款的现象。从高适用税率是指本应按17%或13%高低不同税率分别计税，但由于末分别核算，则对混合在一起的销售额一律按17%的高税率计税。二、兼营应税和免税减税项目•纳税人兼营免税、减税项目的，应当分别核算免税、减税项目的销售额，未分别核算销售额的，不得免税、减税所以，当一个企业兼营免税、减税项目时，通过分别核算小同项目销售额可以降低税负。•税法规定的增值税免税项口有：农膜；农业生产销售的自产农业产品；避孕药品和用具；古旧图书；直接用于科学研究、科学实试验和教学的进口仪器、设备；国外政府、国际组织无偿援助的进口物资和设备；符合合国家产业政策要求的国内投资项曰中在投资总额内进口的自用设备；由残疾人组织直接进口供残疾人专用的物品；销售自己使用过的除游艇、摩托车、汽车外的物品(包括符合限定条件的固定资产）等。三、兼营增值税和营业税项目税法规定，兼营增值税和营业税项目企业，应当分别核算增值税应税项目和营业税应税项口的销售额，并分别按各自的计征方法和适用税率计算其应纳税额。未分别核算的，从高适用税率。也就是说，如果纳税人增值税的适用税率是17%，营业税适用税率是3%，未分别核算增值税和营业税项目的销售额，将一并从高适用17%.的税率，征收增伉税。通常情况下，兼营增值税和营业税行为会产生两种可能：一是增值税的纳税人为加强售后服务或扩大大自己的经营范围，涉足营业税的征税范围，提供营业税的应税劳务；一是营业税的纳税人为增强获利能力转而也销售增值税的应税商品或提供增值税的应税劳务在第一种情况下，若该企业是增值税的一般纳税人，因为提供应税劳务时，可以得到的允许抵扣进项税额少，所以选择分别核算纳税有利；若该企业是增值税小规模纳税人，则要比较增税的含税征收率和该企业所适用的营业税税率，如果企业所适用的营业税税率高于增值税的含税征收率，选择不分别核算有利。在第二种情况下，由于企业原来是营业税纳税人，转而从事增值税的货物销售或劳务提供时，一般是按增值税小规模纳税人方式来征税，与小规模纳税人提供营业税的应税劳务的税务筹划方法一样、纳税人在进行税务筹划时，主要是对比增值税和营业税税负的高低，然后选择低税负的税种。一般情况下，人家认为增值税税负肯定高于营业税税负，但实际上未必如此。避税案例东方商场当年的商品含税零售额为200万元，同时经营餐饮服务项目的营业收入为20万元，该商场当年购进不舍税的商品160万元，该商场应如何进行税务筹划，才能使流转税税负较低？第三节混合销售行为一项销售行为如果既涉及增值税应税货物又涉及非应税劳务，即为混合销售，为。所谓非应税劳务，在这里是指属于应缴营业税得交通运输业、建筑业、金融保险、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业项目征收范围的劳务。需要说明的是，出现混合销售行为，涉及到的货物和非应税劳务是直接为销售一批货物而作出的，两者是紧密相连的从属关系，它与一般既从事这个税的应税项目，又从事那个税的应税项目，两者之间避有直接从属关系的兼营行为，是完全不同的。这就是说，混合销售行为是不可能分别核算的。未分别核算时应纳增值税额=分别核算时应纳增值税额==1.86（万元）应纳营业税额=20x5%=1（万元）应纳流转税额=1.86+l=2.86（万元）77.4%17160%17%17120200%17160%17160%17%171200税法别混合销售的处理规定是：从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者，以从事货物的生产、批发或零售业务为主，兼营非应税劳务的企业、企业性单位及个体经营者，发生上述混合销售行为，视为销售货物，征收增值税；但其他单位和个人发生的混合销售行为，视为销售非应税劳务，不征收增值税。根据我国税法有关规定，这里所称“以从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务”，是指纳税人年货物销售额与非应税劳务营业额的合计数中，年货物销售额超过50%，非应税劳务营业额不到50%。发生混合销售行为的纳税企业，应看自己是否属于从事货物生产、批发或零售的企业、企业性单位或个体经营者。如果不是，则只需缴纳营业税。不同企业发生的混合销售行为的税务处理方式不同，给企业进行避税筹划创造了一定条件。如果发生混合销售行为的企业或企业型单位同时兼营非应税劳务，应看非应税劳务是否超过总销售额的50%，如果非应税劳务务年销售额大于总销售撷的50%，则该混合销售行为不纳增值税如果小于总销售额的50%，则该混合销售行为应纳增值税。企业是缴纳增值税还是缴纳营业税，可以通过混合销售税负平衡点增值率的计算，分析销售额增值率是否小于销售增值税平衡点，从而对混合销售行为进行税务筹划。增值税一般纳税人的计税原理是，应纳增值税额等于企业经营的增值额乘以增值税税率，增值额和经营收入的比率称为增值率，所以应纳增值税额也等于经营收入总额乘以增值率再乘以增值税税率；营业税应纳税额等于经营收入总额乘以营业税税率。二者税负相同的增值率，即为二者的税负平衡点。假定平衡点增值率为R，则有：R×17%×=3%R=20.65%由此可以得出结论：当实际的增值率大于R时，纳税人缴纳营业税可以降低税负；当实际增值率等于R时，缴纳增值税和营业税的税负完全一样；当实际的增值率小于R时，缴纳增值税可以降低税负。第四节代销方式一、选择适当的代销方式代销行为是视同销售行为巾比较典型的特殊销售行为。代销通常有两种方式：视同买断方式和收取手续费方式。(1)视同买断方式，即山委托方和受托方签订协议，委托方按协议价收取所代销的货款，实际售价可由受托方自定，实际售价与协议之间的差额归受托方所有的销售方式。由于这种销售本质上仍是代销，委托方将商品交付给受托方时，商品所有权上的风险和报酬并未转移给受托方，因此，委托方在交付商品时不确认收入，受托方也不作购进商品处理。受托方将商品销售后，应按实际售价确认销售收入，并向委托方开具代销清单。委托方收到代销清单时，再确认本企业的销售收入。(2)收取手续费方式，即受托方根据所代销的商品数量向委托方收取手续费的销售方式。对受托方来说，收取的手续费实际上是一种劳务收入。这种代销方式与第(1)种方式相比，主要特点是，受托方通常应按照委托方规定的价格销售。在收取手续费代销方式下，委托方应在受托方已将商品售出，并向委托方开具代销清单时确认收入；受托方在商品销售后，按应收取的手续费确认收入。避税案例:兴发企业为一般纳税人生产企业，神舟企业为一般纳税人商业企业，兴发企业欲同神舟企业签订一项代销协议，由兴发企业委托神舟企业代销产品，不论采取何种销售方式，兴发企业的产品在市场上以1000元的价格销售。代销协议方案有两个：方案一是采取代销手续费方式，神舟企业以1000元／件的价格对外销售兴发企业的产品，根据代销数量，向兴发企业收取20%的代销手续费，即神舟企业每代销一件兴发企业产品，收取200元手续费，支付给兴发企业800元。方案二是采取视同买断方式，神舟企业每售出一件产品，兴发企业按800元的协议价收取货款，神舟企业在市场上仍要以1000元的价格销售兴发企业的产品，实际售价与协议价之间的差额，即200元／件归神舟企业所有。假定到年末，兴发企业的进项税额为12万元，神舟企业可售出该产品1000件。兴发、神舟企业应当采取哪一方案较为合适。方案一条件下兴发、神舟企业的增值税额与收益：兴发企业应纳增值税额=1000×1000×17%—120000=5(万元)兴发企业收益额=l000×(1000—200)—50000=75（万元）神舟企业应纳增值税额=1000×1000×17%-1000×l000×l7%=0神舟企业应纳营业税额-20×5%=1（万元）神舟企业收益额=20-1=19（万元）兴发企业与神舟企业的收益合计为94万元，应纳流转税额6万元方案二条件下兴发、神舟企业的增值税额与收益：兴建企业应纳增值税额=1000×800×l7%-120000