国家税收——盖地第一章

中国税制中国人民大学出版社盖地主编第一章税收概论学习目标1.掌握税收实体法的构成要素、我国现行税收实体法的分类和内容、纳税人的权利义务和权益保护；2.理解税收产生的条件和特征、税收与税法的关系、税收法定主义、税法适用原则、税制结构类型；3.了解税收原则、税收法律关系、税收制度和税收结构的演变与发展。第一节税收与税法一、税收1.税收产生的条件税收产生的条件是什么，在学术界主要有以下观点：（1）国家决定论。（2）经济条件决定论。（3）国家与经济条件不可偏废论。2.人类历史长河中的税收在我国历史中，“税”曾经被称为“赋税”、“租税”、“捐税”、税金、税收等。“税”由“禾”与“兑”组成。“禾”为谷物，泛指农产品；“兑”有送达、换取之意。“税”的本义是社会成员以其占有的土地为基础，将一部分农产品交给国家，是国家取得财政收入的一种形式。汉语中的“税”字，最早见于《春秋》（或其解释《春秋左氏传》，即《左传》）所记鲁宣公十五年七月（公元前594年）“初税亩”（“初”为开始之意，“税亩”是对土地征税），这是征收田税的最早记载。实行“初税亩”反映了土地制度的变化，是一种历史的进步。在人类历史的长河中，各国的税收发展道路不同，但都在适应不断变化的外部环境，逐步建立健全并不断完善，征税也逐渐成为一门艺术。路易14时期的重商主义者、时任法国财政部长柯勒贝尔曾经说过：“征税就像从鹅身上拔毛：你要拔最多的毛，但又最好不要让鹅叫。”形象地概况了征税艺术，即要做到“取人不怨”，拔下鹅毛，还能长出更多的鹅毛。“轻轻地将税负加在无穷点上，而不加重于任何一点。”（阿瑟•杨）“税收是维系一个民族命运的大血脉。”（卡尔·马克思）“税收是我们为文明社会支付的对价。”（贾斯汀斯·奥利维尔·温德尔·霍尔姆斯）“民以食为天，国以税为本”。强有力的政府，完善的公共服务和公共物品，都是靠税收支撑的。新中国成立后，我国税收走过了曲折的道路。改革开放后，尤其是提出建立社会主义市场经济后，我国税制建设取得了巨大成绩，税收收入逐年大幅增长，税收在国民经济中的重要作用日趋明显。3.税收的特征税收与利润、信贷、利息、折旧、罚没、规费等分配形式具有明显的区别，成为一个特殊的分配范畴。税收的特征应是区别税与非税的根本标志。税收“三性”。（1）强制性。（2）无偿性。（2）固定性。二、税法1.税法的历史沿革早在公元前18世纪，古巴比伦王国制定的《汉穆拉比法典》中就涉及到有关国家征税的规定。公元前1000年至600年的古印度法律制度中，《乔达摩法经》就设有《收入与赋税》一章；随后制定的《摩奴法典》还进一步规定了一些简单的征税准则。中世纪以后，各国封建制度得以确立和发展，教会势力和教会法也随之产生和发展起来。因此，欧洲各国有关征税的规定多见于通用的教会法典中。西方国家进入近代社会以后，资本主义税收法律制度随着资本主义生产方式确立而逐步形成。从17世纪到19世纪初，西方各国纷纷确立了立宪征税制度，税收法律制度也相继制定。2.税法的定义和作用（可参考注会教材）税法是税收制度的法律体现形式，是国家权力机关及其授权的行政机关制定的调整国家（政府）与纳税人之间税收征纳关系的法律规范的总称。由于经济活动的多样化，涉及到的税收问题也愈来愈复杂，为了维护正常的税收秩序，保障国家的财政收入和纳税人的合法权益，就必须从法律的角度对征纳税做出明确的规定，这对于坚持依法征税、依法纳税具有非常重要的意义。3.税收与税法税收与税法的关系基础是国家强制力，税法是税收的法律表现形式，税收是税法所规定的具体内容。税收与税法的关系有一个历史演变过程。在君主主权的社会中，国家强制力来源于君主至高无上的个人意志，税收并不一定依靠法律而仅凭君主的意志。只有在一切国家权力来源于公民权利的现代法治社会，公民是通过制定法律的方式行使国家权力，国家强制力只能以法律的形式存在，任何人都不得不经法律许可行使国家强制力。税收与税法密不可分，有税必有法，无法不成税。税收应该是以一定的法律形式存在，并借助于法律的约束力来保证其实现。4.税收法定主义税收法定主义始于英国。在不断蓬勃发展的市民阶级抵抗运动中，逐渐形成了“无代表则无税”的思想，其萌芽初现于1215年英国大宪章的规定：“一切盾金或援助金，若不基于朕之王国的一般评议会的决定，则在朕之王国内不允许课税。”1627年的《权利请愿书》规定：“没有议会的一致同意，任何人不得被迫给予或出让礼品、贷款、捐助、税金或类似的负担”，从而在早期的不成文宪法中确立了税收法定主义。1689年，英国国会制定“权利法案”，重申“国王不经国会同意而任意征税，即为非法”，正式确立了近代意义的税收法定主义。5.税法适用原则（1）法律优先原则。法律优先原则亦称行政立法不得抵触法律原则，即法律的效力高于行政法规的效力。法律优先原则在税法中的作用主要体现在处理不同等级税法的关系上。为适应社会经济的多变性、复杂性，税收法规体系变得越来越复杂，立法的层次性越来越多。因此，正确界定不同层次税法的效力非常必要。法律优先原则明确了税收法律效力高于税收行政法规效力，以及在此逻辑推理下的税收行政法规效力优于税收行政规章效力。（2）法律不溯及既往原则。法律不溯及既往原则是法律程序技术原则。其基本含义是：某部新法实施后，对新法实施前的行为仍然沿用旧法，不得适用新法。在税法领域遵循该项原则，旨在维护税法的稳定性和可预测性，使纳税人能在知晓纳税结果的前提下作出相应的决策，从而使税收的调节作用更为有效。但在某些特殊情况下，如在技术上难以划分时，这一原则也有例外。还有一些国家在处理税法的溯及力问题时，坚持“有利溯及”原则，即对税法中溯及既往的规定，对纳税人有利的，予以承认；对纳税人不利的，则不予承认。（3）实体从旧，程序从新原则。实体税法不具备溯及力，程序性税法在特定条件下具备一定的溯及力。即对于一项新税法公布实施前发生的应税行为在新税法颁布实施后进入税款征收程序的，原则上新税法具有约束力。在一定条件下允许“程序从新”，是因为程序性税法规范的是程序性问题，不应以纳税人的实体性权利义务发生时间来判定新的程序法与旧的程序法之间的效力关系，而且程序性税法主要涉及税款征收方式的改变，其效力发生时间的适当提前，并不会构成对纳税人权利的侵犯。（4）新法优于旧法原则。当新法与旧法对同一应税事项有不同规定时，新法的效力优先于旧法。旨在避免因法律修订带来新法与旧法对同一事项有不同的规定而给法律适用带来的困惑，为税法的不断更新与完善提供法律适用保障。该原则的适用，是以新法生效实施为标志，在新法生效实施以后准用新法，新法实施以前包括新法公布以后尚未实施这段时间内，仍沿用旧法，新法不具效力。但当新法与旧法处于普通法与特别法的关系时，以及某些程序性税法引用“实体从旧，程序从新原则”时，该原则例外。（5）特别法优于普通法原则。当两部法律对同一应税事项分别做一般和特别规定时，特别规定的效力高于一般规定效力。当对某些税收问题需要作出特殊规定，但是又不便于普遍修订税法时，即可以通过特别法的形式加以规范。凡是特别法中规定的，即排斥普通法的适用。但这种排斥仅就特别法中的具体规定而言，并非随着特别法的出现，原居于普通法地位的税法就告废止。该原则打破了税法效力等级的限制，即居于特别法地位级别较低的税法，其效力可以高于作为普通法的级别较高的税法。（6）程序优于实体原则。该原则是涉及税收争讼法的原则，其基本含义是：在诉讼发生时，税收程序法优于税收实体法。即纳税人通过税务行政复议或税务行政诉讼寻求法律保护的前提条件之一，是必须先履行税务行政执法机关认定的纳税义务，而不管这项纳税义务实际上是否完全发生。否则，税务行政复议机关或司法机关对纳税人的申诉不予受理。适用该原则是为了确保国家的征税权，不能因争议的发生而影响税款及时足额入库。6.税收法律关系（1）税收法律关系的含义。税收法律关系是税法所规定和确认的国家与纳税人之间在税收征纳过程中形成的权力责任/权利义务关系。（2）税收法律关系的特点。◆国家必须是税收法律关系主体的一方。税收是国家参与社会剩余产品分配而形成的一种特殊社会关系，如果没有国家的直接参与，就不成其为税收分配关系◆体现国家单方面的意志。正如俄罗斯总统弗拉基米尔V.普京所言：“法就是法，不管喜不喜欢，我们都必须遵守它。”（致美国人民及政治领袖的一封信.纽约时报，2013年9月11日）◆权利义务关系不对等。◆具有财产所有权或支配权单向转移的性质。第二节税收原则一、税收原则的演进税收原则是政府在设计和实施税收制度时所遵循的基本指导思想，也是评价税收制度，考核税务行政管理的基本标准。税收原则受经济理论的制约和影响，它是在一定的社会经济环境下逐步形成的。由于经济理论的主张各不相同，因而税收原则也不相同。1.威廉·配第的税收原则税收原则理论源于17世纪的英国。英国古典政治经济学创始人威廉·配第（1623-1687）是历史上首次提出税收原则的人，他非常重视国家赋税对经济的影响，在他所著《赋税论》和《政治算术》中，提出了税收的“公平”、“简便”、“节省”三原则。2.亚当·斯密的税收原则英国古典政治经济学家亚当·斯密(1723-1790)第一次将税收原则提到理论高度，并对其进行系统阐述。他在《国民财富的性质和原因的研究》（1776年）一书中提出了平等、确实（确定）、便利（简便）、最少征收费用的税收四原则。3.瓦格纳的税收原则阿道夫·瓦格纳(1835-1917)是19世纪下半叶德国新历史学派的代表人物，他集前人税收原则理论之大成，进一步发展了税收原则理论。瓦格纳将税收原则归纳为：（1）财政政策原则，亦称财政收入原则。即税收要以供给财政支出，满足国家实现其职能的经费需要为主要目的。为此，提出了收入充分和收入弹性两个具体原则。（2）国民经济原则。国家征税不应阻碍国民经济的发展，更不能危及税源。在可能的范围内，还应尽可能有助于资本的形成，从而促进国民经济的发展。为此，提出了税源选择原则和税种选择原则两个具体原则。（3）社会公平原则。社会正义原则是指税收负担应在每个人和社会各阶层之间进行公平分配。税收可以影响社会财富的分配以至影响个人之间的社会地位和阶级间的相互地位，因而税收负担应在每个人和社会各阶层之间进行公平分配，即要通过国家征税矫正社会财富分配不均、贫富两极分化的问题，以缓和阶级矛盾，达到用税收政策实行社会改革的目的。该原则具体分为普遍原则和平等原则。（4）税务行政原则，亦称课征技术原则。它是对税务行政管理方面的要求，具体包括确实原则、便利原则和节约原则。二、现代税收原则现代税收原则是指适应现代社会经济发展和现代国家社会政策的需要，税收所应遵循的原则。如前所述，税收法定原则当然是现代税收的最高原则，除此之外，主要有税收公平原则、税收效率原则和税收社会政策原则。1.税收公平原则在抛弃按人头或按某种定额标准征税的所谓“绝对公平”主张后，学术界对税收公平原则的理解主要有“受益说”和“负担能力说”两种观点。“负担能力说”的代表人物是穆勒和皮古，认为凡是具有相同纳税能力的人应该负担相同的税收，凡是不同纳税能力的人应该负担不同的税收，即体现横向公平和纵向公平。该观点被广泛接受，并被引进税法的观念中，成为在税法中体现税收公平原则的量能课税原则。如何衡量（测度）纳税人的税收负担能力，即纳税人的经济负担能力，一般用收入（所得）、财产和消费（支出）三种标准。2.税收效率原则税收效率原则就是要求国家征税要有利于资源的有效配置和经济机制的有效运行，提高税务行政的管理效率。一般认为，税收效率原则就是要求以最低的成本（费用）取得最多的税收收入，并利用税收的经济调控作用最大限度地促进经济发展，或者最大限度地减轻税收对经济发展的妨碍。税收效率原则包括税收经济效率和税收行政效率两个方面。3.税收社会政策原则税收的社会政策原则是指税收是国家用以推行各种社会政策，主要是经济政策的重要手段之一，其实质就是税收经济职能的法律原则化。这一原则主要是在资本主义从