国际税收学第三讲

•美国税收制度发展经历了三个阶段：•(一)以关税为主体的间接税阶段(1783-1861)•(二)以关税为主体的间接税制向以商品税为中心的复税制转化阶段(1861-1913)•(三)以所得税为主体的复税制阶段(1913-?)•美国税权是分级的，实行联邦、州和地方（市县）三级税权。•其中联邦和州独立立法，而地方由各州代行立法。联邦、州和地方各有自己的税务管理机构。•联邦税务机构为财政部国内收入局，下设四大税区和33个地区分局和10个纳税申报服务中心。•美国联邦税主要税种有个人所得税、社会保障税，公司所得税、消费税、遗产与赠与税、关税。州税以销售税为主，同时附加公司所得税。地方税则以财产税为主。•美国是高税负国家，2000年9.8万亿GDP中税收2.8万亿，税收占比29%。其中联邦税收20%，州与地方税收约9%。各税中所得利润资本收益税收占51%，社会保障税23%，其他货物及交易类税收26%。•美国个人所得税是美国在1861年为筹措南北战争的经费而设置开征的一种税。1862年，美国又修改了个人所得税法，使个人所得税具有了累进的性质。1872年到1892年，个人所得税停征。直到1913年，第16次宪法修正案通过了国会有权对所得征税的条款，并通过了修正宪法之后的第一个个人所得税法。•从美国1913年所得税法建立以来，又经过了若干次修订改革。总的说来，税率是不断提高的，宽免额也不断增加，所得税在整个财政收入中占据的比重不断上升，从而使美国的税收制度由过去的以间接税为主体转变为以直接税为主体。•个人所得税纳税人分为居民和非居民，居民为永久性居民以绿卡为标志。非居民分为长期居住和临时居住两类。•长期居住按三年内加权居住183天为标准，当年居住天数权重为1，前一年为三分之1；前两年为六分之一。•临时居住虽然只按某些收入纳税，但不享受扣除。两类非居民纳税人有自愿选择权。•个人所得税税率分为三类，已婚合并申报、已婚分别申报和未婚单身申报。税率形式均为从10%－38.6%的六级超额累进税率，各税级距有差别。•已婚合并申报和已婚分别申报税级为二倍关系，但税前扣除有差别。•未婚单身个人从第三级27%税率以上，税级收入高于已婚。•税率按年进行调整，调整依据主要为通胀率。以下为2002年的个税率内容。•已婚合1200046700112850171950307050•已婚分6000233505642585975153525•单身60002795067700141250307050•税率：10%15%27%30%35%38.6%•国内收入法典61款规定十五项应计收入和五项如保险受赠政府债券利息保险赔款和奖学金等不计入收入。•62款规定了若干税前扣除有三类：调整毛收入扣除如费用损失等，个人免征额和抚养免征额，基本标准扣除额和附加标准扣除额。•其中基标准扣除和附加标准扣除可以选择分项扣除。•个人免征额和抚养免征额每人为3000美元。基本标准扣除和附加扣除额分为四类，已婚合并为7850＋900；户主6900＋1150；单身4700＋1150；已婚分别申报为3925＋900。•非居民外国人在美的资本性收入按30%征收预提税。但某些有价证券的投资收益可以免税。•美国把个人所得税扩大税前扣除的避税称为税收庇护，即纳税人用来降低应纳税额或者推迟纳税的各种方法。在86年＜税收改革法典＞中进行了严格的限制，即税收庇护的亏损不得抵消其他所得。•税收抵免只限于居民，外国人不能抵免外国税收。•美国个人所得税的应税期限为一全年。特殊情况可少于12个月。纳税人可选择日历年度和财务年度申报税收。•全年纳税年度截止于每个日历年12月31日，为按日历年度计的纳税年度；截止于每个日历年度其他任何一个日期，为按财务年度计的纳税年度。•个人所得税的纳税人按日历年度为纳税年度的，在纳税年度次年的4月15日前申报纳税；按财务年度为纳税年度的，应在纳税年度终止后次年的第4个月的第15日前申报纳税；以领取工薪的纳税人，实行由雇主预扣代缴的制度。•公司所得税，美国公司所得税是对美国公司的国内外所得和外国公司来源于美国境内的所得征收的一种税。分联邦和州地方两级征收，是美国除个人所得税和薪工税外的第三大税种。•公司所得税开始于1913年3月1日联邦公司所得税法，到1916年才成为一个正规化、永久性税种。•美国公司税纳税人包括居民公司和非居民公司。•美国境内或根据美国法律组成的都是美国公司，不在美经营或拥有财产也为美国公司。而在美国境内从事贸易或经营的外国公司也是美国的居民外国公司。即美国对公司实行属地兼属人管理。•美国联邦公司所得税实行八级超额累进税率：•1不超过50000的部分税率为15%•2超过50000至75000的部分税率为25%•3超过75000至100000的部分税率为34%•4超过100000至335000的部分税率为39%•5超过335000至10000000的部分税率为34%•6超过10000000至15000000的税率为35%•7超过15000000至18333333的税率为38%•8超过18333333的部分税率为35%•对33.5万以上的收入地方加征3-5%•税前扣除项目有成本费用损失。•业务招待费按费用的50%计算扣除。•超过十二个月的资本性利得和亏损视为长期资本不得与短期资本性利得或亏损互抵。•折旧在86年实行修正后的加速成本回收制度，即双倍余额折旧。•公司股息收入，来自美国公司的股息按股权比例可以扣除70－80－100%，来自外国公司的股息不得扣除。•美国公司来源于外国的所得要实施征税，如果持股50%以上就要对未分配的所得征税。•一些税收庇护的消极性外国公司超过三年平均值125%部份的分配视为超额分配，需要分摊在控股期限内按最高边际税率征税,并对推迟缴纳的税款加收利息。•公司所得税纳税人可任意选择各自的纳税年度，即纳税起讫日期，但一经确定，就不得随意改变。纳税人可以选择权责发生制、现金收付制或其他会计核算方法作为计税方法。•纳税人应在每年4月15日前提交预计申报表和上年实际纳税表，并按预计申报表在该纳税年度的4月15日、6月15日、9月15日、12月15日前，按一定的比例纳税公司所得税。公司所得税按年一次征收。纳税人可在其选定的纳税年度终了后两个半月内申报纳税。•年度之间的亏损可以抵补和结转，本年度亏损，可向上转抵3年，向下结转15年。•社会保险税亦称“薪工税”，是美国联邦政府为社会保障制度筹措资金来源而课征的一种税。30年代大萧条后，罗斯福“新政”时期1935年颁布“社会保障法案”。•美国实行社会保障计划，最初只包括“老年与遗属保险”，简称OASI，以薪工税筹措老年人的退休金。薪工税收入专款专用，使社会保障成为自筹资金的制度。薪工税由雇员和雇主各交纳一半，开始时税率为1%，按照雇员工薪收入最初3000美元交纳。•由于保险救济金水平与薪工税税率，以及应纳税的工薪收入额与适用的职业范围不断增加，1956年增加了“伤残人保险”，二者合称为OASDI。1966年双增加了“医疗保险”，它是为65岁以上老年人提供的“住院保险”和“医药保险”，与OASDI合称为OASDHI。该计划现通称为“社会保险计划”，收入称社会保险税。•美国联邦保险税就是作为老年、遗属、伤残、医疗保险的资金来源而征收的一种特殊的税收。它的征收对象是工薪收入或经营收入，分别由雇员、雇主和自营人员交纳。•失业保险由各州的法律规定，各州之间在具体要求上略有不同。联邦失业税是作为对州的失业保险制度提供补助财源而课征的。•铁路职工也包括在联邦社会保障计划之中，但是有其独立的一套制度。铁路退休保险税相当于联邦保险税，铁路失业税同联邦失业税相同。•2002年社会保障税由雇主和雇员支付相当于工资的6.2%和1.45%。自营者负担收入的12.4%和2.9%，居民纳税人和非居民雇员均应缴纳。社会保障税税率标准按年根据通货膨胀率进行调整。•社会保险税的征收方法一般有两种：一种是采取源泉扣缴；一种是采取自行申报缴纳。雇员的应纳税款由雇主按雇员应纳税工资、薪金，依法定税率，源泉扣缴，并连同雇主自己的应纳税款一并在每季度申报纳税。对自营人员课征的联邦保险税，除了自营人员必须自己交纳全部税款这一点与雇员不同外，其余的基本相似。•销售税是美国州和地方政府对特定种类的商品及劳务按其销售价格的一定比例课征的一种税。美国的销售税是在19世纪营业税的基础上演变过来的。•1921年，西弗尼亚州率先开征零售销售税。那时零售销售税是对一切工商业的销售收入额征收，税率很低。•目前，全美国已有46个设置了销售税，销售税已成为州政府的主要财政收入来源，占州政府税收收入的40%以上。•销售税包括普通销售税和零售销售税。•普通销售税以从事工商经营的个人或者企业为纳税人，以出售商品的销售收入或劳务收入作为课税对象，采用比例税率。•美国开征普通销售税各州间差异及变化较大。•普通销售税以商品或劳务流转的全过程为征税环节，实行从生产到消费每流转一次，就征收一次税的原则。普通销售税的免税范围包括种子、化肥、保险费等。•零售销售税亦称特种销售税，是对商品零售环节的零售额所征收的一种税。•美国税法规定，零售业者可以在商品售价之外标明应纳税额，作为商品的卖价。•这表明，虽然税法规定零售业者是纳税人，但实际上税负通常由购买者负担。•零售销售税实行差别比例税率，各州规定不尽相同，最高税率达到10%。•财产税是美国州政府和地方政府对在美国境内拥有不动产或动产，特别是房地产等财产的自然人和法人征收的一种税。•财产税一直是美国地方政府最重要的财政来源，它占地方政府税收收入的80%以上。联邦政府不征收财产税，各州政府只征少量或不征收财产税。•财产税最早是对土地和牲畜按不同税率征收的。到19世纪，财产税发展为一般的、执行同一税率的税种。•19世纪末，一般财产税被只对不动产和工商业动产等征收的选择性财产税所代替。•财产税纳税人是在美国境内拥有住宅、工商业房地产、车辆、设备等不动产和动产的自然人和法人；•课税对象是动产和不动产，以不动产为主。不动产包括农场、住宅用地、商业用地、森林、农庄、住房、企业及人行道等用地。•动产包括设备、家具、车辆、商品等有形财产，以及股票、公债、抵押契据、存款等无形财产。•美国现代地方财产税中，最重要的课税对象是非农业地区的居民住宅和非农业的工商业财产。•财产税的税率，是由地方政府对不同类财产，根据各项支出的预算来确定系列的财产税税率，再得出总的财产税税率。•此外，税法规定，对各级政府的财产以及宗教、慈善机构和教育事业所拥有的财产都免征财产税。许多地方政府还规定对老年人的房地产减免财产税。•遗产和赠与税是美国联邦政府对死亡者遗产和生前赠与财产课征的一种税。•联邦遗产税采用总遗产税制。以死者死亡时遗产总额为课税对象，以遗嘱执行人为纳税人，以应税遗产额为计税依据。•应税遗产额是遗产总额减去死者丧葬费用、负债额、遗产损失后，得出“经济遗产额”，继而再减去夫妻之间遗赠全部财产以及慈善捐款等税法允许扣除项目金额后的余额。•现行联邦遗产税实行17级超额累进税率，自最初1万美元适用的18%税率起，至300万美元以上部分适用的最高边际税率55%。•税额计算分两步进行：•第一步，按应税遗产额和适用税率计算出应纳遗产税额；•第二步，在应纳遗产税额中，扣除税法允许的“统一抵免额”后，最后得出实纳遗产税额。•统一抵免额是指税法允许每一纳税人从应纳遗产税额中扣除一定量的抵免额。•统一抵免额经常调整，1987年以后为19.28万美元，相当于60万美元的财产转移额免予课税。•联邦赠与税以赠与财产总额为课税对象，以财产赠与人为纳税人，以应税赠与额为计税依据。•应税赠与额是赠与财产总额减去税法允许的每年免税赠与额、夫妻之间赠与的全部财产以及慈善捐款等之后的余额。•赠与税税率与联邦遗产税税率相同，实行17级超额累进税率，税率为18%――55%。•如果巨额财产（超过100万美元）被生前赠与或死后转让给这样的受益人――超越赠与人或被继承人第一代以后的多代受益人，那么就要征收隔代财产转让税，除非已经对中