增值税税务筹划

第三章增值税税务筹划第一节增值税法简介《中华人民共和国增值税暂行条例》已经2008年11月5日国务院第34次常务会议修订通过，11月10日以中华人民共和国国务院令第538号公布，自2009年1月1日起施行。2008年12月15日，财政部、国家税务总局以财政部和国家税务总局令第50号公布了修订后的《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》，同时也出台了一些与之相配套的政策文件一、变化㈠修改完善了进项税额抵扣政策⒈明确了固定资产进项税抵扣及相关政策。⑴《条例》及《细则》规定：购进固定资产取得增值税发票可以抵扣销项税额，但购进用于非应税项目、免税项目、集体福利或者个人消费（包括纳税人的交际应酬消费和自用的应征消费税的摩托车、小汽车、游艇）的固定资产（含混用的机器设备）及属于营业税应税项目的不动产以及发生的不动产在建工程（包括新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产的原料费和修理费）不允许抵扣进项税额。这是这次增值税转型改革的关键点。⑵《财政部、国家税务总局关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》（财税[2008]170号）根据新《条例》、《细则》针对固定资产进项税抵扣政策的有关规定作出了补充，即：从2009年1月1日起，增值税一般纳税人购进（包括接受捐赠、实物投资）或者自制（包括改扩建、安装）固定资产发生的进项税额（简称固定资产进项税额），可凭增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书和运输费用结算单据（统称增值税扣税凭证）从销项税额中抵扣。但应注意以下几点：⑴允许抵扣的固定资产进项税额，是指纳税人2009年1月1日以后（含1月1日）实际发生，并取得2009年1月1日以后开具的增值税扣税凭证上注明的或者依据增值税扣税凭证计算的增值税税额。在2008年以前发生固定资产购进的，即使取得了2009年1月1日以后开具的增值税专用发票及相关业务的扣税凭证也不允许抵扣。⑵东北老工业基地、中部六省老工业基地城市及内蒙古自治区东部地区已纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，2009年1月1日以后发生的固定资产进项税额，不再采取退税方式，其2008年12月31日以前（含12月31日）发生的待抵扣固定资产进项税额期末余额，在2009年1月份一次性转入“应交税金——应交增值税（进项税额）”科目。⑶自2009年1月1日起，纳税人销售自己使用过的固定资产（指纳税人根据财务会计制度已经计提折旧的固定资产），要区分不同情形征收增值税：①销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税。②2008年12月31日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的2008年12月31日以前购进或者自制的固定资产，按照4%征收率减半征收增值税；③2008年12月31日以前已纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以前购进或者自制的固定资产，按照4%征收率减半征收增值税；销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税。④纳税人已抵扣进项税额的固定资产用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费以及自制或购进固定资产发生非正常损失要在当月计算并转出不得抵扣的进项税额。⑤纳税人发生固定资产视同销售行为，对已使用过的固定资产无法确定销售额的，以固定资产净值为销售额。⑥自2009年1月1日起，进口设备增值税免税政策和外商投资企业采购国产设备增值税退税政策停止执行。原《财政部、国家税务总局关于印发〈东北地区扩大增值税抵扣范围若干问题的规定〉的通知》（财税[2004]156号）等15个扩大增值税抵扣范围试点的政策文件从2009年1月1日起停止执行。3、因购置机器设备的进项税可以抵扣销项税额，所以新《条例》删除了原《条例》“来料加工、来件装配和补偿贸易所需进口的设备”免征增值税政策。⒉明确了与固定资产进项税抵扣政策相关的进项税额抵扣政策。⑴将不允许抵扣进项税货物的运输费用和销售免税货物运输费用的进项税额列入了不得从销项税额中抵扣的范围。即：不允许抵扣进项税的项目，其包含的运输费用的进项税额也不得抵扣。⑵将购进货物发生非正常损失（包括被盗、丢失、霉烂变质）时，与其购进相关的劳务进项税额也不得从销项税额的抵扣，如：与购进货物相关的运输费、加工修理费等。这是1994年税制改革以来在实际工作中一直争论的问题。⒊修改和完善了进项税转出政策。⑴在发生应当将购进货物或者应税劳务的进项税额从当期的进项税额中扣减时，无法确定相关项目进项税额的，按当期实际成本计算应扣减的进项税额。⑵一般纳税人兼营免税项目或者非增值税应税劳务而无法划分不得抵扣的进项税额的，按下列公式计算不得抵扣的进项税额：不得抵扣的进项税额＝当月无法划分的全部进项税额×当月免税项目销售额、非增值税应税劳务营业额合计÷当月全部销售额、营业额合计而原《细则》规定不得抵扣的进项税额＝当月全部进项税额×当月免税项目销售额、非应税项目营业额合计÷当月全部销售额、营业额合计。其区别在于“当月无法划分的全部进项税额”与“当月全部进项税额”，虽有几字之差，但政策涵义不同。㈡对部分产品及小规模纳税人的适用税率进行了调整1、根据增值税转型配套措施和《财政部、国家税务总局关于金属矿、非金属矿采选产品增值税税率的通知》（财税[2008]171号）、《财政部、国家税务总局关于调整矿产品进口环节增值税税率的通知》（财关税[2008]99号）、《国家税务总局关于桶装饮用水生产企业征收增值税问题的批复》（国税函[2008]953号）规定：桶装饮用水按照17%的适用税率征收增值税；黑色和有色金属矿采选产品、金属矿采选产品以外的非金属矿采选产品及煤炭和盐的增值税税率由13%恢复到17%，但符合《食用盐》（GB5461-2000）和《食用盐卫生标准》（GB2721-2003）两项国家标准的食用盐仍适用13%的增值税税率；对纯氯化钠、泥煤等82种矿产品的进口环节增值税税率由13%提高到17%。2、将小规模纳税人增值税征收率由6%变更为3%。㈢重新确定了一般纳税人与小规模纳税人的划分标准。1、新《细则》规定：从事货物生产或者提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或者提供应税劳务为主（占年应税销售额50%以上），并兼营货物批发或者零售的纳税人，年应征增值税销售额（以下简称应税销售额）在50万元以下（含本数，下同）的；其他纳税人年应税销售额在80万元以下的，为增值税小规模纳税人，超过上述年应税销售额标准的为增值税一般纳税人。2、年应税销售额超过小规模纳税人标准的其他个人按小规模纳税人纳税；非企业性单位、不经常发生应税行为的企业可选择按小规模纳税人纳税。3、小规模纳税人可以以1个季度为一个纳税期申报纳税。4、《细则》规定：“除国家税务总局另有规定外，纳税人一经认定为一般纳税人后，不得转为小规模纳税人。”比原《细则》增加了“除国家税务总局另有规定外”的宽松条件，更符合过去和将来实际工作的要求。5、税法所称纳税人会计核算健全，是指能够按照国家统一的会计制度规定设置账簿，根据合法、有效凭证进行核算的纳税人。㈣对价外费用内容进行了补充完善。1、在价外费用项目中增加了滞纳金和赔偿金两项内容。2、纳税人在销售货物同时代办保险等而向购买方收取的保险费，以及向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购置税、车辆牌照费不属于价外费用。3、同时符合以下条件代收的政府性基金或者行政事业性收费不属于价外费用：⑴由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费。（2）收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据；（3）所收款项全额上缴财政。㈤对确认纳税义务发生时间的政策进行了补充完善。《条例》和《细则》将纳税义务发生时间做出了如下补充完善：1、先开具发票的，其增值税纳税义务发生时间为开具发票的当天。2、“采取赊销和分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天”，增加了“无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天”内容。3、“采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天”，增加了“但生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物，为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天”内容。4、“委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位的代销清单的当天”，增加了“或者收到全部或者部分货款的当天。未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满180天的当天”内容。5、增加了“增值税扣缴义务发生时间为纳税人增值税纳税义务发生的当天”内容。㈥提高了增值税起征点新《细则》将增值税起征点调整为：销售货物的为月销售额2000—5000元；销售应税劳务的为月销售额1500－3000元；按次纳税的为每次（日）销售额150－200元。分别比原《细则》规定高出3000元、2200元和120元，但具体应按各省、自治区、直辖市财政厅（局）和国家税务局的规定执行。㈦对申报纳税期进行了调整《条例》及《细则》规定：纳税人的申报纳税期原来的由10日延长到15日；进口货物的纳税时间由7日调至15日。同时还规定扣缴义务人解缴税款的期限也按此规定执行。㈧明确了纳税人放弃免税存在的风险《细则》规定，纳税人销售货物或者应税劳务适用免税规定的，可以放弃免税，但放弃免税后要依照条例的规定缴纳增值税。而且放弃免税后，36个月内不得再申请免税。㈨明确和修改的其他事项1、明确原来规定的“海关完税凭证”即为“海关进口增值税专用缴款书”。2、取消了“对外商投资企业和外国企业征收增值税，按照全国人民代表大会常务委员会的有关决定执行”的规定。说明内外资企业的增值税统一按新《条例》、《细则》规定执行。3、将原只对“固定业户到外县（市）销售货物”进行管理扩大到了“应税劳务”。4、将“进口货物，应当由进口人或其代理人向报关地海关申报纳税”改“进口货物，应当向报关地海关申报纳税”，取消了对申报主体的限定。并对扣缴义务人规定应当向其机构所在地或者居住地的主管税务机关申报缴纳其扣缴的税款。5、将汇总纳税的审批权由“国家税务总局或其授权的税务机关”改为“国务院财政、税务主管部门或者其授权的财政、税务机关”，财政部门对纳税人是否汇总纳税具有审批权。纳税义务人二、基本内容（一）增值税纳税人基本规定在我国境内销售货物（有形动产）或者提供加工、修理、修配劳务，以及进口货物的单位和个人。按照经营规模大小及会计核算健全与否划分为一般纳税人和小规模纳税人。1.对于小规模纳税人认定的基本标准：⑴从事货物生产或提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或提供应税劳务为主，并兼营货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在50万元以下的；（2）从事货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在80万元以下的；（3）年应税销售额超过小规模纳税人标准的其他个人（是指除个体经营者以外的其他个人）按小规模纳税人纳税；（4）非企业性单位、不经常发生应税行为的企业可选择按小规模纳税人纳税。2.特殊规定：⑴小规模生产企业会计核算健全，年应税销售额不低于30万元可以认定为增值税一般纳税人。（2）从1998年7月1日起，凡年应税销售额在180万元（2009年以后是80万）以下的小规模商业企业、企业性单位，以及以从事货物批发或零售为主，并兼营货物生产或提供应税劳务的企业、企业性单位，无论财务核算是否健全，一律不得认定为增值税一般纳税人。注意：以从事货物生产或者提供应税劳务为主，是指纳税人的年货物生产或者提供应税劳务的销售额占年应税销售额的比重在50%以上纳税人一经认定为增值税一般纳税人，不得再转为小规模纳税人。2009年应税销售额超过新标准的小规模纳税人，未申请办理一般纳税人认定手续的，应按销售额依照增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票。（惩罚措施）一般纳税人和小规模纳税人的认定标准小规模纳税人一般纳税人1.从事货物生产或者提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或者提供应税劳务为主，并兼营货物批发或者零售的纳税人年应税销售额在50万元以下年应税销售额在50万元以上2.批发或零售货物的纳