构建纳税人的权利体系(doc5)

构建纳税人的权利体系社会契约是纳税人权利形成的法理基础。纳税人的基本权利是纳税人基于让渡自身合法财产所有权而在整个税收活动中应当享有的权利。它包括参与税收立法权，公平、合理负担税收的权利，依法负担税收的权利等14项基本权利。纳税人权利是公民基本权利的延伸，财产权是整个纳税人权利展开的核心。高度重视纳税人权利的保护，已成为当代经济社会发展的必然要求。（中经评论·北京）20世纪80年代以来.对纳税人权利的保护得到世界各国的广泛重视，各国税法学者尤其是西方国家的税法学者愈来愈重视纳税人权利及对纳税人权利保护的研究。有学者甚至提出”将税法理解为纳税人对抗征税权力的权利立法，而不是所谓的“征税之法”。随着法治进程的逐步推进，近年来，我国税法理论界开始走出权力本位的思维模式，重视纳税人权利保护的研究。但理论界对纳税人权利的界定还不够清晰，对纳税人权利保护的研究尚未建立起完整的、比较成熟的理论体系。构建纳税人权利保护的理论体系对于树立法治理念，推进税收的法治进程.构建体现民主、法冶、人权等宪法原则的税法体系，从制度与实践层面上切实保护纳税人的权利，显得至为重要。一、社会契约：纳税人权利的法理基础纳税人权利形式上由宪法、法律、行政法规、规章所赋予。但从本质上说，社会契约是纳税人权利形成的法理基础。税收虽然表现为国家对纳税人的强制性课征，但实质上体现了纳税人与国家之间基于公法上的“债”的关系。荷兰法学家格劳秀斯指出：国家是“一群自由的人为享受权利和他们的共同利益而结合起来的完整的联合体”。英国著名思想家霍布斯更为明确地强调：国家起源于”一大群人相互订立信约”。订立社会契约所要解决的根本问题，正如卢梭所言，就是“要寻找出一种结合的形式，使它能以全部共同的力量来维护和保障每个结合者的人身和财富……每个结合者及其自身的一切权利全部都转让给整个集体”。其目的是“以确保他所余财产的安全或快乐地享用这些财产”。那么，作为这种结合形式的国家究竟如何“以全部共同的力量来维护和保障每个结合者的人身和财富”呢?用现代意义的话说就是由契约所形成的国家提供公共产品（公共服务），而纳税人则以缴纳税收的形式将自己的部分财产转移给国家作为获取公哄产品（公共服务）的代价。在市场经济条件下，公共产品的提供是解决市场失灵的惟一有效途径。因此，社会契约不仅是公共财政的理论基础，社会契约所形成的作为公民的纳税人与国家之间的等价交换关系还是纳税人权利的逻辑起点。显然，在这一等价交换中，纳税人与国家之间形成了一系列的权利义务关系。纳税人在这一法律关系中具有三个层次的权利。一是由于纳税是基于纳税人与国家之间的约定，并以法律的形式加以固定，纳税人按照何种原则缴纳税收，缴纳多少幅度的税收，以何种方式缴纳税收.纳税人有权决定；二是纳税人在缴纳税收的过程中为保证依法缴纳税款、防止自身权利受到国家行政权的侵犯，纳税人也拥有相应的权利；三是纳税人有要求政府提供有效的公共产品（公共服务）、按照约定（通过法律）的用途将税款用于各项公共产品（公共服务）的权利，纳税人对税款的使用拥有监督的权利。二、纳税人的基本权利纳税人的基本权利是纳税人基于让渡自身合法财产所有权而在整个税收活动中应当享有的权利。在界定纳税人的基本权利时.要注意考虑两个问题：一是纳税人权利是一个特定的概念。纳税人基本权利是纳税人因缴纳税款而产生的权利，而不是指公民的基本权利。权利主体是缴纳税收的自然人与法人，不包括间接负担税收的自然人与法人；二是纳税人权利贯穿税收活动全过程。从税收活动的具体流程考察，纳税人的基本权利大致包括以下内容：（一）参与税收立法的权利纳税人根据与国家的契约，将自己的部分财产以税收的形式转移给国家换取国家的公共产品，这种等价交换以法律的形式加以确定。因此税收法律必须要充分地体现纳税人的意志，纳税人参与税法的制定理所当然就成为纳税人的第一项基本权利。该权利是通过代议制形式实现的，在我国就是代表各个阶层纳税人利益的人民代表大会代表参与税收法律的制定。除此之外，在制定税收法律的过程中纳税人有权通过各种途径提出自己的建议与意见，从制度上保证权力机关能够充分考虑纳税人的建议与意见。比如对一些重要税法的确定与调整，纳税人拥有听证的权利。（二）公平、合理负担税收的权利虽然对公平的理解在法学理论界与经济学理论界均存在一定的差异，有以纳税能力作为公平标准的“能力说”与以享受政府公共服务多寡作为衡量标准的“受益说”之分。但普遍征税，拥有相同收入的纳税人要负担相同税收的横向公平、拥有不同收入的纳税人要负担不同的税收、因资源禀赋形成的差异要通过税收进行调节的纵向公平的公平观却为人们所普遍接受。公平负担税收这一纳税人的基本权利要求纳税人在纳税上不能被歧视，除非有充足的理由并经法律的规定不得减免税收。合理负担税收的权利就是纳税人拥有在缴纳税收之后仍能维持正常的生活与从事正常的经济活动，且能得到相应发展的权利。合理负担税收的权利要求国家征收税收要充分考虑纳税人的承受能力，国家要在公共利益与私人利益之间寻求一个平衡点。（三）要求国家运用税收手段增进社会福利、促进经济社会发展的权利在市场机制条件下，纳税人有权要求国家充分运用税收等宏观调控手段解决市场失灵问题，实现资源的优化配置，不断增进社会福利，不断促进经济社会的发展.较好地满足各个阶层纳税人生存与发展的需要。这就要求国家在税收政策的取向上追求最大社会价值，在税收政策的选择上要体现科学合理性，在税收法律的制定上要处理好社会富裕阶层与贫困阶层的关系、多数人利益与少数人利益的关系、公平与效率的关系、当前利益与长远利益的关系、经济发展与环境保护的关系等等。应该说，这是经济社会发展给纳税人所带来的更高层次的权利。（四）合理预期自身经济利益的权利纳税人能够预知自身经济行为的税收效果，并以此为前提开展经济活动。要保障这一权利，有三个层次的问题要加以考虑。其一，要求税法要具有高度的确定性与可预测性。对纳税人应该承担的纳税义务，税法规定应该清晰明确、没有歧义，能为纳税人准确理解。其二，税法要处于相对稳定的状态，并在实行新的税法之前给纳税人一个心理准备期。其三，禁止对纳税人不利的溯及适用，除非这种溯及有利于纳税人。（五）依法负担税收的权利纳税人拥有仅仅依照法律的规定缴纳税收的权利。依照法律的规定缴纳税收有三层含义：一是纳税必须有法律的明确规定；二是有关纳税的法律是经过法定程序制定颁布的；三是税务机关征税必须按照法定程序进行。非依经法定程序颁布的税法并按法定程序征收，纳税人不负担任何税收及税收性质的课征。纳税人据此可以依法享受法律规定的减税、免税、退税与其他税收优惠的照顾。（六）税收_丢口情权纳税人拥有在整个税收活动过程中了解、掌握税收立法、税收征收与税收使用情况的权利。在税收立法的过程中，纳税人有权了解法律草案的起草与讨论的情况、税收立法的背景、税收法律草案的起草说明、各项税法的通过情况等等。在税收征收阶段，纳税人有权了解权力机关与行政机关颁布的所有税收法律、行政法规、部门规章与税法解释的具体内容。以及与纳税程序有关的规定与要求。尤其是税务机关作出的，与纳税人自身利益密切相关的单项征税事项，包括税收行政处罚的税收法律依据。对税务机关作出的影响纳税人重大利益的税收征收与税收行政处罚事项纳税人有要求听证的权利。纳税人的听证权，在税收立法阶段既属于参与权又属于知情权的范畴，在税收征收阶段则纯属于知情权的范畴。（七）自主选择税务代理的权利纳税人有权自主选择具备相应资质，适合纳税人自身需要的税务代理中介机构为其代办申报纳税等事宜，不受税务机关与其他行政机关的干扰。（八）陈述、申辩权纳税人对税务机关作出的征税决定有不同看法或者存在疑义，有权向税务机关进行陈述和申辩，税务机关应充分听取纳税人的陈述与申辩，对纳税人合理的诉求要给予考虑。（九）有要求政府提高征税效率的权利纳税人有权要求税务机关采取适合和方便纳税人缴纳税收的纳税方式。税收征管的流程应科学合理，税务机关应为纳税人提供优质高效的纳税服务，税务机关的征税费用与纳税人的奉行费用都要减少到最低限度。（十）赔偿请求权纳税人对于税务机关违反税法规定.侵犯其合法权益的行为有权要求国家赔偿。（十一）对征税行为的监督权纳税人对税务机关和税务人员在征税过程中违反法律法规的行为有权进行监督，这些行为包括国家税务机关实施的侵犯纳税人权益的不合法的具体行政行为；国家税务机关怠于行使征税权，导致国家税收流失的行为。纳税人对税务机关与税务人员的违法违纪行为、侵犯纳税人权利以及怠于行使征税权的行为，有权向违法违纪、侵犯纳税人权利以及怠于行使征税权的税务机关与税务人员的上级机关进行控告与检举。上级税务主管部门要对违法违纪的税务机关与税务人员给予相应处理。（十二）隐私权和秘密杈税务机关在税收征收活动中必然要广泛收集和使用纳税人的相关信息。而纳税人个人心灵的宁静是基本的人权，国家的公权力不能随意干扰纳税人的私生活领域。政府必须通过正当程序收集获取纳税人的信息，对纳税人信息的使用必须基于公共利益的需要，且不至于对纳税人的私人利益产生危害。即使是因国家征税需要而收集的纳税人的信息也不能随意公开，“因为泄露这种经济秘密会给该纳税者等的生存权带来重大影响”。（十三）对税款使用的监督权正因为税收是纳税人基于契约关系向国家让渡的财产，那么纳税人就有权对税款的最终用途即对政府使用税款的情况进行监督。纳税人有“要求按符合宪法的规定征收与使用租税的权利”。（十四）获取行政救济与司法救济的权利这是纳税人上述权利受到侵犯之后向有关机构请求保护的权利。既包括对国家税务机关主张权利即有进行行政复议的权利，又包括向司法机关要求保护的权利即进行行政诉讼的权利。国家必须为纳税人提供行政的、司法的救济途径。三、纳税人权利与公民基本权利的竟合在纳税人的上述权利当中，实体性权利都是公民的基本权利的延伸，或称为公民基本权利所派生的权利。一是财产权的延伸。财产权是指公民对其合法财产的所有权。财产权是整个纳税人权利展开的核心。参与税收立法权、公平、合理负担税收的权利、合理预期自身经济利益的权利、依法负担税收的权利以及对税款使用的监督权都是公民的财产权在纳税人身上的反映或延伸。二是生存权的延伸。公民有在社会中自由生存，依法从社会获得其基本生活条件，并充分实现人格尊严的权利。公平合理负担税收的权利也是生存权在纳税人权利上的体现，从法律的正义原则出发，要“禁止税法对于纳税义务人及其家庭之最低生存需求采取税捐侵犯”。对于维持生存权的财产不仅应该免于课税，而且应该免于强制执行。三是发展权的延伸。发展权是指公民“依法在社会中拥有良性发展的自由度”。即公民享有随经济、政治、社会文化发展所带来的充分实现其基本自由的权利。要求国家运用税收手段增进社会福利、促进经济社会发展的权利充分体现了发展权的内涵；四是自由权的延伸。自由权作为与人身和财产相关的由公民依法自主决定的个人精神和行为空间的权利，反映在纳税人权利领域就是纳税人的隐私权与秘密权以及自主选择税务代理的权利等。而上述纳税人权利中的程序性权利，如陈述、申辩权、获取行政救济与司法救济的权利等等则是税收法律关系中纳税人作为行政相对人或订立社会契约的一方在缴纳税收过程中防止自身财产权等权利受到侵犯所拥有的权利。这些权利的设置是对纳税人实体性权利得以实现的保证。四、纳税人权利保护的理论前提研究纳税人权利保护时，首先要考虑两个问题。第一，要研究纳税人权利的三种存在形态。有学者在论述人权的存在形态时指出，“从人权的实现和存在形态这个角度进行区分，把它分为应有权利、法定权利、实有权利”。纳税人权利同样有三个层次的形态。其一，应有权利.它不同于天赋人权论所说的“自然权利”，它是纳税人在税收法律关系中应该拥有的权利，它受经济社会发展水平的制约；其二.法定权利。这是纳税人的“应有权利”通过法律转化所确认的权利。这种权利十分明确而具体，具有普遍的约束力；其三，实有权利。这是纳税人实际享受到的权利。它表明了纳税人“法定权利”的实现程度。纳税人权利保护的基本思路应是根据经济社会发展变化的现实情况，不断将纳税人的“应有权利”拓展为