第18号所得税

第18号——所得税李一经主要内容一、所得税会计基本要求二、有关概念及定义三、会计科目设置及核算四、差异列示（附表）一、所得税会计的基本要求旧制度要求企业采用应付税款法和纳税影响会计法（包括递延法或债务法）核算所得税。纳税影响会计法中的债务法为利润表债务法。新准则要求企业一律采用资产负债表债务法核算递延所得税一、所得税会计的基本要求所得税会计是以企业的资产负债表及其附注为依据，结合相关账簿资料，分析计算各项资产、负债的计税基础，通过比较资产、负债的账面价值与其计税基础之间的差异，确定应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。某公司每年税前利润1000万，04年预计了200万元的产品保修费用，实际支付保修费用2005年，适用税率33%。会计处理：2004年计入损益税收处理：收付实现制实际发生时允许税前扣除按应付税款法2004年2005年税收利润总额10001000预计保修费用200（200）应纳税所得额1200800会计所得税费用（396）（264）净利润604736如果确认递延所得税，2004年2005年税收利润总额10001000预计保修费用200（200）应纳税所得额1200800会计应交所得税（396）（264）递延所得税66（66）确认所得税费用330330净利润670670递延所得税的确认体现了符合资产、负债的界定权责发生制原则——交易或事项在某一会计期间确认，与其相关的所得税影响亦应在该期间内确认主要内容一、所得税会计基本要求二、有关概念及定义资产的计税基础负债的计税基础暂时性差异（应纳税暂时性差异、可抵扣暂时性差异时间性差异永久性差异三、会计科目设置及核算四、差异列示二、有关概念及定义1、资产的计税基础（第5条）指企业收回资产账面价值的过程中，就计税而言可从流入企业的任何所得利益中予以抵扣的金额。初始确认是购买付出，持续持有是初始成本扣除已经计提的费用。通常情况下，资产取得时其入账价值与计税基础是相同的，后续计量因会计准则规定与税法规定不同，可能造成账面价值与计税基础的差异。固定资产计税基础固定资产会计税收实际成本实际成本-累计折旧-累计折旧-减值准备账面价值计税基础举例(固定资产）某项环保设备，原值1000万元，使用年限10年，会计采用年限法平均计提折旧，税法允许采用双倍余额递减法，净残值为0。计提了2年折旧后，会计期末固定资产计提了80万元的减值准备。会计账面价值：1000-100*2-80=720计税基础：1000-200-160=640无形资产会计账面价值账面价值=实际成本-累计摊销-减值准备但对于使用寿命不确定的无形资产账面价值=实际成本-减值准备税务计税基础计税基础=实际成本-累计推销举例：无形资产某项无形资产成本160万元，因使用寿命不确定不予摊销，但税法规定按不短于10年的期限进行推销。取得该项无形资产1年后会计账面价值=160万元税收计税基础=160-16=140万元无形资产-研究开发形成的无形资产会计处理：符合资本化条件后发生的支出构成无形资产成本税法：企业的研发支出可以发生当期税前扣除（盈利企业）可以税前加计50%。举例企业当期发生研究开发费用1000万元，其中资本化形成的无形资产600万元无形资产账面价值：600万元无形资产计税基础：0交易性金融资产会计：期末按公允价值计量，公允价值变动差额计入损益税法：取得时实际成本举例：企业支付800万元取得一项金融资产，当前期末市价为860万元。交易性金融资产的账面价值860万元计税基础800万元资产账面价值与计税基础的差异固定资产无形资产交易性金融资产可供出售的金融资产长期股权投资（税务上投资方与被投资方税率不一致存在差异，否则没有差异）其他计提的减值准备二、有关概念及定义2、负债的计税基础（第6条）指各项负债账面价值减去其在未来期间计算应税利润时可予以抵扣的金额。即：负债的账面价值=账面价值-未来可税前列支的金额一般负债的确认和清偿不影响所得税的计算。差异原因主要：从费用中提取的负债预计负债会计：按照或有事项准则规定确认预计负债税收：是否允许扣除主要执行收付实现制，视情况而定，并不是所有从费用中提取的均不可以扣除。如债务担保损失不论是否支出均不允许税前扣除。企业因债务担保确认了预计负债1000万元，但担保方式在关联方之间，担保方并未就该项担保收取相应责任相关费用。账面价值=1000万元计税基础=账面价值1000万元=可从未来经济利益中扣除的金额二、有关概念及定义3、暂时性差异从资产和负债看，是一项资产或一项负债的计税基础和其在资产负债表中的账面价值之间的差额，随时间推移将会消除。该项差异在以后年度资产收回或负债清偿时，会产生应税利润或可抵扣金额。暂时性差异应税暂时性差异应抵扣暂时性差异二、有关概念及定义应税暂时性差异(第8条）将导致使用或处置资产、偿付负债的未来期间内增加应纳税所得额，由此产生递延所得税负债的差异。可抵扣暂时性差异（第9条）将导致使用或处置资产、偿付负债的未来期间内减少应纳税所得额，由此产生递延所得税资产的差异。可抵扣暂时性差异将导致在销售或使用资产或偿付负债的未来期间内减少应纳税所得额•递延所得税资产•递延所得税负债应纳税暂时性差异将导致在销售或使用资产或偿付负债的未来期间内增加应纳税所得额资产的账面价值大于计税基础会产生递延所得税负债（应纳税暂时性差异）资产的账面价值小于计税基础会产生递延所得税资产（可抵扣暂时性差异）负债的账面价值大于计税基础会产生递延所得税资产（可抵扣暂时性差异）负债的账面价值小于计税基础会产生递延所得税负债（应纳税暂时性差异）账面价值1200计税基础1000税率20%计税差异40借：所得税-递延所得税40贷：递延所得税负债40二、有关概念及定义4、时间性差异应税收益和会计收益的差额，在一个期间内形成，可在随后的一个或几个期间内转回。其成因是由于会计准则或会计制度与税法在收入与费用确认和计量的时间上存在差异。时间性差异一定是暂时性差异，但暂时性差异并不都是时间性差异时间性差异一定同时是暂时性差异例题一：固定资产原值5000元，预计使用年限5年，采用直线法计提折旧，期末无残值。税法允许采用双倍余额递减法计提折旧。损益表债务法期间12345会计折旧10001000100010001000税法折旧20001200720540540差额1000200-280-460-460时间性差异一定同时是暂时性差异资产负债表债务法符合定义，可以判断这是一项暂时性性差异。因此，时间性差异是暂时性差异。各期期末012345账面价值500040003000200010000计税基础50003000180010805400差额100012009204600暂时性差异并不都是时间性差异例题二企业固定资产的账面价值为1万元，重估的公允价值为2万元，会计和税法规定都按直线法计提折旧，剩余使用年限为5年。会计按重估的公允价值计提折旧，而重估资产增值并确认入账根据税法规定计税时不作相应调整，因此税法按账面价值计提折旧。暂时性差异并不都是时间性差异用收益表债务法计算期间12345会计折旧40004000400040004000税法折旧20002000200020002000差额-2000-2000-2000-2000-2000暂时性差异并不都是时间性差异采用资产负债表债务法计算。各期期末012345账面价值200001600012000800040000计税基础1000080006000400020000差额1000080006000400020000这不是一项时间性差异。其原因在于资产增值收益计入资产负债表的权益类，而不是计入损益表。因此，暂时性差异有可能不是时间性差异。二、有关概念及定义以下情况将产生暂时性差异而不产生时间性差异：①资产和负债的初始确认的账面金额不同于初始计税基础；②重估资产而在计税时不予调整；③购买法企业合并的购买成本，根据所取得的可辨认资产和负债的公允价值分配计入这些可辨认资产和负债，而在计税时不作相应调整。④可供出售金融资产期末公允价值变化二、有关概念及定义5、永久性差异某一期间发生，以后各期不能转回或消除，即该项差异不影响其他会计期间。其成因是由于会计准则或会计制度与税法在收入与费用确认和计量的口径上存在差异。主要内容一、所得税会计基本要求二、有关概念及定义资产的计税基础负债的计税基础暂时性差异（应纳税暂时性差异、可抵扣暂时性差异时间性差异永久性差异三、会计科目设置及核算四、差异列示（一）设置的会计科目1811递延所得税资产1、核算：•可抵扣暂时性差异产生的所得税资产。•根据税法规定可用以后年度税前利润弥补的亏损产生的所得税资产，也在本科目核算。2、应当按照可抵扣暂时性差异等项目进行明细核算。3、企业在确认相关资产、负债时，•借记本科目，贷记“所得税——递延所得税费用”、“资本公积——其他资本公积”等科目。（一）设置的会计科目1811递延所得税资产4、资产负债表日，•企业应予确认的递延所得税资产大于本科目余额的，借记本科目，贷记“所得税——递延所得税费用”、“资本公积——其他资本公积”等科目；应予确认的递延所得税资产小于本科目余额的，做相反的会计分录。（一）设置的会计科目1811递延所得税资产5、所得税资产确认原则以可抵扣暂时性差异转回期间(一般为3年)预计将获得应纳税所得为限，确认相应的递延所得税资产。估计未来期间是否能够产生足够的应纳税所得时，包括两个内容：•未来期间正常生产经营所得•应纳税暂时性差异转回确认可抵扣亏损产生的递延所得税资产需要提供相关证据（一）设置的会计科目1811递延所得税资产6、资产负债表日，预计未来期间很可能无法获得足够的应纳税所得额用以抵扣可抵扣暂时性差异的，按应减记的金额，借记“所得税——当期所得税费用”、“资本公积——其他资本公积”科目，贷记本科目。（一）设置的会计科目1811递延所得税资产7、特殊情况•不属于企业合并，且交易发生时即不影响会计利润也不影响纳税所得额会计：公允价值与最低租赁付款额限制中较低原则税务：租赁合同或协议中约定的租赁款（一）设置的会计科目2901递延所得税负债1、核算企业根据所得税准则确认的应纳税暂时性差异产生的所得税负债。2、按照应纳税暂时性差异项目进行明细核算。3、递延所得税负债的主要账务处理•企业在确认相关资产、负债时，根据所得税准则应予确认的递延所得税负债，借记“所得税——递延所得税费用”、“资本公积——其他资本公积”等科目，贷记本科目。（一）设置的会计科目2901递延所得税负债4、资产负债表日，企业应予确认的递延所得税负债大于本科目余额的，借记“所得税——递延所得税费用”、“资本公积——其他资本公积”等科目，贷记本科目；应予确认的递延所得税负债小于本科目余额的，做相反的会计分录。（一）设置的会计科目2901递延所得税负债5、确认原则:•对于所有应纳税暂时性差异均应确认相关递延所得税负债，6、某些特殊情况除外：•如企业合并，非同一控制下的企业合并，免税改组中产生的商誉不再确认递延所得税负债。举例;假定A企业发行6000万元的股份购入B企业100%的净资产，该项合并符合税法规定的免税改组条件。购买日各项可辨认资产负债的公允价值及计税基础如下：公允价值计税基础暂时性差异固定资产270015501150应收帐款21002100存货17401240500其他应付款（300）0（300）应付帐款（1200）（1200）0合计504036901350假定企业税率30%，各项交易中确认可辨认净资产公允价值5040递延所得税负债（1350*30%）405可辨认资产、负债公允价值4635商誉1365企业合并成本6000核算:借：长期投资5040商誉1365贷：递延