第一章 税收筹划基础

中央财经大学精品课程中央财经大学税务学院税收筹划梁俊娇黄桦蔡昌张美中2008年7月中央财经大学税务学院2019/9/282/57第一章税收筹划基础案例导入王先生有100，000元人民币计划投资于债券市场，现有两种债券可供选择：一是年利率为5％的国家债券；一是年利率为6％的企业债券。王先生该如何选择呢？中央财经大学税务学院2019/9/283/57[分析]王先生在作投资方案选择时，如果仅从票面利率上看，企业债券利率（6％）高于国家债券利率（5%）,但由于两种债券的税收政策不同，必然会影响到两种债券的税后收益率。对王先生来说，税后收益率才是他的净收益率。国家债券的税后收益率=5%企业债券的税后收益率＝6％×（1－20％）＝4.8％因此王先生应购买国家债券以获得较大的投资回报。王先生的这一抉择行为就是利用了税收优惠政策而对自己的投资活动进行了合理安排，从而实现了较大的税后收益。中央财经大学税务学院2019/9/284/57税收既会影响投资的税前收益率，也会影响其税后收益率。税前收益率是指在缴纳所得税之前的收益率，即税前利润与投资额的比例。中央财经大学税务学院2019/9/285/57•纳税人从事的经营行为的类型不同，会被课征不同的税•纳税人的经营组织形式以及经营地点的不同也会带来所得税的差异•位于避地税国家或地区的纳税人会面临着较低的所得税税率纳税人如何根据税收政策对自己的涉税行为进行合理的安排，以实现税后利益的最大化？中央财经大学税务学院2019/9/286/571.1税收筹划的概念1.2税收筹划产生的原因1.3税收筹划的种类1.4税收筹划的原则和步骤1.5税收筹划的意义及应注意的问题中央财经大学税务学院2019/9/287/571.1税收筹划的概念•荷兰国际财政文献局编写的《国际税收词典》定义：税收筹划是指纳税人通过经营活动或对个人事务活动的安排，以达到缴纳最低税收之目的。•印度税务专家N·J·雅萨斯威认为：税收筹划是纳税人通过财务活动的安排，以充分利用税收法规所提供的包括减免税在内的一切优惠，从而获得最大的税收利益。中央财经大学税务学院2019/9/288/57•美国南加州大学W·B·梅格斯博士认为：人们合理而又合法地安排自己的经营活动，使之缴纳可能最低的税收。他们使用的方法可被称为税收筹划……少缴税和递延缴纳税收是税收筹划的目标所在。另外他还说：在纳税发生之前，有系统地对企业的经营或投资行为做出事先安排，以达到尽量地少缴所得税，这个过程就是税收筹划。它主要是选择企业的组织形式和资本结构，投资采用租用还是购入的方式，以及交易的时间等。中央财经大学税务学院2019/9/289/57税收筹划是指在纳税行为发生之前，在不违反法律、法规的前提下，通过对纳税主体的经营活动或投资行为等涉税事项做出事先安排，以达到少缴税和递延缴纳税收的一系列谋划活动。中央财经大学税务学院2019/9/2810/57税收筹划的特点：•不违法性•事先性•风险性中央财经大学税务学院2019/9/2811/57税收筹划与偷税•纳税人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报，逃避缴纳税款数额较大并且占应纳税额百分之十以上的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处罚金；数额巨大并且占应纳税额百分之三十以上的，处三年以上七年以下有期徒刑，并处罚金。纳税人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报，经税务机关依法下达追缴通知后，补缴应纳税款，缴纳滞纳金，已受行政处罚的，不予追究刑事责任；但是，五年内因逃避缴纳税款受过刑事处罚或者被税务机关给予二次以上行政处罚的除外。”•是否违法是税收筹划与偷税之间最本质的区别中央财经大学税务学院2019/9/2812/57[案例1－1]某纳税人2008年度新购进一项固定资产，假如按照税法的规定既可以采用直线折旧法，也可采用加速折旧法，该纳税人根据自己未来生产经营情况所作的预计是未来所适用的所得税边际税率将会上升，则纳税人选择了直线折旧法，平均每年计提折旧，以享受折旧抵税所带来的所得税节税效应。纳税人所作的折旧方法的选择而引起的应缴税款的减少则属于税收筹划的范围。如果该纳税人将购买固定资产的费用支出作为费用性支出一次性在所得税前扣除，加大当期费用扣除的金额，则属于偷税行为。中央财经大学税务学院2019/9/2813/57•分析：第一，折旧方法的合理选择（纳税筹划）纳税人根据税法的规定所作的折旧方法的选择未违反税法的规定，因此该行为属于税收筹划范围。纳税人之所以作这种选择，是因为当边际税率上升时，费用的抵税效应会更大。假设该项固定资产若价值３0万元，经济寿命３年，若采取直线折旧法，则每年的折旧费用为100，000元；若采取加速折旧法，则第一年的折旧费用为150，000元，第二年的折旧费用为100，000元，第三年的折旧费用为50，000元。该纳税人预计第一、二年的所得税税率为20％，第三年的所得税税率预计将上升为25％，则（在不考虑货币时间价值的情况下）：中央财经大学税务学院2019/9/2814/57采用直线折旧法将产生抵税金额＝100，000×2×20%+100,000×25%=65,000(元)采用加速折旧法将产生抵税金额＝150，000×20％＋100，000×20％＋50，000×25％＝62，500（元）采用直线折旧法比采用加速折旧法节税金额＝65，000－62，500＝2，500（元）因此在预计边际税率会上升时，纳税人会选择费用能得到最大抵税效应的费用计算方法，以享受费用抵税的节税收益。中央财经大学税务学院2019/9/2815/57第二，资本性支出费用化（偷税）根据企业所得税税法的规定，固定资产的支出作为资本性支出不得一次性在税前扣除，按照规定计算的固定资产折旧准予在税前扣除。企业把资本性支出作为费用性支出，加大了当期的费用扣除金额，属于多列支出的行为，该行为是违反税法规定的，属于偷税行为。参见《中华人民共和国企业所得税法》(中华人民共和国主席令第[2007]63号)第11条的有关规定。中央财经大学税务学院2019/9/2816/57税收筹划与欠税•欠税是指纳税人超过税务机关核定的纳税期限而发生的拖欠税款的行为。•税收筹划与欠税不同，是指通过不违法的筹划手段实现少缴税款或递延缴纳税款的行为，通过实施筹划方案后，使某项涉税行为免于应税义务，或产生较小的应税义务，或推迟其应税义务的发生时间等，而欠税是指已经发生了应税义务而未按期履行缴纳税款的行为。中央财经大学税务学院2019/9/2817/57[案例1－2］某洗衣机厂为增值税一般纳税人（增值税纳税期限为一个月），2009年6月销售洗衣机10台给某电器商店，货物已经发出，货款是在10月份电器商店销售出去后才收到货款的。如果该纳税人采取直接收款方式，则其应在7月15号之前对该笔销售行为申报缴纳增值税，否则就构成欠税行为。如果该纳税人经过筹划，在得知电器商店不能及时偿付货款的情况下，把销售合同由直接收款合同改变为委托代销合同，则其纳税义务的发生时间则推迟到11月15号之前，该推迟缴纳税款的行为则不属于欠税的范围。中央财经大学税务学院2019/9/2818/57分析：第一，直接收款方式销售行为根据增值税暂行条例及实施细则的有关规定，纳税人销售货物或者应税劳务，其纳税义务的发生时间为收讫销售款或者取得索取销售款凭据的当天。采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售额或取得索取销售额的凭据，并将提货单交给买方的当天。在本例中该洗衣机厂在6月份虽未收到货款，但已发生了税法规定的纳税义务，所以应按税法规定的纳税期限申报纳税，否则便构成欠税。参见《中华人民共和国增值税暂行条例》（国务院令［1993］第134号第19条的有关规定。参见《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（财法字［1993］第38号第33条第一款的有关规定。中央财经大学税务学院2019/9/2819/57第二，委托代销行为根据增值税暂行条例及实施细则的有关规定，委托其他纳税人代销货物，纳税义务发生时间为收到代销单位销售的代销清单的当天。纳税人以代销方式销售货物，在收到代销清单前已收到全部或部分货款的，其纳税义务发生时间为收到全部或部分货款的当天。因此，洗衣机厂6月份发生的该笔业务则尚未形成应税义务，当10月份收到电器商店的代销清单时或收到代销款项时才发生应纳义务。参见《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（财法字［1993］第38号第33条第五款的有关规定。参见《财政部国家税务总局关于增值税若干政策的通知》（财税［2005］165号第二条第一款的有关规定。中央财经大学税务学院2019/9/2820/57税收筹划与骗税•骗税是采取弄虚作假和欺骗手段，将本来没有发生的应退税行为虚构发生了退税业务或产生了退税行为，以骗税国家出口退税款。税收筹划与避税•避税是纳税人在熟知税法及其规章制度的基础上，在不触犯税收法律的前提下，通过对筹资活动、投资活动、经营活动等一系列涉税行为的安排，达到规避或减轻税负的活动。中央财经大学税务学院2019/9/2821/57•从法律角度分析，避税行为分为顺法意识和逆法意识避税两种类型。•顺法意识避税活动也称积极性避税，是顺应的税法的立法意图，它不会影响或削弱税法的法律地位，也不会影响或削弱税收的职能作用。逆法意识避税活动也称消极性避税，是与税法的立法意图相违背的，甚至利用税法的漏洞所进行的规避税负的行为。•避税最大的特点是它的非违法性，广泛应用在国际税收领域。•顺法意识的避税行为也属于税收筹划的范围之中。中央财经大学税务学院•讨论1.拉姆齐公司案例2.安永公司出售避税方案例3.宗庆后案例中央财经大学税务学院2019/9/2823/571.2税收筹划产生的原因1.税收制度因素（各国税收制度的不同、各国税收制度的弹性）2.国家间税收管辖权的差别3.自我利益驱动机制4.货币所具有的时间价值性中央财经大学税务学院1.税收制度因素•各国税收制度的不同为国际间税收筹划提供空间1.税种的差异2.税基的差异3.税率的差异4.税收优惠上的差异中央财经大学税务学院2019/9/2825/57各国税收制度的弹性----纳税人身份的可转换性［案例1－3］王先生、李先生和张女士三人准备成立一个从事生产服装加工的企业，他们可以通过不同的企业组织形式选择而改变企业纳税人的身份，在企业所得税纳税人与个人所得税纳税人之间进行转换。如果三人选择有限责任公司的形式，则该企业成为企业所得税的纳税人；如果三人选择合伙企业的形式，则该企业成为个人所得税的纳税人。税收制度因素中央财经大学税务学院2019/9/2826/57-----计税依据金额上的可