第七讲税收理论与政策

第七讲税收基本理论与政策税收是公共财政之本，它是财政收入最重要的来源，任何公共财政体系离开了税收收入都将无法维持。在市场经济体制下，税收不仅是政府收入的主要来源，而且还常常被各国政府作为调控宏观经济运行的重要手段。本讲主要对税收的基本理论以及我国税收政策进行探讨。在市场经济体制下，税收不仅是政府收入的主要来源，而且还常常被各国政府作为调控宏观经济运行的重要手段。一、税收概念与特征（一）概念税收是政府为履行职能凭借其公共权力，按照特定标准，强制、无偿地取得公共收入的一种形式。在市场经济体系下，税收是公共收入的主要形式。其原因：第一，税收是公共收入最可靠的来源。（特征决定）第二，公共产品的特性决定了其筹资的最佳方式是税收手段。第三，税收具有稳定宏观经济的功能，决定了税收手段被广泛运用。（二）税收特征强制性——国家征税是凭借政治权力，而不是凭借财产所有权。无偿性——国家征税对具体纳税人既不需要直接偿还，也不付出任何形式的直接报酬。无偿性是税收的关键特征：无偿性决定了税收是筹集财政收入的主要手段，并成为调节经济和矫正社会分配不公的有力工具。固定性——指国家征税必须通过法律形式，事先规定课税对象和课征额度。也可以理解为规范性（确定性）。税收固定性的含义包括三个层次：即课税对象上的非惩罚性，课征时间上的连续性课征比例上的限度性。税收的固定性特征，是税收区别于罚没、摊派等财政收入形式的重要特征。税收与其他分配方式相比，具有强制性、无偿性和固定性的特征，习惯上称为税收的“三性”。二、税收原则（一）税收原则的历史变迁税收原则的思想萌芽中国先秦、春秋时期，提出“平均税负”的朴素思想，如管仲“相地而衰征”的税收原则。税收原则最早是由英国古典政治经济学的创始人威廉·配第（1627~1687）提出的，其核心思想是“公平负担税收”。亚当·斯密在《国富论》中提出了“税收四原则”，即“公平、确定、便利、节省”的原则。税收原则理论不仅成为当时世界各国制定税收制度与规范的理论指导，对后世税收原则理论的发展有着重要的影响。税收原则，就是政府征税（包括税制的建立和税收政策的运用）所应遵循的基本准则。（一）税收原则的历史变迁（续）历史背景：社会财富分配悬殊，社会矛盾尤为激烈。为了解决这些矛盾，以瓦格纳为代表的新历史学派尝试社会改良，主张国家运用包括税收在内的一切政治权力调节社会生活，而税收则是实现政策目标的重要手段之一。瓦格纳在其《财政学》一书中提出了“税收四方面九原则”，包括：充分原则和弹性原则；国民经济原则，包括税源的选择原则和税种的选择原则；社会公正原则，包括普遍原则和公平原则；以及税务行政原则，包括确实原则、便利原则、节省原则。由于在瓦格纳的税收原则中，各个流派的观点都得到了相应的归纳和反应，因此，瓦格纳被称之为集前人税收原则理论之大成者。19世纪下半叶，德国新历史学派的代表人物阿道夫·瓦格纳进一步发展了税收原则理论。——集大成者。（二）税收原则1.税收公平原则税收公平原则，就是政府征税，包括税制的建立和税收政策的运用，应遵循公平原则。具体而言，税收公平原则就是指政府征税要使各个纳税人承受的负担与其经济状况相适应，并使各个纳税人之间的负担水平保持均衡。从历史发展过程看，税收公平经历了一个从绝对公平转变到相对公平，从社会公平到经济公平的发展过程。“税收原则”与特定的经济、社会发展状况密切相关的。经济学界关于税收原则的理论，主要源于凯恩斯主义及福利经济学的思想，并且基本上都是围绕税收在现代经济生活中的职能作用来立论的，从而提出税收原则。1.税收公平原则（续）迄今为止，经济学界对于公平标准的解释有两种观点，即负担能力原则和受益原则。（社会公平）以纳税能力作为公平标准——“能力说”；以享受政府公共服务的多少作为衡量公平的标准——“受益说”。政府征税，不仅要遵循社会公平的要求，而且还要做到经济上的公平。税收的经济公平包括两个层次的内容：首先是要求税收保持中性，即对所有从事经营的纳税人，包括经营者和投资者，要一视同仁，同等同待，以便为经营者创造一个合理的税收环境，促进经营者进行公平竞争。其次是对于客观上存在不公平的因素，如资源禀赋差异等，需要通过差别征税实施调节，以创造大体同等或说大体公平的客观的竞争环境。2.税收效率原则税收效率原则，就是指征收税收的所得和所费的关系，尽可能增大所得和尽可能减少所费，也就是说在征收税收时要做到以最小的费用获取最大的税收收入，并利用税收的经济调控作用最大限度地促进经济的发展，或者最大限度地减轻税收对经济发展的妨碍。对税收效率的研究，主要分税收的行政效率原则和税收的经济效率原则两个方面。第一，税收的行政效率。第二，税收的经济效率——税收应该有利于社会资源的优化配置，和促进经济体制的良性运行，从而有利于提高经济系统的效率——税收的额外负担最小化和额外收益最大化。2.税收效率原则（续）：税收的福利损失简化起见，假设政府征税之前某种产品的供给曲线S0是一条与横轴平行的线，它与需求曲线D交与E点，由此决定均衡价格为P0，均衡产量为Q0，厂商的收入为OP0EQ0。政府对该产品征税之后，厂商将税款T加入价格（在足够长的时期里，厂商是可以把税收负担转嫁给消费者的），于是，产品的价格提高到P1；随着价格的提高，需求量将会下降，均衡产量减少为Q1。这时，厂商的收入为OP1E´Q1，政府获得收入为P0P1E´C，而E´CE（即图中阴影部分）既没有为厂商所得，也没有被政府拿走，而是随着政府征税而无形中损耗了。所损耗的这部分收益就是税收的额外负担。S1S0D产量O价格Q1Q0P1P0图税收造成的福利损失TCE′E福利损失由于政府征税，使消费者行为发生扭曲（因价格人为地提高而减少需求量），从而导致消费者的剩余部分减少大于政府实际课征的税收。2.税收效率原则（续）：降低税收额外负担的根本途径，在于尽可能保持税收对市场机制运行的中性作用。在这个意义上，税收的经济效率就体现为两个层面：一是尽量使税收保持中立性，让市场经济机制发挥有效配置资源的调节作用。国家税收不应伤害市场经济的这种调节作用，以避免影响或干扰纳税人的生产和投资决策、储蓄倾向以及消费选择。二是国家税收除了使纳税人因纳税而损失或牺牲这笔资金外，最好不要再导致其他经济损失或额外负担。但是现实中，唯一符合这些标准的税收只有人头税，由于该税种不会随经济行为的不同而变化，所以它不影响经济行为，也不会产生额外负担。三、税收分类依据不同的标准，税收的分类也不同，。1.按照课税权归属的标准，可将税收分为中央税和地方税。2.按照计税依据的标准，可将税收划分为从量税和从价税。3.按照税负能否转嫁的标准，可将税收分为直接税和间接税。税收制度，简称税制，是一个国家用法律手段规定的税种设置和每种税征收方法的总和，一般来说，税制可分为单一税制和复合税制（世界流行的税制）两种。三、税收分类（续）4.按照课税对象性质不同的标准，可将税收分为多种类别，是税收最基本的分类。流转税，是以商品或非商品的流转额为课税对象。所得税，是以所得额为课税对象，包括对个人所得征收的个人所得税和对企业所得征收的企业所得税。财产税，是以财产价值为课税对象，包括以房产价值为课税对象的房产税，以遗产价值为课税对象的遗产税等。资源税，是以资源的绝对收益和级差收益为课税对象。行为税，是以特定行为为课税对象，如印花税等。除上述常见的税收分类方法外，联合国、OECD和IMF等国际组织也有各自不同的分类方法、如OECD将税收划分为所得税、社会保险税、薪金及人员税、财产税、商品和劳务税、其它税六类。IMF的分类也基本类似，只是将关税从其他税中单列，共分为七类而已。四、税负及其转嫁与归宿（一）宏观税收负担1.宏观税负的度量宏观税收负担是指纳税人总体所承受的税收负担，也可看作是整个国民经济的税收负担。我国目前度量宏观税收负担的指标是国内生产总值税收率。其计算公式如下：税收负担是指国家征税减少了纳税人的直接经济利益，从而使其承受的经济负担。它反映一定时期内社会产品在国家与纳税人之间税收分配的数量关系，通常用税收负担率这一相对量来表示。%100GDPGDP一定时期一定时期税收总额税收率尽管制约宏观税负水平高低的因素极为复杂，但通过观察和分析，我们仍然能够发现一些具有普遍意义的、主要的因素：⑴经济发展水平；⑵经济结构；⑶经济体制；⑷政府职能范围。2.宏观税负的影响因素2.税收负担水平的确定税收负担水平是通过税制确定的。无论是单个税种还是整个税制体系，都既关系到宏观税收负担，又关系到微观税收负担。从宏观上看，税收是国家为了满足社会公共需要而集中的一部分国民生产总值。在国内生产总值一定的条件下，与国家税收增加相伴随的是民间部门可支配收入的减少，反之，亦反之。国内生产总值在政府与民间部门之间有一个最佳分割点，而最佳宏观税收负担率（以下简称最佳税率）就是其具体体现。宏观税收负担水平的确定问题实质上是一个财政职能的实现问题，既关系到资源配置效率，同时也关系到社会公平和经济稳定与发展。税收收入0mrRR2R1r2r1r3r4拉弗曲线r1r2r1r1r1最优税率拉弗曲线：在一定限度以内，税收收入将随税率的提高而增加，当税率达到一定的限度，继续提高税率，则税收收入不但不能增加，反而会下降。该曲线阐明了税率、税收收入和国民产出之间的关系。（二）税收的转嫁与归宿税收的转嫁可以分为四种类型：前转、后转、消转和税收资本化。首先，学习前转：前转（ForwardShifting），也叫做顺转，指在经济交易过程中，纳税人通过提高其所提供的产品或生产要素价格，将所纳税款向前转移给产品、生产要素的购买者或最终消费者的一种形式，即由卖方向买方转嫁。前转是税收转嫁的最典型和最普遍的形式，它一般发生在对商品和劳务的课税上。例如，在生产制造环节对消费品课征的税款，制造厂商就可以通过提高产品出厂价格，把税负转嫁给销售商，销售商再把税负转嫁给消费者。税收转嫁现象：纳税人通过变动价格的方式将其所缴纳的税款，部分或全部转由他人负担，即出现纳税人与负税人（全部或部分）分离的经济现象。（二）税收的转嫁与归宿（续）后转（BackwardShifting），也叫做逆转，这是相对于税收负担的前转或顺转而言的。即纳税人通过压低生产要素的购买价格或降低工资等方法，向后转移给生产要素提供者负担的一种形式。当市场竞争较为激烈时，产品的价格弹性较大时，生产者往往会将税收进行后转。它也是税收负担转嫁的一种重要形式。例如，若政府决定对某种商品在零售环节征税，假定此时，由于市场供求状况的限制，使得零售商难以通过提高商品价格的方法将税收负担转嫁给消费者，零售商只能没法压低进货价格，把税收负担向后转嫁给商品的批发商或生产者，而生产者为节省成本只能进一步要求原材料供货商或劳动力提供者降低原材料价格或工资。（二）税收的转嫁与归宿（续）消转（diffusedshifting），也称为税收转化，即纳税人对其所纳税款，既不向前转嫁，也不向后转嫁，而是通过改善经营管理或改进生产技术等措施降低生产费用，补偿纳税损失，从而使税收负担在生产发展和收入增长中自行消失，不归任何人负担。说明：消转与一般意义上的税收转嫁是不同的，后者是指纳税人把税负转移给负税人，而前者则是指纳税人并未把税负转移给他人，它没有特定的负税人。因而严格地说，它是一种特殊的税收转嫁形式。但消转需要具备一定的条件，如生产成本能递减，商品销售量能扩大，生产技术与方法有发展与改善的余地，以及税负不重等。消转实际上是生产者应得的超额利润抵补税负，实际上不发生转嫁，由纳税人自己负担。（二）税收的转嫁与归宿（续）税收资本化（capitalizationoftaxation），也称为资本还原，指生产要素购买者将所购生产要素未来的应纳税款，通过从购入价格中预先扣除（即压低生产要素购买价格）的方法，向后转嫁给生产要素的出售者，它实际上是税后向后转嫁的一种特殊形式。说明：税收资本