第三章第一节增值税筹划

第三章流转税类筹划第一节增值税筹划第二节消费税筹划第三节营业税筹划第四节关税筹划第一节增值税筹划纳税人的筹划计税依据的筹划（重点）税率的筹划纳税义务发生时间的筹划税收优惠的筹划一、纳税人的税收筹划（一）一般纳税人和小规模纳税人筹划（二）增值税纳税人和营业税纳税人筹划（一）一般纳税人和小规模纳税人筹划思考：一般纳税人好还是小规模纳税人好？无差别平衡点增值率法无差别平衡点抵扣率法1.无差别平衡点增值率法销售额－S；购进项目金额－P；增值率－R；一般纳税人税率－T1；小规模纳税人征收率－T2（假定S和P均不含税）则R＝(S-P)/SP=S*(1-R)一般纳税人应纳税额＝S*T1-P*T1=S*R*T1小规模纳税人应纳税额＝S*T2两者税负相等时，R=T2/T1当实际增值率大于T2/T1时，一般纳税人税负大于小规模纳税人，否则相反。（思考：若S和P均为含税时，无差别平衡点增值率应为多少？）S和P含税时无差别平衡点增值率思考：上述公式成立的前提条件？R=(1+T1)*T2/(1+T2)*T1一般纳税人税率小规模纳税人征收率无差别平衡点增值率（不含税）无差别平衡点增值率（含税）17%3%17.65%20.05％13%3%23.08%25.32%无差别平衡点增值率案例某生产性企业，2014年销售收入（不含税）为90万元，可抵扣购进金额为60万元。增值税税率为17%。年应纳增值税额为5.1万元。由无差别平衡点增值率可知，企业的增值率为33.33%[（90-60）/90]＞无差别平衡点增值率17.65%，企业选择作小规模纳税人税负较轻。因此企业可通过将企业分设为两个独立核算的企业，使其销售额分别为45万元和45万元，各自符合小规模纳税人的标准。分设后的应纳税额为2.7万元（45×3%+45×3%），可节约税款2.4万元（5.1万元-2.7万元）。2.无差别平衡点抵扣率判别法销售额－S；购进项目金额－P；增值率－R；抵扣率-D;一般纳税人税率－T1；小规模纳税人征收率－T2（假定S和P均不含税）R=(S-P)/SR=1-P/S=1-D(P/S即为抵扣率)则一般纳税人税负＝S*R*T1=S*(1-D)*T1小规模纳税人税负＝S*T2无差别平衡点抵扣率D＝(T1-T2)/T1若实际抵扣率大于(T1-T2)/T1，则一般纳税人税负较轻，否则相反。（思考：若S和P均含税时，无差别平衡点抵扣率为多少？）S和P含税时的无差别平衡点抵扣率D=(T1-T2)/(1+T2)*T1小规模纳税人的无差别平衡点增值率一般纳税人税率小规模纳税人征收率无差别平衡点增值率（不含税）无差别平衡点增值率（含税）17%3%82.35%79.95％13%3%76.92%74.68%注意！！税法对一般纳税人的认定要求根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第三十条规定：一般纳税人有下列情形之一者，应按销售额依增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票：（一）会计核算不健全，或者不能提供准确税务资料的；（二）符合一般纳税人条件，但不申请办理一般纳税人认定手续的。财务利益最大化（见教材案例3－2）企业产品的性质及客户的类型（二）增值税纳税人和营业税纳税人的筹划混合销售行为兼营非应税劳务1.混合销售行为的筹划混合销售行为的税务处理办法一项销售行为如果既涉及货物又涉及非增值税应税劳务，为混合销售行为。除本细则第六条的规定外，从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户（包括以从事货物的生产、批发或者零售为主，并兼营应税劳务的企业、企业性单位和个体工商户在内）的混合销售行为，视为销售货物，应当缴纳增值税；其他单位和个人的混合销售行为，视为销售非增值税应税劳务，不缴纳增值税。（如何判断主业）财政部、国家税务总局《关于增值税、营业税若干政策规定的通知》（财税字[1994]第26号）第四条对混合销售征税问题进行了解释：“以从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务的企业、企业性单位及个体经营者”的混合销售行为，应视为销售货物征收增值税。此条规定所说的“以从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务”，是指纳税人的年货物销售额与非增值税应税劳务营业额的合计数中，年货物销售额超过50%，非增值税应税劳务营业额不到50%。（该条目前已经由《关于公布若干废止和失效的增值税规范性文件目录的通知》（财税[2009]17号）宣布为失效或废止。）《国家税务总局关于调整新增企业所得税征管范围问题的通知》（国税发〔2008〕120号）规定：“既缴纳增值税又缴纳营业税的企业，原则上按照其税务登记时自行申报的主营业务应缴纳的流转税税种确定征管归属；企业税务登记时无法确定主营业务的，一般以工商登记注明的第一项业务为准；一经确定，原则上不再调整。”混合销售行为的筹划思路（1）变更主业。（无差别平衡点增值率法）（2）改变核算方式。一项纳税行为缴纳增值税还是营业税对于企业的实际税负会有不同影响，混合销售行为的筹划思路以降低税负为标准，如果增值税税负较高，可以将非增值税劳务部分独立出来，缴纳营业税。如果营业税税负较高，将销售部分独立出来缴纳增值税。（教材案例3－4）案例A空调公司是增值税一般纳税人，主要从事中央空调销售安装业务，2014年9月对外销售空调收入1000万元，当期进项税额100万元。由于其属于从事货物的批发或者零售的企业，所以其发生的空调销售安装混合销售行为，视为销售货物，应当缴纳增值税1000/（1+17%）*17%-100=45.30万元，税负比例4.53%。该公司对于较高的税负比例不能接受，税务顾问建议其将销售和安装业务相分离，另外成立一公司专门对于A公司的空调销售提供配套安装服务。同样条件下，安装费单独计价为200万元，空调销售价款800万元，则此时A公司应当缴纳增值税800/（1+17%）*17%-100=16.24万元，安装公司应当缴纳营业税200*3%=6万元，合计税金22.24万元，税负比例2.22%。思考：上述筹划方案需要注意什么问题？2.兼营非应税劳务行为的筹划兼营非应税劳务的税务处理规定（1）分别核算的，对销售货物和提供非应税劳务分别计算缴纳增值税和营业税。（2）未分别核算或者不能准确核算货物或应税劳务和非增值税应税劳务销售额：由主管税务机关核定货物或者应税劳务的销售额。（何谓“分别核算”？）分别核算的具体要求（1）合同或协议分开；（2）发票开具分开，货物销售额开具国税销售发票，营业税业务开具地税发票；（3）会计处理分开核算，分别入账。兼营非应税劳务的筹划思路实践中国、地税机关协同能力较差，企业同时接受国税、地税机关管辖，税收管理成本相对较高，回避税务机关的核定情形发生就是务必要分开核算货物销售额和营业税营业额。案例B装饰材料公司主要从事装饰材料的销售业务和承揽部分装饰装修业务，2012年9月对外销售装饰材料含税销售收入1000万元，当期进项税额100万元。另外承接装饰装修业务收入500万元。B公司分别核算增值税收入与营业税收入，应计算缴纳增值税1000/（1+17%）*17%-100=45.30万元。应计算缴纳营业税500*3%=15万元，合计缴纳税金60.30万元。B公司若没有分别核算增值税收入与营业税收入，按照新政策规定，主管国家税务机关对其货物销售额有权力进行核定，主管地方税务机关也有权力对其营业税劳务营业额进行核定。假定主管国家税务机关核定货物销售额1100万元，主管地方税务机关核定营业税营业额600万元，企业会承担比实际状态更高的税负。二、增值税计税依据的税收筹划计税依据的法律界定一般纳税人应纳税额的计算销项税额进项税额小规模纳税人和进口货物应纳税额的计算1.销售方式的税收筹划折扣销售、销售折扣、销售折让、以旧换新、还本销售等等，不同销售方式之间可以转换（一）一般纳税人计税依据的筹划案例某一般纳税人企业原来与客户签订合同金额为10万元，付款期限为30天，如果对方可在20天内付款，将给予对方2％的折扣，即2000元。销项税额为：10×17％＝1.7万元思考：如何筹划？企业给予对方2％的价格折扣，同时在合同中约定，如果对方超过20天付款加收2000元滞纳金。如果对方在20天内付款，则销项税额为：9.8×17％＝1.666万元如果对方超过20天付款，则销项税额为：9.8×17％＋[0.2/（1＋17％）]×17%＝1.695万元均小于原先方案的销项税额。案例广发纺织品商场是上海一家大型纺织品销售中心。为了提高商场知名度，增强市场营销能力，该商场经常举行假日宣传活动，其中，与厂家联合推出一系列促销活动是其重点内容。2012年采用“买一赠一”的方式搞促销活动三次，通过促销活动增加销售额35690万元，同时赠送小商品2910万元。2013年2月16日当地主管国税机关对该企业2012年度的纳税情况进行了检查，认为该企业出现了偷税行为，并给予了相应处罚。原来，该企业在促销活动中进行了不适当操作。以销售服装为例，凡购买一套某品牌西装便赠送该品牌领带一条，两种产品实际对外销售价格分别为488元和68元（均为含税价）。具体做法为：对客户出具的发票是填写西装一套，价格为488元，同时以领料单的形式（主要起签字备查的作用）领出领带一条，客户付款当然是488元。在账务处理上其销售收入为417.09元（488/1.17），对于赠送的领带则按实际进货成本予以结转，进入当期”经营费用”科目核算。思考：问题出在哪里？如何筹划？方法一：降低销售价格，实行捆绑销售。使西装和领带销售价格的合计数等于488元，并将西服和领带捆绑这样既能收到促销效果，又能达到节税目的。方法二：将赠送货物变为折扣销售。案例某服装经销公司2013年为庆祝建厂10周年，决定在春节期间开展一次促销活动，现有两种方案可供选择：（1）8折销售，即原100元商品（买价60元）80元卖出（2）购100元商品，赠送20元礼品（买价12元）方案1：应纳增值税：[80*17%/(1+17%)]-[60*17%/(1+17%)]=2.91元销售毛利润：[80/(1+17%)-60/(1+17%)-2.91*(7%+3＝16.80方案2：应纳增值税：100*17%/(1+17%)-60*17%/(1+17%)-12*17%/(1+17%)=4.07元销售毛利润：100/(1+17%)-70/(1+17%)-14/（1+17%）-4.07*(7%+3%)=23.52所以，从利润的角度看应选择方案2案例甲企业以还本销售的方式销售给购货方货物，价格为300万（含税），规定五年内每年还本60万元，该货物的市场价格为100万（含税）。由于还本销售的销售额就是货物的销售价格，不得从销售额中减除还本支出，则：增值税=300×17%/（1+17%）=43.59（万元）。筹划方案：可以考虑变换一下形式，即将还本销售分解为两个业务，一是以正常价格销售货物，二是由销货方向购货方借款。具体操作如下：甲企业以市场价格销售给购货方货物，价格为100万（含税），同时向购货方借款200万元，利息率为10%，规定五年内每年还本付息200÷5+200×10%=60（万元），本息合计共还60×5=300（万元）。此时的增值税=100×17%/（1+17%）=14.53（万元）。经过筹划后，企业的增值税减少29.06万元。2.结算方式的税收筹划分期收款结算方式委托代销方式（视同买断；收取手续费）案例某企业属于增值税一般纳税人。当月发生销售业务5笔，共计应收货款1800万元（含税价）。其中，有3笔共计1000万元，货款两清；一笔300万元，两年后一次付清；另一笔500万元，一年后付250万元，一年半后付150万元，余款100万元两年后结清。该企业应采用何种结算方式更为恰当？若采用直接收款方式，则应在当月全部计算销售，计提销项税额为：[1800/（1＋17％）]×17％＝261.54万元若对未收到款项业务不入账，则违反税法规定，少计算销项税额