第二章税收管辖权

第二章税收管辖权第一节税收管辖权及其确立原则第二节地域税收管辖权第三节居民税收管辖权第四节公民税收管辖权第五节各国税收管辖权的实施情况第一节税收管辖权及其确立原则一、税收管辖权的概念二、税收管辖权的确立原则及其类型一、税收管辖权税收管辖权(taxjurisdiction)，是一国在税收领域中的主权，是国家的管辖权在税收上的体现。表现在一国政府有权决定对哪些人征税，征哪些税以及征多少税方面。是一国国家主权的组成部分，特点：（1）独立性（2）约束性基本内容：征税主体（实质和核心）、纳税主体；纳税客体；纳税数量。二、税收管辖权的确立原则及其类型1、属地原则territorialityprinciple一个主权国家以其领土作为行使征税权利范围的依据。领土：包括领陆、领水（内水和领海）、领空以及拟制领土（船舶和飞机等）。由领陆、领水、领空等构成的全部领土空间范围就是该国的税收管辖权行使范围。着眼于物，以发生在一国境内的事件为管辖对象。2、属人原则personalityprinciple一个主权国家以其政治权利管辖下的人作为行使征税权利范围的依据。人：公民或居民着眼于人，以人为管辖对象。目前世界上税收管辖权的行使，依据属地原则和属人原则，形成了三类税收管辖权：属地原则（1）地域税收管辖权（或收入来源地税收管辖权）属人原则（2）居民税收管辖权（3）公民税收管辖权第二节地域税收管辖权一、什么是地域税收管辖权二、收入来源地的确定一、什么是地域税收管辖权？AreaJurisdiction又称收入来源地税收管辖权,是按照属地原则确立的税收管辖权，是指一国政府只对被认为来自本国境内的所得、收益或财产拥有管辖和征税的权力。一国能否行使地域税收管辖权征税的关键在于一笔所得、收益或财产是否来自于该国境内。非居民对所得来源国（非居住国）所负有的仅就来自于来源国（非居住国）境内的的所得纳税的义务也称为有限纳税义务。二、所得来源地的确定综观目前世界各国，各类所得来源地的判定标准和征税规则不同：（一）跨国经营所得来源地的确定（二）跨国劳务所得来源地的确定（三）跨国投资所得来源地的确定（四）跨国财产所得来源地的确定（一）跨国经营所得来源地的确定经营所得，又称营业利润，是个人或公司法人从事各项生产性或非生产性活动所取得的纯收益。它是纳税人进行主要经济活动取得的所得。各国判定经营所得得来源地，主要有以下两种标准：1、常设机构标准2、交易地点标准特殊的跨国经营所得来源地和征税权的判定1、常设机构标准按照常设机构标准，非居民的经营所得是否来源于本国并征税，关键取决于非居民在本国是否设有常设机构。（1）常设机构的定义（2）常设机构经营利润范围的确定（3）对常设机构的税务处理（4）常设机构标准的使用（1）常设机构的定义permanentestablishment是指一个企业进行全部或部分经营活动的固定营业场所。它的范围通常包括管理机构、分支机构、办事处、工厂、车间、矿场、油井、气井、采石场和建筑工地等。为明确常设机构的范围，对常设机构的范围各国一般采取列举法（列举属于或不属于常设机构的情况）。（2）常设机构经营利润范围的确定归属原则（attributionprinciple）又称实际所得原则。按照这一原则，一国只能对非居民外国公司通过本国常设机构实际取得的经营所得征税，对通过本国常设机构以外的途径取得的经营所得不征税。引力原则（attractionprinciple）按照这一原则，常设机构所在国除了以归属于该常设机构的营业利润为课税范围之外，对并不通过该常设机构，但经营的业务与该常设机构经营相同或类似，其所取得的所得，也要归并到该常设机构中合并征税。甲国居民公司A公司向乙国销售一批洗衣机，取得营业所得5万美元。如果A公司是由本公司将这批洗衣机直接销售给乙国进口商的，则乙国不能认为这5万美元的营业所得是来自于本国的。如果甲国居民公司A公司在乙国设有分公司B公司（B公司应认定为A公司在乙国设立的常设机构），A公司通过B公司销售电视机，取得营业所得10,000美元，另外还通过乙国的C公司（C公司与A公司没有任何附属或控制关系，因此是一家独立代理人）销售收录机，取得营业所得8,000美元。归属原则：10000美元；引力原则：10000+8000美元（3）对常设机构的税务处理常设机构虽然只是总机构或总公司的派出机构，本身并不具备独立的法人地位。但是，各国的税法和税收协定都将常设机构视为一个独立的机构或企业（独立企业原则），要求按一般的企业所得税税率纳税。（4）常设机构标准的使用大陆法系的国家多采用常设机构标准判定经营所得的来源地。我国判定经营所得来源地的标准：常设机构标准我国的《企业所得税法》规定，在中国境内设立机构、场所的外国企业（非居民企业）要就在中国境内从事生产、经营取得的所得缴纳所得税。至于常设机构利润范围的确定，中外签订的税收协定中（除中国/巴基斯坦有条件地引入引力原则外）均采用了归属原则。例1美国A公司在中国北京设有经营销售办事处B（以下简称B办事处），并作为A公司在中国制造和销售的营业基地。在B办事处设立经营一段期间后，中国税务部门与A公司驻B办事处的常驻代表就B办事处的所得税登记与缴纳问题发生争议。A公司代表提出：A公司为美国注册公司，而B办事处仅为A公司的驻外机构，不具有独立纳税主体地位，B办事处的所得税应纳入A公司的所得，并应向税务机关按其所在国税率缴纳。而中国税务部门则提出：B办事处虽非中国法人，但中国税务部门虽其收入所得也具有税收征管权，该办事处在中国的所得税缴纳不影响美国税务机关的税收管辖权，也不影响A公司的缴税利益，双方就此发生一系列争议或不同意见。问：税务机关对A公司下属B办事处是否具有税收管辖权，其根据是什么？本案争议的B办事处具有何种税法上的地位？在本案争议中，A公司实际性的所得税分配情况如何？例2德国A公司与中国B公司签订协议：由A公司为B公司建造一座价值1亿欧元的发电站，协议包括：（1）设施的各项设计、维修、保养的手册在德国境内制作2000万欧元（2）设施的操作技术300万欧元（3）附属设备制造技术（包括制造专利）400万欧元（4）附属设备的制造图纸、资料费4000万欧元（5）中国工作人员在德国培训300万欧元（6）A公司派员到中国对电站的制造和安装进行监督，A公司技术人员在中国停留6个月以上3000万欧元中华人民共和国政府和德意志联邦共和国关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定及议定书：协定第5条第3款，即常设机构包括建筑工地，建筑、装配或安装工程，或者与其有关的监督管理活动，但这种工地、工程或活动以连续为期六个月以上的为限。议定书第1条第2款，缔约国一方居民在该缔约国进行与设在缔约国另一方常设机构有联系的计划、设计或研究工作以及技术服务取得的所得，不应计入该常设机构。因此，德国A公司向我国B公司提供的第（1）、（4）、（5）项技术帮助，我国不对其收入（共计6300万欧元）征税。上述第（6）项业务活动即德国A公司派员到中国对电站的制造和安装进行监督，停留时间超过6个月,因而这种监督活动已构成德国A公司在我国的常设机构,我国对于德国A公司由此获得的3000万欧元的监督活动收入应征收所得税。协定第12条第4款:如果特许权使用费受益人是缔约国一方居民，在该特许权使用费发生的缔约国另一方，通过设在该缔约国另一方的常设机构进行营业，据以支付该特许权使用费的权利或财产与该常设机构有实际联系的，应计入常设机构利润征税。德国A公司向我国B公司提供的第(2)、(3)项技术取得的共700万欧元的特许权使用费与常设机构有实际联系,应计入常设机构利润征税。2．交易地点标准以交易或经营的地点所在国作为经营所得的来源地，由该国行使地域税收管辖权征税。英美法系国家一般采用这一标准。各国交易地点具体规定有一定差异：英国：贸易利润-合同的订立地；制造利润-制造活动的发生地加拿大：贸易利润-合同的订立的习惯地点美国：贸易利润-货物的实际销售地；制造利润-制造加工活动的地点特殊跨国经营所得来源地和征税权的判定：（1）国际运输所得一般由企业的实际管理机构所在国独享征税权，即使该企业并不是该国的居民。船舶船籍所在国，即船舶的母港(HomeHarbour)所在国；船舶经营者的居住国。（2）农业和林业所得属于不动产，一般由不动产所在国优先行使地域管辖权征税，同时不排斥属人管辖权补征税收。例：某国际船运公司A公司由一家美国居民公司B公司控股。实际管理机构在中国。应由哪个国家对其征税？如果实际管理机构设在船上呢？假设A公司经营的船舶均在希腊的港口登记如果A公司经营的船舶无母港呢？（二）跨国劳务所得来源地的确定1、独立个人劳务所得来源地的确定2、非独立个人劳务所得来源地的确定3、跨国其他个人活动所得来源地的确定1、独立个人劳务所得来源地的确定独立个人劳务所得，是指个人独立的从事科学、文化、艺术、教育或教学活动以及医师、律师、工程师、建筑师、会计师等活动取得的所得，但不包括个人独立从事工业和商业活动的所得。以独立个人劳动者在非居住国是否“出场”来判定。衡量是否“出场”，国际上主要有三个标准：固定基地标准如果跨国独立劳动者在本国设有经常使用的固定基地从事专业性劳务活动，可以被认定为“出场”，对通过该固定基地取得的所得可以确定为来源于非居住国，由该非居住国行使地域税收管辖权征税；停留时间标准以在有关会计年度中停留在本国的时间累计是否已达到一定的天数（一般为183天）作为依据，确定是否“出场”和独立劳务所得的来源地；所得支付地标准其所得是由某国的居民支付的，或者是由设在某国境内的常设机构或固定基地负担的，也可认定其所得是来源于该非居住国境内。我国与外国签订的税收协定中有8条（14-21条）用于协调个人劳务所得的来源地。对于独立个人劳务所得，中国一般采用了前两个标准；但是，我国与泰国、马耳他和马来西亚三国签订的协定中，同时也采用了第3个标准。另外，关于停留的时间，国内税法中规定为90天；税收协定中一般规定183天。例：一位日本律师经常以从事法律服务为目的在中国短期停留（时间均不到一年，因此不具有中国居民身份），请判断在下列条件下，中国有无权利对这笔所得行使地域管辖权征税？1、他在中国开有一家律师事务所并通过这家律师事务所从事法律服务取得的所得；2、某纳税年度他在中国停留时间超过183天，在此期间从事法律服务并取得所得；3、他在中国从事法律服务，报酬由具有中国居民身份的公司或个人支付；4、他在中国从事法律服务，报酬由一家日本国居民公司设在中国的代表处承担。2、非独立个人劳务所得来源地的确定非独立个人劳务所得，是指个人从事受雇主委派或安排的各种劳务取得的所得。所得支付地标准跨国自然人受雇于非居住国，其取得的报酬由该国的居民雇主支付，或者由设在该国的常设机构或固定基地负担，便可以认为该雇员取得的所得来源于这个国家，并由该国对其行使地域税收管辖权征税。停留时间标准“183天规定”，某雇员或职员在一个会计年度内停留在某个国家的时间累计已超过183天，便可以认为该雇员或职员取得的所得来源于这个国家，并由该国对其行使地域税收管辖权征税。按照国际规范，因受雇而取得的工资、薪金、津贴、奖金等各项报酬所得，只要符合上述标准之一，即可确定其报酬所得来源于另一国境内，应由另一国政府对其行使地域税收管辖权征税。如中国例1一家日本公司A公司派一雇员B先生（A公司和B先生均具有日本居民身份）在中国从事技术指导，请判断在下列条件下，中国有无权利对这笔所得行使地域管辖权征税？1、B先生的报酬由具有中国居民身份的公司或个人支付；2、B先生的报酬由这家日本公司设在中国的分支机构承担；3、他在中国停留时间超过183天取得报酬；4、B先生的报酬由这家日本公司