无形资产及其他资产

无师自通cpa会计笔记——第六章无形资产及其他资产第六章无形资产及其他资产无师自通cpa会计笔记——第六章无形资产及其他资产无师自通cpa会计笔记——第六章无形资产及其他资产一．无形资产的概述1.无形资产的概念无形资产是指企业为生产商品、提供劳务、出租给他人，或为管理目的而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产。根据无形资产概念可见，无形资产持有目的是“为生产商品、提供劳务、出租给他人，或为管理目的而持有”，无形资产性质是“非货币性长期资产”，这些特点和固定资产都是一样的，不同之处在于，无形资产不具有实物形态。2.无形资产的确认条件无形资产的确认是指符合无形资产确认条件的项目，作为企业的无形资产加以记录并将其列入企业资产负债表的过程。一项资产需确认为无形资产，首先应符合无形资产定义，同时应满足无形资产的两个确认条件：①该资产产生的经济利益很可能流入企业。实务中，要确定无形资产创造的经济利益是否很可能流入企业，需要实施职业判断。在实施这种判断时，需要考虑相关的因素。比如，企业是否有足够的人力资源、高素质的管理队伍、相关的硬件设备、相关的原材料等来配合无形资产为企业创造经济利益。当然，最为重要的是应关注外界因素的影响，比如是否存在相关的新技术、新产品冲击，无形资产相关的技术是否占据其生产的产品的市场等。总之，在实施判断时，企业的管理部门应对无形资产在预计使用年限内存在的各种因素作出最稳健的估计。当企业拥有的已入账的无形资产，一旦其丧失了未来经济利益（如被科技发明替代时），则不再确认为无形资产，应予转销。②该资产的成本能够可靠地计量。比如，企业自创商誉虽然符合无形资产定义，但自创商誉过程中发生的支出却难以计量，因而不能作为企业的无形资产予以确认。又比如，一些高新技术企业的科技人才，假定其与企业签订了服务合同，且合同规定其在一定期限内不能为其他企业提供服务。在这种情况下，虽然这些科技人才的知识在规定的期限内预期能够为企业创造经济利益，但由于这些技术人才的知识难以辨认，加之为形成这些知识所发生的支出难以计量，从而不能作为企业的无形资产加以确认。3.无形资产的特征①不具有实物形态。不具有实物形态是无形资产区别于其他资产的显著特征，但其可能依赖于实物载体，如软件虽然是无形的，但必须存储在磁盘中，但这并不意味着改变无形资产本身不具有实物形态的特性。无形资产也属于非货币性长期资产。无形资产没有实物形态，但仅仅以无实物形态将无形资产与其他资产加以区分是不够的。一些货币性资产也没有实物形态，如应收款项。无形资产属于长期资产，主要是因为它能在超过企业的一个经营周期内为企业创造经济利益。那些虽然具有无形资产的其他特性却不能在超过一个经营周期内为企业服务的资产，不能作为企业的无形资产核算。②能在较长时期内使企业获得经济效益。无师自通cpa会计笔记——第六章无形资产及其他资产③为企业使用而非出售。企业持有无形资产的目的不是为了出售而是为了生产经营中使用。无形资产为企业创造经济利益的方式，具体表现为生产商品或提供劳务取得的收入、让渡资产使用权给他人取得的租金收入，也可能表现为因为使用无形资产而改进了生产工艺、节约了生产成本等。以计算机软件为例，软件公司为客户开发的软件不是无形资产，而是生产的产品，应当计入“存货”。一般企业购入的软件应当作为无形资产核算，但是如果购入的软件是附着于某些电脑硬件不可分离，则应当将该软件价值记入相应的电脑硬件固定资产账户中。软件公司购入的商品化软件入账时要根据其使用目的不同而不同。如果该商品化软件由公司自己使用，作为生产其他软件的工具，应当将该商品化软件计入“无形资产”；如果购入的商品化软件是为了直接销售，应当将该商品化软件计入“存货”。④在创造经济利益方面存在较大的不确定性。无形资产必须与企业的其他资产结合，才能为企业创造经济利益。这里的“其他资产”包括足够的人力资源、高素质的管理队伍、相关的硬件设备、相关的原材料等。此外，无形资产创造经济利益的能力还较多地受外界因素的影响，比如相关新技术更新换代的速度、利用无形资产所生产产品的市场接受程度等。无形资产在创造经济利益方面存在较大的不确定性，无形资产取得成本不能代表其经济价值，要求在对无形资产进行核算时应更为谨慎。当一项无形资产不能给企业带来经济利益时，应予以转销，将账面价值转入当期损益。⑤通常是企业有偿取得的。4．无形资产的内容无形资产一般包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权、特许权、商誉等。*****专利权只有能够给企业带来较大经济价值，并且企业为此花费了支出的专利才能资本化，作为无形资产核算。*****商标权能够为企业带来经济利益。*****土地使用权（1）无偿取得的不能资本化。（2）能资本化的土地使用权为：①有偿取得的；②通过行政划拨方式取得但已补交出让金的。*****特许权只有支付了费用取得的经营特许权才能资本化作为无形资产入账。*****非专利技术（专有技术）①特点：不受法律保护。②自行开发的：研究过程中发生的相关费用全部资本化。③外部购入的：应按照实际发生的一切支出，予以资本化。*****商誉（1）商誉的特征：无师自通cpa会计笔记——第六章无形资产及其他资产①不能单独存在；②不能与可辩认的各种资产分开出售；③不能单独计价。（2）外购商誉资本化，自创商誉不能资本化。5．无形资产的分类（1）按是否可以辨认，分为可辨认无形资产和不可辨认无形资产。一般而言，如果某项无形资产可以单独对外出租、出售、交换，其被处置时，作为与该项无形资产共同创造利益的其他资产不需要一并被处置，则是可辨认无形资产。比如，企业单独购入的土地使用权属于可辨认无形资产。但有时也存在某种特殊情况，即虽然企业将某项无形资产处置时，还需同时处置为共同创造某一利益的其他资产，该无形资产仍可能是可辨认的。比如，与购入了土地使用权后又建造了地上附着物，如果其他单位希望单独购买企业的该项土地使用权，为此，企业需处置地上的附着物，但该土地使用权仍然是可辨认的。判断某项无形资产是否可以辨认，对该项无形资产的确认和计量非常重要。企业无形资产中，基本上都是可辨认的无形资产，只有商誉属于不可辨认的无形资产（和企业整体结合在一起）。（2）按取得方式不同，分为外来的无形资产和自创的无形资产。外来的无形资产，是指外部取得的无形资产，又可以分为外购无形资产、通过非货币性交易换入无形资产、投资者投入无形资产、通过债务重组取得无形资产、接受捐赠取得无形资产等；内部自创无形资产是指企业自行研究与开发取得的无形资产。无形资产的核算中，应着重注意“外来和自创”这种分类方式，它作为是否确认和计量无形资产的主要依据。一般来说，外来的无形资产都是花费了代价的，大多数情况下应作为无形资产确认；自创的无形资产要么没有花费代价，或者成本不能可靠计量，大多数情况下不确认为无形资产（3）按有无期限划分，分为有限期无形资产和无限期无形资产。有些无形资产，法律规定了有效年限，或者合同规定了受益年限；有些无形资产，法律没有规定有效年限，合同也没有规定受益年限。区分有限期无形资产和无限期无形资产的目的，是用于选择无形资产的摊销期限。二．无形资产取得时的核算企业的无形资产，应按取得时的实际成本计量。取得时的实际成本应按以下规定确定：1.购入的无形资产，按实际支付的价款作为实际成本。对于一并购入的无形资产和其他资产，其成本通常应按该无形资产和其他资产的公允价值相对比例确定。采用公允价值相对比例来确定与其他资产一同购入的无形资产的成本，须以该项无形资产的相对价值是否较大为前提。如果相对价值较小，则无须单独核算，可以计无师自通cpa会计笔记——第六章无形资产及其他资产入其他资产的成本，视为其他资产的组成部分；反之，则需要单独核算。比如，作为计算机必不可少的附件随机购入的、金额相对较小的软件，就不必单独核算；但如果是连同计算机购入、金额相对较大甚至占主要部分的管理系统软件，则应单独核算。如果一并购入的无形资产与其他资产在使用上不可分离，在使用年限方面也基本一致，则无须将其与其他资产分开核算。借：无形资产贷：银行存款【例题】某企业从其他单位购入一项专利权和相关设备，实际支付的价款为6500万元。其中专利权与相关设备的价格未分别标明。假定该项专利权的公允价值与相关设备公允价值的相对比例为4:1，则相关资产的入账价值计算如下：无形资产的入账价值＝6500×（4÷5）=5200（万元）固定资产的入账价值＝6500×（1÷5）=1300（万元）2．投资者投入的无形资产，应按投资各方确定的价值作为实际成本。但是，为首次发行股票而接受投资者投入的无形资产，如果按照投资各方（主要是各大股东）确认的价值作为实际成本，可能会高估无形资产作价入股，从而侵害中小投资者用现金购买股票的权益。同时，由于发行股票时，该项股票可能没有明确市价，所以企业会计制度规定应按该无形资产在投资方的账面价值作为实际成本。如果投资者投入无形资产在投资者账面没有记录，首次发行股票的企业在接受这项无形资产时不应将其入账。借：无形资产贷：实收资本或股本（溢价部份，贷：资本公积）3．对于接受捐赠的无形资产，虽然受赠方在表面上没有花费代价，但捐赠行为一般都发生在经济关联体之中，受赠方往往要发生潜在的经济利益流出，所以也应将其确认为无形资产。①捐赠方提供了有关凭据的，按凭据上标明的金额加上应支付的相关税费，作为实际成本。②捐赠方没有提供有关凭据的，按如下顺序确定其实际成本：同类或类似无形资产存在活跃市场的，按同类或类似无形资产的市场价格估计的金额，加上应支付的相关税费，作为实际成本；同类或类似无形资产不存在活跃市场的，按该接受捐赠的无形资产的预计未来现金流量现值，作为实际成本。（无形资产的唯一性决定了同类或类似无形资产的缺乏，以及相关市场不够活跃，在捐赠方没有提供相关价值凭据的情况下，往往要借助于对其未来现金流量现值的计算来确定其入账价值。）借：无形资产贷：待转资产价值—接受捐赠非货币性资产价值无师自通cpa会计笔记——第六章无形资产及其他资产4．企业在自行研究与开发无形资产过程中，会发生各种各样的费用。比如，研究与开发人员的工资和福利、所用设备的折旧、外购相关技术发生的支出等。发生的这些费用往往难以根据某个特定的项目进行归集；此外，随着企业间技术竞争加剧，企业研究与开发的项目是否能够成功，将来是否能为企业带来经济利益，在研究与开发过程中往往存在较大的不确定性。因此，企业在自行开发无形资产过程中发生的研究与开发费用，材料费用、直接参与开发人员的工资及福利费、开发过程中发生的租金、借款费用等应于发生当期确认为当期费用；而依法申请取得时发生的注册费、律师费等费用，则应作为依法申请取得的无形资产的成本入账。借：无形资产贷：银行存款值得注意的是，已经计入各期费用的研究与开发费用，在该项无形资产获得成功并依法申请取得权利时，不得再将原已计入费用的研究与开发费用资本化。【2003年多选题】某股份有限公司的下列做法中，不违背会计核算一贯性原则的有（）A.因专利申请成功，将已计入前期损益的研究与开发费用转为无形资产成本B.因预计发生年度亏损，将以前年度计提的在建工程减值准备全部予以转回C.因客户的财务状况好转，将坏账准备的计提比例由应收账款余额的30%降为15%D.因首次执行《企业会计制度》，按规定对固定资产预计使用年限变更采用追溯调整法进行会计处理E.因减持股份而对被投资单位不再具有重大影响，将长期股权投资由权益法改为成本法核算【答案】C、D、E【2004年多选题】下列交易或事项的会计处理中,符合现行会计制度规定的有（）。A.提供现金折扣销售商品的,销售方按净价法确认应收债权B.存货采购过程中因不可抗力而发生的净损失,计入当期损益C.以支付土地出让金方式取得的土地使用权,在尚未用于开发项目前按期摊销D.自行开发并按法律程序申请取得的无形资产,将原发生时计入损益的开发费用转为无形资产的入账价值E.融资租赁方式租入固定资产的改良支出,在剩余租赁期与租赁资产尚可使用寿命孰低的期限内计提折旧【答案】B、C、E【2004年考题