第八章非货币性资产交换

1经管学院财务会计系主讲教师：王薇会计（上）第八章第八章非货币性资产交换非货币性资产交换UnRegistered2目的和要求：n理解非货币资产交换的概念及认定；n重点掌握商业实质的判断；n重点掌握具有商业实质且换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量的非货币性资产交换的会计处理；n重点掌握不具有商业实质或不能够可靠计量的非货币性资产交换的会计处理。UnRegistered3第八章非货币性资产交换n第一节非货币性资产交换的认定n第二节非货币性资产交换的确认和计量n第三节非货币性资产交换的会计处理UnRegistered4第一节非货币性资产交换的认定n什么是货币性资产？是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产。如：现金、银行存款、应收账款、应收票据及准备持有至到期投资的债券投资等。UnRegistered5一、非货币性资产交换的认定n什么是非货币性资产？是指货币性资产以外的资产。n主要内容存货、固定资产、无形资产、长期股权投资、投资性房地产、在建工程、工程物资、不准备持有至到期的债券投资等。n特征在将来为企业带来经济利益；货币的金额不固定或不可确定的。UnRegistered6注意：两者的主要区别：n区分的主要依据是资产在将来为企业带来的经济利益是否是固定的，或可确定的。UnRegistered7n单选题：1、确定一项资产是货币性资产还是非货币性资产的主要依据是（）。A.变现速度快慢与否B.是否可以给企业带来经济利益C.是否具有流动性D将为企业带来经济利益是否是固定的或可确定的2.下列项目中，属于货币性资产的是（）。A.作为交易性金融资产的股票投资B准备持有至到期的债券投资C.不准备持有至到期的债券投资D.作为可供出售金融资产的权益工具UnRegistered8多选题：1.下列各项目中，属于货币性资产的有（）。A存出投资款B银行本票存款C.交易性金融资产D持有至到期投资E.可供出售金融资产3.下列各项交易中，属于非货币性资产交换的有（）。A以固定资产换入股权B.以银行汇票购买原材料C.以银行本票购买固定资产D以无形资产换入原材料E以长期股权投资换入无形资产UnRegistered91、非货币性资产交换定义n指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。n例如，A企业需要C企业拥有的设备，同时C企业需要A企业生产的产品，双方在货币性资金短缺的情况下，可能会出现非货币性资产交换的交易行为。n该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产（即补价）（一）非货币性资产交换的认定UnRegistered10（二）涉及少量货币性资产的认定n非货币性资产交换一般只涉及少量货币性资产，即补价。n认定涉及少量货币性资产的交换为非货币性资产交换，通常以补价占整个资产交换金额的比例低于25%作为参考。n参考比例：补价占整个交易金额的25％1、以货币性资产支付或收到的补价＜25％属非货币性交换UnRegistered112、以货币性资产支付或收到的补价≥25％属货币性交换n视为以货币性资产取得非货币性资产，适用《第十三号—收入》等相关准则。n其计算公式：收到补价方：收到补价÷换出资产公允价值＜25％收到补价÷（换入资产公允价值+收到补价）＜25％UnRegistered12支付补价方：支付补价÷（支付补价＋换出资产公允价值）＜25％或支付补价÷换入资产公允价值＜25％UnRegistered13例如：甲：1张桌子（100元）乙：1把椅子（80元）乙需另支付20元钱给甲，即支付补价20元对于甲：对于乙：（收到的补价）20（换出资产公允价值）100≦25%（支付的补价）20（换出资产公允价值）80＋（支付的补价）20≦25%结论：1.可以确认为非货币性交易2.双方的计算口径一致即：补价交易约定的全部金额≦25%UnRegistered14【例】A公司以一台机床与B公司一辆汽车交换，机床的市价为80万元，汽车的市价为100万元。n则：此交易属非货币性交易∵双方用于交换的均属非货币性资产假定（1）：如A公司同时支付给B公司补价20万元。n则：A公司（支付补价）20÷（20＋80）＝20％∵＜25％∴属非货币性交换B公司（收到补价）20÷100＝20％∵＜25％∴属非货币性交换UnRegistered15假定（2）：如机床的市价为50万元，汽车的市价为70万元，A公司同时支付给B公司补价20万元。n则：A公司（支付补价）20÷（20＋50）＝28.6％∵＞25％∴属货币性交换B公司（收到补价）20÷70＝28.6％∵＞25％∴属货币性交换UnRegistered16关于非货币性资产交换的判断标准：1、收到补价的企业：收到的补价/换出资产公允价值25%或：收到的补价/（换入资产公允价值+收到的补价）25%2、支付补价的企业：支付的补价/（换出资产的公允价值+支付的补价）25%或：支付的补价/换入资产公允价值25%UnRegistered17n甲股份有限公司发生的下列非关联交易中，属于非货币性资产交换的是（）。A以公允价值为360万元的固定资产换入乙公司账面价值为400万元的无形资产，并支付补价40万元B.以账面价值为280万元的固定资产换入丙公司公允价值为200万元的一项专利权，并收到补价80万元C.以公允价值为320万元的长期股权投资换入丁公司账面价值为460万元的短期股票投资，并支付补价140万元D.以账面价值为420万元、准备持有至到期的债券投资换入戊公司公允价值为390万元的一台设备，并收到补价30万元单选题：UnRegistered解析：n用以下公式判断：1）收到补价的企业：收到的补价/换出资产的公允价值25％2）支付补价的企业：支付的补价/（支付的补价＋换出资产公允价值）25％选项A比例＝40/（360＋40）＝10％,属于非货币性资产交换；选项B比例＝80/280＝28.57％，不属于非货币性资产交换；选项C比例＝140/（140＋320）＝30.4％,不属于非货币性资产交换；选项D比例＝30/420＝7.1％，虽然低于25％，但是准备持有至到期的债券投资不属于非货币性资产，因此，其交易也不属于非货币性资产交换。UnRegistered19（三）非货币性资产交换不涉及的交易和事项1、与所有者或所有者以外方面的非货币性资产非互惠转让。2、在企业合并、债务重组中和发行股票取得的非货币性资产。UnRegistered20第二节非货币性资产交换的确认和计量一、确认和计量原则（一）公允价值应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。（二）账面价值应当以账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，不确认损益。UnRegistered21二、商业实质的判断当换出资产和换入资产预计未来现金流量或其现值两者之间的差额较大时，才能表明交易的发生使企业的经济状况发生了明显的改变时，非货币资产交换具有商业实质。满足下列条件之一的非货币资产交换具有商业实质。UnRegistered22（一）同时满足下列条件的，以公允价值作为确认和计量基础。1.该项交换具有商业实质：n符合下列条件之一的，视为具有商业实质：（1）换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同。①未来现金流量的风险、金额相同，时间不同。n换入资产和换出资产产生的未来现金流量总额相同，n获得这些现金流量的风险相同，n但现金流量流入企业的时间不同。UnRegistered23【例】甲、乙公司为各自生产经营所需，经协商甲公司以一批库存商品与乙公司一台生产设备交换，经预计该批库存商品与该台设备未来现金流量的风险、金额相同。n判断此项交换事项是否具有商业实质？UnRegistered24解析：n因存货流动性强，能够在较短的时间内产生现金流量，n设备作为固定资产要在较长时间内为企业带来现金流量，n虽然两者未来现金流量的风险、金额相同，但两者产生现金流量的时间相差较大，使上述存货与固定资产产生未来现金流量的时间显著不同n因而此项交换应具有商业实质。UnRegistered25②未来现金流量的时间、金额相同，风险不同。n风险不同n指企业获得现金流量的不确定性程度的差异。UnRegistered26【例】丙企业与丁公司协商，双方同意：丙企业以其不准备持有至到期的国库券换入丁公司一幢房屋以备出租，丙企业预计未来每年收到的国库券利息与房屋租金在金额和流入时间上相同。n判断此项交换事项是否具有商业实质？UnRegistered27解析：n丙企业原持有的国库券利息通常风险很小，n换入房屋租金的取得需要依赖于承租人的财务及信用情况等，n两者现金流量流的风险或不确定性程度存在明显差异，此项国库券与房屋的交换事项，未来现金流量的风险显著不同，因而两项资产的交换具有商业实质。UnRegistered28③未来现金流量的风险、时间相同，金额不同。n换入资产和换出资产的现金流量总额相同，n预计为企业带来现金流量的时间跨度相同，n但各年产生的现金流量金额存在明显差异。UnRegistered29【例】A公司以其商标权换入B公司新开发的一项专利权，预计两项无形资产的使用寿命相同，在使用寿命内预计为企业带来的现金流量总额相同。n判断此项交换事项是否具有商业实质？UnRegistered30解析：nA公司换入的专利权是新开发的，虽然预计原商标权与换入的专利权的使用寿命相同，n在使用寿命内预计为企业带来的现金流量总额也相同，但换入的专利权预计开始阶段产生的未来现金流量明显少于后期，而A公司原拥有的商标每年产生的现金流量比较均衡，两者各期产生的现金流量金额差异明显，n因而此项资产的交换具有商业实质。UnRegistered31（2）换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。应注意的是：n资产的预计未来现金流量现值，应当按照资产在持续使用过程和最终处置时所产生的预计税后未来现金流量，根据企业自身而不是市场参与者对资产特定风险的评价，选择恰当的折现率对其进行折现后的金额加以确定。UnRegistered32【例】甲公司为实施对A公司的控制，乙公司为解决自身生产中的技术难题，经双方协商，甲公司以一项专利技术换入乙公司拥有A公司20%股权的长期股权投资，为此，甲公司拥有A公司的股权由原持有的35%股权而增加至55%的股权，并对A公司由重大影响变为控制。n该项专利权与该项长期股权投资的公允价值相同，n两项资产未来现金流量的风险、时间和金额亦相同。n判断此两项资产的交换是否具有商业实质？UnRegistered33解析：n甲公司换入该项长期股权投资使其对A公司由重大影响变为控制关系，从而对甲公司而言，其特定价值即预计未来现金流量现值与换出的专利权有较大差异，因而此项资产的交换应具有商业实质。n乙公司换入的专利权解决了其生产中的技术难题，从而对乙公司而言，其特定价值即预计未来现金流量现值与换出的长期股权投资存在明显差异，因而此项资产的交换也具有商业实质。UnRegistered342.换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量（1）换入或换出资产存在活跃市场的即，表明该资产的公允价值能够可靠计量。n如，对于存在活跃市场的交易性证券、存货、长期股权投资、固定资产、无形资产等非货币性资产，应当以资产的市场价格为基础确定其公允价值。UnRegistered35（2）换入或换出资产本身不存在活跃市场、但类似资产存在活跃市场的即，表明该资产的公允价值能够可靠计量。n如，对于类似资产存在活跃市场的存货、长期股权投资、固定资产、无形资产等非货币性资产，应当以调整后的类似资产市场价格为基础确定其公允价值。UnRegistered36（3）对于不存在同类或类似资产可比市场交易的长期股权投资、固定资产、无形资产等非货币性资产n应采用估值技术确定其公允价值。n采用估值技术确定的公允价值估计数的变动区间很小，或者在公允价值估计数变动区间内，各种用于确定公允价值估计数的概率能够合理确定的，视为公允价值能够可靠