成本管理之作业成本计算法

作业成本计算与管理案例雅利桑那•菲尼克斯－AEROTECH公司曾宣布它的定价结构要经历一次重大的转变。这家企业生产飞机雷达和通讯设备用的电路板，它已面临亚洲和欧洲企业的竞争。AEROTECH企业总裁克雷斯丁•斯科特说：“过去几十年来，我们的竞争对手一直在压低我们２号产品的价格。那是我们公司产量最高的产品，而且我们认为我们的生产效率并不比别人低。我们不明白为什么我们的竞争对手能制定出的产品价格远低于我们的价格。同时在我们看来，我们从３号电路板受益匪浅。３号电路板是我们生产工艺”“最复杂的产品，它的销量远低于１号和２号电路板的销量。３号电路板是一种高度专业化的产品，我们的竞争者似乎不想涉及３号电路板的市场。即使我们数次提高３号电路板的价格，客户仍然源源不绝。”公司的副总经理约翰•斯通补充道：“我发现整个形势令人迷惑。为什么你以最有效率低生产一种高产量的产品，但却只能从市场中获得最低的回报，并且还面临降价的压力？我们所有的人都关心这种现象。而２号产品是我们的主营产品。”为什么AEROTECH公司要剧烈地改变公司的定价政策呢？斯科特说“要求会计人员能解决这一问题。我们的总会计师听说一种能提供更准确的产品成本计算方法。它关注公司制造每种产品中涉及的作业，它还计量作业消耗的资源量。我们使用这种名为作业成本计算的方法做了一项先期研究。结果发现，我们高估了产量高、工艺简单的产品的成本。在本公司１号电路板和２号电路板就是这种产品。但是我们”“大大低估了３号电路板的成本。３号电路板是一种产量低、工艺较复杂的产品，这些特性使得３号电路板没有承担其应该承担的成本。３号电路板消耗的工程成本和材料处理成本远超乎我们的想像”斯科特继续解释道，新产品成本法表明公司的管理当局能轻松地为２号电路板制定能与亚洲和欧洲竞争者竞争的价格。同时为了弥补成本，必须大幅提高３号电路板的价格。成本分类直接材料直接人工制造费用主要成本转换成本成本流动与分类直接材料直接人工制造费用在成品产成品销售产品成本销售及管理管理费用产品成本资产负债表存货销售产品销售收入毛利净利润期间成本直接成本共同成本甲原材料乙原材料丙原材料产品A产品B产品C产品D折旧费判断间接费用的成本区分直接成本以同一设备生产几种产品时,按产品直接判断、跟踪的成本。如：直接材料费共同成本各种产品的全部或一部分共同发生的成本。当以相同的机器生产两种产品时，机器折旧费等属于共同费用。部门个别费用成本的发生场所和金额很清楚，可以按部门直接汇总的成本。部门共同费用在所有或一部分部门共同发生的成本。间接费用、共同费用必须分别按某种标准分摊成品成本分步成本计算（A产品）分批成本计算（B产品）原材料费间接费用辅助部门费用制造部门费用财务会计（交易数据）直接费用人工费用制造费用直接计入分摊按费用项目计算按部门计算按产品计算成本汇总程序按费用项目计算首先将成本按原材料、人工费用、管理费用的形式分类再辅以按功能的分类、与产品有关的分类，最后分成直接费用和间接费用按部门计算将费用项目算出的成本，再按各发生场所加以汇总。当按部门分别生产产品时，需要按部门分别计算各种产品的成本。为了正确地计算制造成本，需要按成本发生场所，合理地汇总成本，并将它合理地分配给在这里制造的产品，再按照产品生产经过的工序和部门的顺序，依次汇总成本。按产品计算按产品进行成本计算时，要将成本要素分别按所生产的产品加以汇总。这种成本计算方式可以分为：分步成本计算分批成本计算传统成本计算两步制程序第一步第二步资源成本库(归集点)工厂或部门成本对象成本、成本（库）归集点、成本对象作业成本库成本对象电动传送材料处理监督包装材料最后检查组装车间包装车间洗碗机洗衣机传统成本计算直接费用全部按照不同的产品进行汇总；间接费用只是特定部门发生的部门个别费用和部门共同费用，这些费用将通过适当的分摊标准按一定比例分摊。传统成本计算辅助服务部门为了帮助制造部门顺利地进行生产而提供服务时所发生的费用将根据各个部门受到的服务量，分别由各制造部门分摊。制造部门汇总的间接制造费用将根据直接作业时间和机械运转时间等分摊标准，分摊到各个产品身上。间接制造费用的分摊假定某企业生产A、B两种产品，已知直接材料和直接人工在不同产品上发生的金额。间接制造费用必须分摊到A、B产品上。假定制造部门汇总的间接制造费用为720000元，应根据直接作业时间分摊。传统成本计算A产品B产品合计年产量2000件1000件3000件直接材料（元）直接人工（元）间接制造费用（元）300000400000220000280000520000680000720000直接作业时间（小时）400030007000传统成本计算直接作业时间（小时）分配率（元／小时）分摊额（元）A产品4000411429B产品3000308571合计7000102.857720000传统成本计算A产品（2000件）B产品（1000件）总额单位总额单位直接材料直接人工间接制造费用300000400000411429150200206220000280000308571220280309制造成本合计1111429556808571809传统成本计算的局限性1.间接费用分配基础的疑问费用与产品的关联度削弱人工小时与机器小时的不足2.成本计算方法对决策的影响作业成本法(ABC)的必要性影响企业盈利性的市场力量：低成本竞争对手替代品的出现（创新）迅猛发展的科技快速多变的顾客需求产品新特色、多选择的产品或服务、产品质量作业成本法(ABC)的必要性企业的反应：采取许多措施以保持其竞争优势结果：成本结构变化对策：成本管理的日益重视一般一袋洗衣粉的价钱大约3～5元，约10%的利润，成本是价格的90%左右。成本因素主要包括原料（香精、漂白粉及各种洗涤成分）和劳动力成本（即工资），此外还有运输和分销成本。其中，劳动力的成本即工资大概占20%，而洗衣粉的价钱本来就不算很高，洗衣粉制造业的工资标准基本上在它成本结构的20%的范围内。再回过头来看软件开发产业。它最大的成本是智力，是开发能源的时间，即工资，至少要占到50%或60%；其他的日常管理维护费用可能占10%到20%，利润有20%到30%。软件产品的价格也不低，所以工资水平就很高。作业成本法(ABC)的必要性竞争对经理们提出的要求：了解产品、客户、分销渠道的盈利性掌握利润和成本动因明确影响总体盈利能力的作业或流程满足顾客需求、快速反应市场之措施企业盈利、成本信息状况不一致的方法和不全面的分析导致不同工作小组对同一产品或客户的业绩和盈利能力得出完全不同的结论：各部门的总和与企业总体不相等不同角度（如产品、客户、部门）得出的盈利能力结果，与在最高层次进行加总之后得出的结果并不一致。企业盈利、成本信息状况成本和盈利能力信息的不全面或不正确，导致据此作出的战术决策和战略决策的不正确性。解决方案：ABC可以为多角度分析提供更好的、一致的管理信息作业成本计算原理作业消耗资源成本对象（产品、客户、部门）消耗作业作业成本计算两步制程序资源成本对象(产品/客户/部门)成本库(归集点):作业或作业中心资源动因作业动因作业成本计算基本步骤第一步确认主要作业中心第二步将成本(资源）分配作业中心第三步将成本分配到各种成本对象资源成本资源成本资源成本作业A作业B作业C产品A产品B产品C步骤1－作业的确定采购部门销售上的确定、订货、交货期的确认等销售部门业务承揽的处理、顾客访问、估价报告、收回货款、投诉的处理、公司内部营销会议、报告等步骤1－识别作业并进行作业分析4类作业单位级作业(unit-levelactivity)完成单位产品所发生的作业批别级作业(batch-levelactivity):因每批产品而发生的作业产品级作业(product-levelactivity):为支持不同产品的生产而发生的作业设备级作业(facility-levelactivity)在总体上支持产品生产而发生的作业步骤2－作业中心的设置各项作业都设立相应的作业中心，然后对各自的间接制造费用进行汇总。例如：通过对设计、零部件集散、材料采购、机械作业、组装、检查、搬运等各项作业进行汇总，就可以设立有效的作业中心。步骤3－将资源成本分配给作业典型的资源动因：公用事业----仪表数薪酬作业----雇员人数调整作业----调整次数材料整理作业----材料移动次数机器运行作业----机器小时门卫、清洁作业----空间大小步骤4－确定作业动因将与各项作业的成本有密切关系的数量数据作为分摊的基准（成本动因）。例如：就零部件集散来说，订购单上的数量、订购零部件种类数等通常作为分摊基准来考虑。步骤4－将作业成本分配给成本对象典型的作业动因：采购订单份数验收单份数检验报告数或时数零部件储存数支付次数直接人工小时机器小时步骤5－最终产品的明确化使用分配基准将各项作业的成本分配到各产品中，然后进行成本计算。步骤5－将作业成本分配给成本对象典型的成本对象：产品服务顾客部门业务单位间接制造费生产现场检查材料采购设计A产品B产品直接材料费直接人工费设计次数零部件数检查数组装时间／机械时间作业中心作业动因作业成本分配作业成本计算作业金额作业动因作业量单位作业成本作业成本合计合计ABAB材料采购100000采购次数1064100006000040000检查340000检查项目20000100001000017170000170000机械作业280000作业时间70004000300040160000120000合计720000－－－－－－－－－－390000330000作业成本计算A产品（2000件）B产品（1000件）总额单位成本总额单位成本直接材料300000150220000220直接人工400000200280000280间接制造费用材料采购检查机械作业600001700001600003085804000017000012000040170120合计1090000545630000830北方高科有限公司案例生产和销售两种打印机。有关资料如下：豪华型普通型产量500015000售价$400$200单位直接材料和人工$200$80直接人工小时2500075000作业及其动因作业预算成本库作业动因工程$125000工程作业时间调整300000调整次数机器运行1500000机器小时包装75000包装单数量合计$2000000实际作业作业消耗作业动因豪华型普通型合计技术性时间5000750012500调整次数200100300机器小时50000100000150000包装单数量50001000015000传统成本计算法下工厂间接成本分配直接人工小时分配率分配额($)普通型750001500000豪华型25000500000合计100000$20/DLH2000000单位间接成本：普通型：$1500000／15000＝$100豪华型：$500000/5000=$100传统成本计算制下产品盈利能力分析豪华型普通型单位售价$400$200单位产品成本直接材料和人工20080工厂间接成本100100单位成本300180产品利润$100$20作业成本计算（1）（2）（3）（4）=(2)/(3)作业动因成本作业消耗作业分配率工程作业时间$12500012500$10调整次数3000003001000机器小时150000015000010包装单数量75000150005间接成本分配豪华型打印机（1）（2）（3）（4）＝（2）／（3）（5）作业动因分配率作业量间接成本单位间接成本工程作业时间$105000$50000$10调整次数100020020000040机器小时1050000500000100包装单数量5500250005间接成