会计租赁业务

第六章租赁主要问题：第一节租赁概述第二节经营租赁的会计处理第三节融资租赁的会计处理第四节售后租回交易的会计处理第一节概述一、租赁概念（一）租赁的定义：是指在约定的期间内，出租人将资产使用权让渡给承租人以获得租金的协议。（二）租赁的特点：转移资产的使用权不是转移资产所有权是有偿转让使用权二、租赁的分类租赁分为：经营租赁和融资租赁（一）融资租赁：实质上转移了与租赁资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁。融资租赁：一般涉及三方，即出租人、承租人、供应商。（二）经营租赁：出租人没有将租赁资产有关的全部风险和报酬转移给承租人的租赁。经营租赁：一般涉及两方，即出租人、承租人。（三）融资租赁的具体标准满足下列一条或数条的即认定为融资租赁：1、租赁期满，取得资产所有权的。2、租赁期届满，承租人有优惠购置选择权的：所订立的购买价预计远低于行使选择权时租赁资产公允价。3、租期÷尚可使用年限≥75％注意：若是旧的固定资产资产，已使用年限超过了全新使用年限的75％，该标准不适用。有时间标准约束。4、租赁开始日，最低租赁付（收）款额的现值÷租赁资产原面价值≥90％注意：若是旧的固定资产资产，已使用年限超过了全新使用年限的75％，该标准不适用。有时间标准约束。5、租赁资产特殊，如果不加大修整（如改制），只有承租人才能使用。三、与租赁相关的若干概念（一）租赁期是指租赁合同规定的不可撤销的租赁期间。如果承租人有权选择续租该资产，并且在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权，不论是否再支付租金。续租期也包括在租赁期之内。【例1】假设20×4年9月1日，甲公司与乙公司签订了一份租赁合同。合同规定：（1）租赁期开始日：20×5年1月1日；（2）租赁期：20×5年1月1日～20×7年12月31日，共3年；（3）租金支付：于每年年末支付100000元；（4）租赁期届满后承租人可以每年20000元的租金续租2年，即续租期为20×8年1月1日～20×9年12月31日，估计租赁期届满时该项租赁资产每年的正常租金为80000元。根据上述资料，分析如下：（1）合同规定的租赁期为3年（2）续租租金20000／正常租金80000＝25%，可以合理确定承租人将来会续租。因此，本例中的租赁期应为5年（3年+2年），即20×5年1月1日～20×9年12月31日。租赁开始日，是指租赁协议日与租赁各方就主要租赁条款作出承诺日中的较早者。在租赁开始日，承租人和出租人应当将租赁认定为融资租赁或经营租赁。（四）租赁期开始日租赁期开始日，是指承租人有权行使其使用租赁资产权利的日期，表明租赁行为的开始。在租赁期开始日，承租人应当对租入资产、最低租赁付款额和未确认融资费用进行初始确认；出租人应当对应收融资租赁款、未担保余值和未实现融资收益进行初始确认。（三）租赁开始日（五）担保余值担保余值，就承租人而言，是指由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值；就出租人而言，是指就承租人而言的担保余值加上独立于承租人和出租人的第三方担保的资产余值。（六）未担保余值是指租赁资产余值中扣除就出租人而言的担保余值以后的资产余值。（七）最低租赁付款额的定义是指在租赁期内，承租人应该支付或可能被要求支付的各种款项（不包括或有租金和履约成本）加上由承租人或与其相关的第三方担保的资产余值。应该支付可能被要求支付与其相关的第三方为什么要担保或有租金：指金额不固定、以时间以外的其他因素（如销售百分比、使用量、物价指数等）为依据计算的租金。履约成本：在租赁期内为租赁资产支付的各种使用成本，如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。【例2】甲企业采用融资租赁方式租入设备—台。租赁合同主要内容:(1）该设备租赁期为5年,每年支付租金5万元；(2）或有租金4万元；(3）履约成本3万元；(4）承租人有关的第三方担保的资产余值2万元。甲企业该设备的最低租赁付款额为(）。（2005年考题）A.25万元B.27万元C.32万元D.34万元【答案】B【解析】甲企业该设备的最低租赁付款额=5×5+2=27（万元）。是指最低租赁付款额加上独立的第三方对出租人担保的资产余值。【例3】乙公司2006年1月10日采用融资租赁方式出租一台大型设备。租赁合同规定：（1）该设备租赁期为6年，每年支付租金8万元；（2）或有租金为4万元；（3）履约成本为5万元；（4）承租人提供的租赁资产担保余值为7万元；（5）与承租人和乙公司均无关联关系的第三方提供的租赁资产担保余值为3万元。乙公司2006年1月10日对该租出大型设备确认的应收融资租赁款为（）。（2006年考题）A.51万元B.55万元C.58万元D.67万元【答案】C,应收融资租赁款=8×6+7+3=58万元。或有租金与履约成本不能计算在内。（八）最低租赁收款额第二节经营租赁的会计处理一、承租人对经营租赁的会计处理主要是解决应支付的租金与计入当期费用的关系1、支付的租金总额应在租赁期内平均摊销。2、在存在免租期的情况下，租金总额应在整个租赁期内平均摊销。3、在存在出租人承担某些费用的情况下，这些费用应在租金总额中扣除后，再摊销。4、初始直接费用计入管理费用。5、或有租金，计入销售费用或财务费用。6、履约成本，计入管理费用。案例：P180,6-6二、出租人对经营租赁的会计处理出租人应当按资产的性质，将用作经营租赁的资产包括在资产负债表中的相关项目内。出租人在经营租赁下收取的租金应当在租赁期内各个期间按照直线法确认为收入；其他方法更为系统合理的，也可以采用其他方法。在某些情况下，出租人可能对经营租赁提供激励措施，如免租期、承担承租人的某些费用等。在出租人提供了免租期的情况下，出租人应将租金总额在整个租赁期内，而不是在租赁期扣除免租期后的期间内，按直线法或其他合理的方法进行分配，免租期内应确认租金收入。在出租人承担了承租人的某些费用的情况下，出租人应将该费用从租金总额中扣除，并将租金余额在租赁期内进行分配。出租固定资产应计提折扣，计入“其他业务成本”案例：P181，6-6第三节融资租赁的会计处理一、承租人对融资租赁的会计处理（一）融资租入资产的入账价的确认按租赁资产公允价值与最低租赁付款额的现值两者中的低者，加上初始直接费用，作为租入资产的入账价。按最低租赁付款额作为“长期应付款”入账上述两者的差作为“未确认融资费用”（二）初始直接费用的处理计入租入资产的成本初始费用是指：租赁谈判过程中发生的佣金、律师费、差旅费、谈判费、印花税。（三）未确认融资费用的分摊1、未确认融资费用：摊入“财务费用”。2、摊销方法：实际利率法3、实际利率法下：摊销率的选择。（1）租赁资产以现值入账的，折现率就是摊销率；（2）租赁资产以公允价值入账的，要重新计算摊销率。重新计算分摊率：使最低租赁收款额的现值与未担保余额的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。（四）租赁资产折旧的计提1、应提折旧总额（1）有担保余值的：固定资产的入账价－（担保余值－预计清理费用）（2）无担保余值的：固定资产的入账价－（预计残值－预计清理费用）2、折旧年限（1）租赁期满会取所有权的，按尚可使用年限摊销。（2）无法合理确定租赁期满时是否会取得所有权的，按租赁期与尚可使用年限两者中的低者摊销。例如：融资租入固定资产，尚可使用15年，租赁期10。若租赁期满会取所有权的，按15摊。若无法确定租赁期满时是否会取得所有权的，按10摊。3、折旧方法：与自有固定资产折旧方法一样（四）履约成本在租赁期内为租赁资产支付的各种使用成本。如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。发生时：借：管、制、长期待摊费用等贷：银行存款（五）或有租金1、以销售百分比、使用量为依据计算的－－计入“销售费用”2、以物价指数为依据计算的－－计入“财务费用”借：销售费用财务费用贷：银行存款（六）租赁期届满时的会计处理1、返还租赁资产借：长期应付款累计折旧贷：固定资产是否冲“长期应付款”账户，主要看租赁时资产是否存在担保余值；若存在担保余值，还要看租赁期届满时租赁资产有无减值，如果是未减值才冲“长期应付款”账户。2、续租3、留购（七）相关会计处理案例：P184,6-8二、出租人对融资租赁的会计处理（一）租赁债权的确认1、按最低租赁款额与初始直接费用之和：借记“长期应收款”2、按未担保余值：借记“未担保余值”3、按租赁资产账面价：贷记“融资租赁资产”4、按上述借贷的差：贷记“未实现融资收益”(二)未实现融资收益分摊的会计处理1、未实现融资收益：摊入“租赁收入”2、摊销方法：实际利率法3、实际利率法下：计算内含报酬率内含报酬率：使最低租赁收款额的现值＋未担保余额的现值之和等于租赁资产公允价值的折现率。（三）长期应收款坏帐准备的计提实提＝（长期应收款－未实现融资收益）×提取率＋坏帐准备原有的借方余额（或者：－贷方余额）提取的方法、发生的坏帐、转销的坏帐又收回的会计处理与以前的方法一样。（四）未担保余值发生减值的会计处理由于未担保余值发生减值的损失最终由出租人承担，因此，根据谨慎原则，出租人年末必须对未担保余值是否减值进行检查。见教材，P191(五)或有租金的会计处理在实际发生或有收益时确认为当期收入借：应收账款/银行存款贷：租赁收入（六）租赁期届满时的会计处理1、收回租赁资产2、优惠续租3、留购租赁资产案例：P193,6-10,第四节售后租回交易的会计处理一、售后租回是一种融资行为资产的出售和租回实质上是同一项交易，它是一种融资行为，不是销售行为，因此，当期不确认交易的损益。二、售后租回形成融资租赁1、将售价与资产账面价之间的差额予以递延，计入“递延收益”账户2、“递延收益”，按折旧进度进行摊销3、摊销的金额作为折旧费用的调整。案例：P199,6-12三、售后租回形成经营租赁（一）资产售价等于其公允价值资产售价与账面价之间的差额，直接计入当期损益租回的资产作备查记录。以后支付的租金计入成本、费用见教材（二）资产售价低于其公允价值1、资产售价低于公允价值，且未来租赁付款额（即租金）不低于市价资产公允价值与账面价值之间的差额确认当期损益。2、资产售价低于公允价值，且损失将由低于市价的未来租赁付款额弥补。售价低于其公允价值的损失予以递延，资产公允价值与账面价值之间的差额确认当期损益。案例：P204,6-15（三）资产售价高于其公允价值1、资产售价高于公允价值的部分予以递延，计入“递延收益”账户“递延收益”，按租金支付比例进行摊销摊销的金额作为租金费用的调整。2、资产公允价值与账面价值之间的差额确认当期损益。案例：P205,6-16