管理会计案例--长江电工的全面预算“五步法”

重庆长江电工工业集团有限公司（以下简称长江电工）是国家特品产品的定点企业，其产品主要有特品、汽车零部件、金属材料、高强度螺栓、紧固器材五大系列共60余个品种。近年来，随着内外部运营环境的一系列变化，长江电工各项管理工作的复杂性和不确定性日益提升，企业管理不再拘泥于传统模式，事前对经营活动进行科学规划预测、事中对运营过程进行有效控制、事后对运营效果进行合理评价显得越发重要。在此背景下，长江电工以实现企业价值增值为目标，以推进管理会计工具运用为切入点，用了三年时间分五大步骤逐步建立起业务与财务交汇融合，有利于落实战略、前瞻规划、过程控制、评价标杆等的全面预算管理体系，有效提升了企业管控决策质量。一、长江电工全面预算管理的整体框架长江电工的全面预算管理体系是建立在业务运营系统上的规划控制体系，其源头是业务计划，基础是业务预算，薪酬预算和资本预算是其重要支撑，最终以财务预算的形式将特定周期的运营过程预先反映出来。企业通过业务计划提前规划各职能单位将要做什么事；通过编制业务预算、薪酬预算和资本预算明确特定作业所需要的资源支撑；在预算委员会牵头组织“三上三下”的沟通和审核过程中完成对作业活动的效果评估及资源配置方案；最后通过监控各项预算的执行实现对运营过程的及时管理控制。二、长江电工建立全面预算管理体系的“五步法”实践在开展全面预算管理实践过程中，长江电工立足实际，注重建立长效机制，充分考虑管理革新与企业的接受程度，兼顾新旧管理模式间的平稳过渡，探索出由易到难、循序渐进的“五步法”。（一）第一步：从无到有，做实费用预算第一步的主要目标是导入工具，以费用预算编制作为预算工具的导入点，达到“树意识、立规矩、控费用”的目的，为深入推行成本项目预算打下基础。1.设立预算管理委员会。设立全面预算管理委员会，作为预算管理的最高权力机构，由董事长任委员会主任、总经理及总会计师任副主任，其他副职公司领导任委员会成员。预算管理委员会下设预算管理办公室，由财务部负责人任主任，战略、市场、人力、生产、质量、组干等业务部门负责人为办公室成员，各单位指定一名兼职预算员负责本部门责任预算的编制与分析，从人员组成机制上保证业务部门的参与。2.坚持“先业务预算后经费预算”。强调预算的编制依据是部门职责及业务活动，依据业务活动逐项匹配经费预算，初步体现预算与业务的结合。对各类费用细化到最小项目，并将后勤、物流、保卫等辅助预算全面纳入，避免因漏报项目而调整预算。制定每类费用标准，以标准编制预算，每项费用透明化。上下严格执行预算，将费用指标录入电脑系统，无预算就无法制作凭证，以电脑刚性控制。3.严格控制预算调整，维护预算的权威。统一预算调整表单，申请预算调整的单位必须以附件形式说明调整事项理由。制定相对繁琐的预算调整流程，预算调整不论金额大小，必须经业务主管部门和预算办公室审核通过后，逐级报分管领导、总会计师、总经理审批同意，最终由预算委员会主任或预算管理委员会批准后才能予以调整。（二）第二步：从有到全，夯实业务基础制造企业的管控重点在于组织生产及成本管理，只有做实与生产相关的业务预算与成本预算，预算工作才能有效融入其中。1.运用经营预测工具，科学编制销售预算。编制销售预算是全面预算的起点。销售预算编制以对当前的市场状况、竞争对手和产品销售渠道的销售预测为基础，结合前期销售订单的执行情况、生产能力评估等，将销售预算按照发生的概率进行细分。已签订的合同、订单直接计入销售收入预算；有意向订单或订货需求信息的根据剩余产能及历史经验，结合企业固定资产投资计划，预测销售收入，最终形成分解到客户、品种、单价及交货期的销售收入预算。在销售收入预算的基础上对销售大纲进行压力测试，预测因经营环境变化导致变动的销售大纲对年度经营目标完成的支撑度，形成高、中、低压力不同方案的销售计划供决策层参考。2.做实生产大纲，将生产大纲作为其他业务预算编制的纲领。以销售预算及产能为起点编制各月生产大纲预算。生产管理部门应充分考虑企业现有生产能力、技术瓶颈、原材料供给、在制品结存情况，在保证产品满足销售交付期的前提下，合理调控月度生产计划，均衡生产，确保生产目标完成。生产大纲是全年预算的中枢神经，物料需求预算、物资采购预算、仓储物流预算、用工计划及薪酬预算、工具生产及消耗预算、能源预算及成本中心生产成本预算等均以生产大纲作为编制基础。在用工计划及薪酬预算方面，人力资源部根据生产大纲和工时定额计算每个单位的年度总工时，确定每月用工计划，并依据产品的工资含量分别制定各生产单位薪酬预算；各生产单位依据人力资源部制定的工资总额预算做平衡调整后再报人力资源部审核，最终形成职能部门与业务部门协同认可的薪酬预算，报财务部门汇总。在采购预算方面，采购量预测以各生产车间生产大纲为基础，依据产品相关材料定额测算物资需求计划，报制造保障部汇总编制物资需求预算；在确保材料安全库存前提下，采购部根据物资需求预算、相关材料结存情况和材料采购周期确定最佳采购批次和采购量，以预算年度主要原材料价格走势预计为基础，根据上年实际材料单价波动、历史采购数据、材料供应情况预计采购单价，同时辅以预计仓储、运输等附加费用，编制采购预算。3.以定额为基础，全面开展车间的成本预算编制。成本预算编制作为生产预算的重点，必须有一个职能部门与业务部门均认可的标杆。定额数据依据产品工艺质量等实际数据测算，易为成本中心所接受，已有定额数据的材料、工装和人工以定额数据编制预算成本。无完整定额数据的能源和制造费用则参照三年平均历史成本编制预算成本，其修正要剔除受不可控因素影响的历史数据，结合企业投资情况、技术革新、生产熟练程度等进行微调确定。4.强调预算的业务属性，实行费用归口管理。业务部门负责对各自分管板块的预算编制、审核、执行及考核配置资源，实行谁负责谁控制、谁节约谁受奖励、谁超支谁受罚的政策，形成人人关心预算、全员保障完成预算的局面。预算办公室作为预算管理的组织者、推动者和控制者，只针对归口部门控制费用总额并进行考核。费用归口管理使业务与财务结合更加紧密，费用编制和分配更加公允合理，预算执行偏差和调整项目进一步缩小。5.将部分预算指标纳入绩效考核，以考核促进预算。编制靠定额，执行靠考核。通过预算指标考核，能使被考核人看到具体差距，调动企业全员的积极性、主动性和创造性。而先将部分指标纳入绩效考核易于企业上下转变观念，逐步接受。长江电工将目标利润、目标成本、目标收入各选取部分指标纳入绩效考核，各分厂年度利润预算执行差异的100%直接与分厂工资挂钩；将成本预算中的工装和制造费用两部分纳入绩效考核，预算执行差异的70%直接量化为责任单位的工资奖励（惩罚）；将市场部销售收入及回款纳入绩效考核，每月收入完成进度差异的30%及回款额度差异的15%直接量化为工资奖励（惩罚）。期间费用全面纳入考核，除折旧、工资外的可控部分纳入部室绩效考核指标。6.明晰编制流程，提升预算编制水平。一是将全面预算分为业务预算、财务预算、薪酬预算、资本预算、资金预算五大部分，分别由财务部、人力资源部、战略规划部等部门牵头编制，真正实现部门之间联合协作编制预算。二是绘制公司的全面预算结构框架，使全面预算的编制、审核、结构分析更加清晰并有据可依。三是预算编制原则以工艺改进计划作为牵引，以设备投资经营数据效果体现作为落脚点，使全面预算、成本工程与绩效考核更加深入融合。四是编制预算时以销售计划倒推排产，使主要经济指标细分到月度，为预算执行情况分析和滚动调整打下基础。（三）第三步：从全到深，细化成本预算经过实践，长江电工发现以定额为基础的预算成本与实际成本差距较大，绩效考核难于执行，且只有部分预算指标纳入绩效考核，易导致成本转移，出现各部门和项目预算都能完成、企业整体预算却完不成的情况。只有深入细化成本预算，才能建立制定预算的参照标准。1.及时修订优化各项定额。每年年中，依据工艺改进调整材料消耗定额、产品工时定额、工装消耗及部件良品率等指标；补充制定制造费用中与产量、工时、人数相关度较高的项目定额，如制造费用中的办公费、印刷费等，根据多年积累的历史数据，补充制定能源定额；将标准成本及定额成本同时作为预算编制的参照标准。2.细化各类生产保障性预算的编制。为确保生产预算的顺利执行，各类保障性预算也应准确完整。编制以工艺进步和质量提升为目标的工艺科研预算，以保障生产为目标的安全、物流预算，以解决生产瓶颈为目的的维修维护预算，支撑成本预算的科学合理。在工艺科研预算方面，企业为改进工艺、产能、质量、效率和成本进行的设备、人力、技术等投资在全面预算编制中通过工艺改进计划反映，如产品良品率提高、材料消耗量降低、专用工具使用量降低、操作工人减少等。3.新增投资预算，细化投资对成本的影响。战略部门根据企业规划和对行业未来发展的预测，参照《投资决策手册》设计投资预算表单，编制固定资产投资计划和产权投资方案，各相关职能部门初审后经预算管理委员会专题审议通过确定。同时，在成本预算中体现投资行为对成本或经营指标的影响，如产能扩大、成本下降或效率提升等对成本和效益的影响。4.以零基方式编制费用类预算。除人员薪酬和折旧外，编制费用类预算不再以历史数据为依据，通过开展零基预算，避免以前年度非常规业务对预算编制准确性的影响。5.深化全面预算与日常经营考核的有机统一。用基于全面预算的业绩评价体系取代基于核算的评价体系，设置明确的评价标准，有奖有罚，权责对等，预算执行差异直接量化为工资奖惩。将目标收入预算纳入考核，包括收入预算总额完成情况和收入预算结构差异，实际收入结构与预算比偏差较大时，调整销售费用提取比例；将成本目标项目中的材料、废品损失和能源成本纳入考核，其中材料和废品损失按照预算执行差异额的70%进行奖罚；将对EVA驱动路径敏感的指标如科研投入等纳入考核。将预算执行考核与中层领导干部个人薪酬挂钩，调动中层管理人员主动参与预算管理的积极性，如车间中层干部个人考核指标中成本预算完成情况指标占考核总权重的60%。（四）第四步：从深到准，打造预算平台定额是对过去历史数据的合理整理，未考虑新增制造能力、工艺改进等因素，而标准成本是在定额基础上考虑了当年变动因素的成本，更适合作为预算的参照标准。1.用标准成本取代定额成本作为预算编制的参照标准。为提高编制效率和准确性，将标准成本作为成本预算编制的重要参考标杆，分析预算成本与标准成本的差异。一是编制产品成本预算时，只编制因年度生产安排、技术路线变动等因素导致的与标准成本有差异的预算项目，并对每个项目附上专项差异说明。二是审核成本预算时，重点审核差异。依据差异分析合理性，结合实际确定当年产品成本预算。标准成本的引入使全面预算产品成本预算编制不再处于标杆不清的情况，同时在定价决策、业绩评价中的运用中也发挥了标杆作用。2.划分成本性态，夯实动态预算的基础。企业经营活动是动态变化的，全面预算也需要随之而动。制造费用是成本中较为复杂的项目，长江电工按成本性态将制造费用分为变动和固定两大类。变动部分以产量、人数、工时等动因分析编制，如实验检验费、机物料消耗以产量为动因编制；职工交通费费、劳保用品费用以人数为动因编制；低值易耗品以工时为动因编制。固定费用以专项分析编制，如厂房和机器设备的折旧等。3.细化考核指标，实现预算执行、反馈与改进机制的统一。每月将考核执行差异的奖惩情况以书面形式通知被考核单位，及时让被考核单位了解因预算执行差异被奖惩的具体金额、差异事项及原因，并对需改进问题做出必要的提示和督促。同时加大业务指标的权重，如对材料消耗指标和良品率两个指标权重和考核政策由70%调整为100%。（五）第五步：从准到先，落实战略牵引1.增加业务与战略的相关度分析，以目标牵引业务。所有业务计划纳入全面预算后，部分业务计划与企业经营目标相关度不大，资源占用与目标实现关联度不紧密，编制预算时需增加业务计划部分与企业战略的关系描述和对年度经营目标支撑度评价两部分内容，审核预算时先审业务计划的真实性，再审业务计划与战略的关系和对经营目标的支撑度，全方位平衡配置资源。调整预算时新增和调减预算必须符合调整后的企业经营目标