第3章存货(中级财务会计)

第3章存货本章基本结构框架存货的确认和初始计量存货成本的结转存货的初始计量（重要）发出存货成本的计量方法发出存货的计量存货期末计量原则期末存货的计量可变现净值的含义存货期末计量的具体方法（重要）存货的定义与确认条件第一节存货的确认和初始计量一、存货的定义与确认条件（一）存货的定义存货，是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。（二）存货的分类按经济内容：原材料、在产品、半成品、产成品、商品、周转材料等。按来源：外购存货、自制存货、委托加工存货、投资者投入的存货、通过债务重组取得的存货、通过非货币性交易换入的存货、盘盈的存货1．原材料，指企业在生产过程中经加工改变其形态或性质并构成产品主要实体的各种原料及主要材料、辅助材料、外购半成品（外购件）、修理用备件（备品备件）、包装材料、燃料等。2．在产品，指企业正在制造尚未完工的生产物，包括正在各个生产工序加工的产品，和已加工完毕但尚未检验或已检验但尚未办理入库手续的产品。3．半成品，指经过一定生产过程并已检验合格交付半成品仓库保管，但尚未制造完工成为产成品，仍需进一步加工的中间产品。但不包括从一个生产车间转给另一个生产车间继续加工的自制半成品以及不能单独计算成本的自制半成品，这类自制半成品属于在产品。4．产成品，指工业企业已经完成全部生产过程并验收入库，可以按照合同规定的条件送交订货单位，或者可以作为商品对外销售的产品。企业接受外来原材料加工制造的代制品和为外单位加工修理的代修品，制造和修理完成验收入库后，应视同企业的产成品。5．库存商品，指商品流通企业外购或委托加工完成验收入库用于销售的各种商品。6．包装物，指为了包装本企业商品而储备的各种包装容器，如桶、箱、瓶、坛、袋等。其主要作用是盛装、装潢产品或商品。7．低值易耗品，指不能作为固定资产的各种用具物品，如工具、管理用具、玻璃器皿、劳动保护用品，以及在经营过程中周转使用的容器等。其特点是单位价值较低，或使用期限相对于固定资产较短，在使用过程中保持其原有实物形态基本不变。6与7统称为周转材料（三）存货的确认条件存货同时满足下列条件的，才能予以确认：与该存货有关的经济利益很可能流入企业；该存货的成本能够可靠地计量。二、存货的初始计量存货应当按照成本进行初始计量。存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本。存货成本采购成本购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。加工成本直接人工以及按照一定方法分配的制造费用。其他成本是指除采购成本、加工成本以外的，使存货达到目前场所和状态所发生的其他支出。表1存货成本的构成（一）外购存货的成本存货的采购成本，包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。存货的购买价款是指企业购入的材料或商品的发票账单上列明的价款，但不包括按规定可以抵扣的增值税额。存货的相关税费是指企业购买存货发生的进口关税以及不能抵扣的增值税进项税额等应计入存货采购成本的税费。其他可归属于存货采购成本的费用是指采购成本中除上述各项以外的可归属于存货采购的费用，如在存货采购过程中发生的仓储费、包装费、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用等。【例1】甲公司为增值税一般纳税企业。购入原材料150公斤，收到的增值税专用发票注明价款900万元,增值税额153万元。另发生运输费用9万元（运费抵扣7%增值税进项税额）,包装费3万元，途中保险费用2.7万元。原材料运抵企业后，验收入库原材料为148公斤，运输途中发生合理损耗2公斤。该原材料入账价值为（）万元。【单选题】A．911.70B.914.07C．913.35D.914.70【答案】B【解析】原材料入账价值=900+9×93%+3+2.7=914.07（万元）。应注意的问题：商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等进货费用，应当计入存货采购成本，也可以先进行归集，期末根据所购商品的存销情况进行分摊。对于已售商品的进货费用，计入当期损益；对于未售商品的进货费用，计入期末存货成本。企业采购商品的进货费用金额较小的，可以在发生时直接计入当期损益。【例2】某商品流通企业采购甲商品100件，每件售价2万元，取得的增值税专用发票上注明的增值税为34万元，另支付采购费用10万元。该企业采购的该批商品的单位成本为（）万元。【单选题】A．2B．2.1C．2.34D．2.44【答案】B【解析】单位成本=（100×2+10）÷100=2.1(万元/件)。【例3】下列各项与存货相关的费用中，应计入存货成本的有()。【多选题】A．材料采购过程中发生的保险费B．材料入库前发生的挑选整理费C．材料入库后发生的储存费用D．材料采购过程中发生的装卸费用E．材料采购过程中发生的运输费用【答案】ABDE【解析】材料入库后发生的储存费用应计入当期管理费用。（二）加工取得的存货的成本存货的加工成本，包括直接人工以及按照一定方法分配的制造费用。（三）其他方式取得的存货的成本在确定存货成本过程中，应当注意，下列费用应当在发生时确认为当期损益，不计入存货成本：非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用；仓储费用（不包括在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的费用）；不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出。【例4】下列项目中，应计入存货成本的有（）。【多选题】A.商品流通企业在采购商品过程中发生的保险费B.非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用C.在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的费用D.存货的加工成本E.产成品的仓储费用【答案】ACD【解析】商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等进货费用，应当计入存货采购成本。下列费用应当在发生时确认为当期损益，不计入存货成本：（1）非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用；（2）仓储费用（不包括在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的费用）；（3）不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出。产成品的仓储费用不是为达到下一个生产阶段所必需的费用，所以不计入存货成本。【例5】下列各项支出中，应计入原材料成本的有（）。【多选题】A.因签订采购原材料购销合同而支付的采购人员差旅费B.因委托加工原材料（收回后用于连续生产）而支付的受托方代收代缴的消费税C.因原材料运输而支付的保险费D.因购买的原材料而支付的运输费用E.因外购原材料在投入使用前租用仓库而支付的仓储费用【答案】CD【解析】选项Ａ应记入“管理费用”科目；选项Ｂ应计入“应交税费――应交消费税”科目的借方；选项Ｅ应记入“管理费用”科目。第二节发出存货的计量一、发出存货成本的计量方法企业可采用先进先出法、移动加权平均法、月末一次加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本。不得采用后进先出法确定发出存货的实际成本。二、发出存货的核算（一）产成品或商品借：主营业务成本存货跌价准备贷：库存商品（二）原材料发出的核算借：生产成本制造费用管理费用销售费用等科目贷：原材料（三）包装物领用的核算（以一次摊销法为例）1.生产领用借：生产成本贷：周转材料——包装物2.随同产品出售（1）不单独计价借：销售费用贷：周转材料——包装物（2）单独计价借：银行存款贷：其他业务收入应交税费——应交增值税（销项税额）借：其他业务支出贷：周转材料——包装物3.出租的包装物借：其他业务支出贷：周转材料——包装物4.出借的包装物借：销售费用贷：周转材料——包装物出租出借包装物报废有残值入账借：原材料贷：其他业务支出或销售费用【例6】A公司某项库存商品2008年12月31日账面余额为100万元，已计提存货跌价准备20万元。2009年1月20日，A公司将上述商品对外出售，售价为90万元，增值税销项税额为15.3万元，收到款项存入银行。要求：编制出售商品时的会计分录。借：银行存款105.3贷：主营业务收入90应交税费—应交增值税（销项税额）15.3借：主营业务成本100贷：库存商品100借：存货跌价准备20贷：主营业务成本20企业的周转材料：符合存货的定义和确认条件的，按照使用次数分次计入成本费用；余额较小的，可在领用时一次计入成本费用，以简化核算，但为加强实物管理，应当在备查簿上进行登记。应注意包装物成本的会计处理：生产领用的包装物，应将其成本计入制造费用；随同商品出售但不单独计价的包装物和出借的包装物，应将其成本计入当期销售费用；随同商品出售单独计价的包装物和出租的包装物，应将其成本计入当期其他业务成本。【例7】企业对随同商品出售而不单独计价的包装物进行会计处理时，该包装物的实际成本应结转到()。【单选题】A.“制造费用”科目B.“销售费用”科目C.“管理费用”科目D.“其他业务成本”科目【答案】B【解析】随同商品出售而不单独计价的包装物的实际成本应计入销售费用。（四）低值易耗品领用的核算低值易耗品的摊销方法有三种：1、一次摊销法它是指在领用低值易耗品时，将其全部价值一次计入成本或期间费用中；在低值易耗品报废时，收回残料的价值作为当月低值易耗品摊销额的减少。这种方法比较简单，但费用负担不够均衡，主要适用于一次领用数量不多、价值较低、使用期限短或者容易破损的低值易耗品。采用一次摊销法，在领用时应将其全部价值摊入有关的成本费用，借记“制造费用”、“管理费用”、“其他业务支出”等科目，贷记“周转材料——低值易耗品”科目；报废时，将报废低值易耗品的残料价值作为当月低值易耗品摊销额的减少，冲减有关成本费用，借记“原材料”等科目，贷记“制造费用”、“管理费用”、“其他业务支出”等科目。2、分期摊销法它是指从领用低值易耗品起，根据低值易耗品的成本和预计的使用期限，将其价值分次计入成本或期间费用；在报废时，将摊余价值(扣除收回残料的价值)计入成本、费用。这种方法有利于成本、费用的合理负担，主要适用于使用期限较长、单位价值较高或一次领用数量较大的低值易耗品。采用分期摊销法，在领用时，应借记“待摊费用”或“长期待摊费用”科目，贷记“周转材料——低值易耗品”科目。根据低值易耗品的使用期限计算月平均摊销额，摊入有关的成本费用，应借记“制造费用”、“管理费用”、“其他业务支出”等科目，贷记“待摊费用”科目；报废时，将其残料价值作为当月低值易耗品摊销额的减少，冲减有关成本费用，借记“原材料”等科目，贷记“制造费用”、“管理费用”、“其他业务支出”等科目。采用计划成本核算的企业，还应在月末结转当月领用低值易耗品的材料成本差异。3、“五五”摊销法。自学它是指在领用低值易耗品时，摊销其价值的50％；在报废时摊销其价值的另外50％(扣除收回残料的价值)。这种方法的优点是：在账面上保留“在用低值易耗品”的记录，有利于实物管理；当每月领用和报废大体均衡时，各月摊销额相差不多，有利于成本的合理负担。采用“五五”摊销法的企业，应在“低值易耗品”科目下分设“在库低值易耗品”、“在用低值易耗品”、“低值易耗品摊销”三个二级科目进行明细分类核算。1.发出材料的实际成本＝发出材料的计划成本＋发出材料负担的成本差异2.发出材料负担的材料成本差异＝发出材料的计划成本×材料成本差异率3.本期材料成本差异率=（期初结存材料成本差异＋本期验收入库材料成本差异）÷（期初结存材料计划成本＋本期验收入库材料计划成本）（一）原材料发出的核算借：生产成本制造费用管理费用销售费用等贷：原材料二、按计划成本计价的核算借：生产成本制造费用管理费用销售费用贷：材料成本差异超支差异用蓝字节约差异用红字例：甲公司原材料日常收发及结存采用计划成本核算。月初结存原材料的计划成本为600，000元，实际成本为605，000元；本月入库材料成本为1，400，000元，实际成本为1，355，000元。当月发出材料(计划成本)情况如下：基本生产车间领用800，000元在建工程领用200，000元车间管理部门领用5，000元企业行政管理部门领用15