7第七章《衍生金融工具会计》

第七章衍生金融工具会计学习目标：1.掌握衍生金融工具的相关概念；2.了解衍生金融工具会计的产生与发展；3.掌握衍生金融工具的特征及内容；4.掌握非套期性衍生金融工具；5.熟练掌握套期性衍生金融工具的具体内容及会计处理；6.了解衍生金融工具的会计信息披露。第七章衍生金融工具会计学习内容：第一节衍生金融工具会计概述第二节衍生金融工具会计的特征与内容第三节非套期性衍生金融工具会计第四节套期性衍生金融工具会计第五节衍生金融工具会计信息披露第一节衍生金融工具会计概述一、金融工具概述（一）金融工具的概念金融工具是指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。金融资产包括金融资产、金融负债和权益工具。金融资产：现金、银行存款、应收账款、应收票据、贷款、股权投资、债权投资等。金融负债：应付账款、应付票据、应付债券等。权益工具：企业发行的普通股、在资本公积项下核算的认股权等。一、金融工具概述（二）金融工具的类别1.基础金融工具企业持有的现金、存放于金融机构的款项、普通股应收账款、应付账款、其他应收款、其他应付款、存出保证金、存入保证金、客户贷款、客户存款、债券投资、应付债券等。一、金融工具概述2.衍生金融工具（1）衍生金融工具的概念衍生工具是指金融工具确认和计量准则涉及的、具有下列特征的金融工具或其他合同：1）其价值随着特定利率、金融价格、商品价格、汇率、价格指数、费率指数、信用等级、信用指数或其他类似变量的变动而变动，变量为非金融变量的，该变量与合同的任一方不存在特定关系。2）不要求初始净投资，或与对市场情况变动有类似反应的其他类型合同相比，要求很少的初始净投资。3）在未来某一日结算。一、金融工具概述（2）衍生金融工具的内容衍生工具包括远期合同、期货合同、互换和期权，以及具有远期合同、期货合同、互换和期权中一种或一种以上特征的工具。1）期货合约期货合约是指由期货交易所统一制定的、规定在将来某一特定时间和地点交割一定数量和质量实物商品或金融商品的标准化合约。2）期权合约期权合约是指合同的买方支付一定金额的款项后即可获得的一种选择权合同。目前，我们证券市场上推出的认股权证，属于看涨期权，认沽权证则属于看跌期权。一、金融工具概述3）远期合同远期合同是指合同双方约定在未来某一日期以约定价值，由买方向卖方购买某一数量的标的项目的合同。4）互换合同互换合同是指合同双方在未来某一期间内交换一系列现金流量的合同。按合同标的项目不同，互换可以分为利率互换、货币互换、商品互换、权益互换等。其中，利率互换和货币互换比较常见。二、衍生金融工具一般业务的核算（一）衍生金融工具的确认和计量1.衍生金融工具的确认企业成为衍生金融工具合同的一方时，应当确认一项金融资产或金融负债。收取金融资产现金流量的合同权利终止，或金融资产已经转移，应当终止确认衍生金融工具。2.衍生金融工具的计量属于交易性金融资产或金融负债，以公允价值计量，但有效套期工具和财务担保合同的衍生金融工具除外。二、衍生金融工具一般业务的核算（二）衍生金融工具的会计处理衍生金融工具核算的科目设置1.“衍生工具”科目该科目核算衍生金融工具的公允价值及其变动形成的衍生资产或衍生负债。借方登记企业取得的衍生金融资产和衍生金融资产公允价值增加或衍生金融负债的减少。贷方登记企业取得的衍生金融负债和衍生金融资产公允价值减少或衍生金融负债的增加。该科目借方余额反映衍生金融工具形成资产的公允价值；贷方余额反映衍生金融工具形成负债的公允价值。二、衍生金融工具一般业务的核算2.“公允价值变动损益”科目该科目核算衍生金融工具的公允价值变动。贷方登记衍生金融资产公允价值增加或衍生金融负债的减少。借方登记衍生金融资产公允价值减少或衍生金融负债的增加。该科目期末没有余额。3.“存出保证金”科目第二节衍生金融工具会计的特征和内容一、衍生金融工具会计的特征衍生工具是指金融工具确认和计量准则涉及的、具有下列特征的金融工具或其他合同：1.其价值随着特定利率、金融价格、商品价格、汇率、价格指数、费率指数、信用等级、信用指数或其他类似变量的变动而变动，变量为非金融变量的，该变量与合同的任一方不存在特定关系。第二节衍生金融工具会计的特征和内容2.不要求初始净投资，或与对市场情况变动有类似反应的其他类型合同相比，要求很少的初始净投资。3.在未来某一日结算。第二节衍生金融工具会计的特征和内容二、衍生金融工具会计的内容衍生工具包括远期合同、期货合同、互换和期权，以及具有远期合同、期货合同、互换和期权中一种或一种以上特征的工具。1.远期合同2.期货合同3.互换4.期权第三节非套期性衍生金融工具会计一、期货合同业务例：某公司2011年2月1日投入某期货公司100万元，进行期货合约交易。2月6日买入合约一张，单价为2600元，数量为200吨，应付保证金31200元。2月底该期货合约单价上涨至2610元，3月底该合约单价上涨至2615元，4月25日公司按照单价2620元卖出平仓。要求：做某公司的会计处理。一、期货合同业务（1）2011年2月1日，拨付资金借：存出保证金1000000贷：银行存款1000000（2）2011年2月6日借：衍生工具—期货合约31200贷：公允价值变动损益31200一、期货合同业务（3）2011年2月28日浮动盈亏=（2610-2600）*200=2000（元）借：衍生工具—期货合约2000贷：公允价值变动损益2000（4）2011年3月31日浮动盈亏=（2615-2600）*200-2000=1000（元）借：衍生工具—期货合约1000贷：公允价值变动损益1000一、期货合同业务（5）2010年4月25日结算盈亏额=（2620-2600）*200-3000=1000（元）净收益=（2620-2600）*200=4000（元）借：存出保证金4000贷：衍生工具—期货合约3000投资收益1000一、期货合同业务合约平仓，冲回原购买期货合约的款项借：存出保证金31200贷：衍生工具—期货合约31200将公允价值变动损益确认为投资收益借：公允价值变动损益3000贷：投资收益3000二、远期合同业务例：2010年2月1日，甲企业和乙企业签订了一份合约，双方约定在2011年1月31日进行一次“现金交换”，“现金交换”的标的物是甲企业发行的股票2000股。届时，甲企业按固定价格每股102元付给乙企业，乙企业按当时市场上每股的价格付给甲企业。二、远期合同业务其他情况如下：1）2010年2月1日每股市价为100元，2010年1月31日每股市价为106元，2011年1月31日每股市价微微104元；2）2010年12月31日远期价格的现值为202500元，远期合约中的股票数量为2000股。远期合约本身在签订日的公允价值为零。要求：根据上述资料，分别做两企业的账务处理。二、远期合同业务甲企业的账务处理：（1）2010年2月1日不做会计分录（2）2010年12月31日公允价值增加=106*2000-202500=9500（元）借：衍生工具—远期合约9500贷：公允价值变动损益9500二、远期合同业务（3）2011年1月31日结算现金净额=104*2000-102*2000=4000（元）借：银行存款4000投资收益5500贷：衍生工具—远期合约9500二、远期合同业务乙企业的账务处理：（1）2010年2月1日不做会计分录（2）2010年12月31日公允价值增加=106*2000-202500=9500（元）借：公允价值变动损益9500贷：衍生工具—远期合约9500二、远期合同业务（3）2011年1月31日结算现金净额=104*2000-102*2000=4000（元）借：衍生工具—远期合约9500贷：银行存款4000投资收益5500三、互换业务例：假设国内A公司于年初日筹措到一笔35万元人民币的借款，期限1年，固定利率4%，年末一次性还本付息；该笔资金用于某项目的经营，该项目带来的收入是美元。A公司为防止美元汇率变动的风险，也为了经营管理上的方便，通过银行寻找互换对手，以对该笔债务进行套期保值。银行协助找到的B公司有一笔5万美元，期限1年，固定利率4%，年末一次性还本付息的对应业务；B公司的未来收入为人民币。A公司与B公司在年初签定了按照年末实际市场汇率进行货币互换的协议，并于签约日向中介银行支付了手续费1000元。设签约时美元对人民币的汇率为1：7.00，年末互换时汇率为1：6.5。A公司在年末与B公司按照实际汇率交换了本金和利息，并及时偿付了人民币借款。三、互换业务A公司的会计处理如下：（1）年初取得借款。借：银行存款350000贷：短期借款350000（2）签订互换协议时记录互换的本金及利息数额，并交纳手续费。借：应收互换款(B公司)350000贷：应付互换款－美元（$50000×7.00）350000借：应收互换利息（B公司)14000贷：应付互换利息－美元（$2000×7.00）14000借：财务费用－互换手续费1000贷：银行存款1000三、互换业务（3）在年末互换时记录全年应交换全年利息。借：利息费用14000贷：短期借款14000（4）在年末记录由于汇率变动形成的汇兑损益和互换损益。(7-6.5)×$50000＝￥25000(7-6.5)×$2000＝￥1000借：应付互换款—美元25000应付互换利息---美元1000贷：财务费用－汇兑损益26000三、互换业务（5）在年末记录实际收到的互换本金与利息，实际支付的互换本金与利息：①收到互换本金与利息。借：银行存款364000贷：应收互换款（B公司）350000应收互换利息（B公司）14000支付互换本金与利息。借：应付互换款－美元（$50000×6.5）325000应付互换利息－美元（$2000×6.5）13000贷：银行存款－美元（$52000×6.5）338000（6）归还美元借款时的会计分录为：借：短期借款364000贷：银行存款364000四、权益工具（一）权益工具概述1.权益工具的概念权益工具是指能证明拥有某个企业在扣除所有负债后的资产中的剩余权益的合同。如普通股，认股权证等。企业自身的权益工具确认后，其公允价值变动不予确认。四、权益工具2.权益工具和所有者权益的关系权益工具是企业所有者权益的重要组成内容。所有者权益包括：股本、资本公积、盈余公积和未分配利润。资本公积—其他资本公积主要有：（1）以权益结算的股份支付；（2）可供出售金融资产的公允价值变动；（3）现金流量套期中，有效套期工具的公允价值变动；（4）长期股权投资采用权益法核算的，被投资单位除净损益以外的其他所有者权益的变动所引起的；（5）采用公允价值模式计量下自用房地产转换为投资性房地产时，转换日投资性房地产公允价值大于账面价值的差额。四、权益工具（二）库存股的会计处理例：某股份有限公司截止2009年12月31日共发行股票30000股，股票面值为1元，资本公积（股本溢价）6000元，盈余公积4000元。经股东大会批准，某公司以现金回购本公司股票3000股并注销。（1）假定某公司按照4元回购股票；（2）假定某公司按照0.9元回购股票。四、权益工具（1）按照每股4元回购股票借：库存股12000贷：银行存款12000借：股本3000资本公积—股本溢价6000盈余公积3000贷：库存股12000四、权益工具（2）按照每股0.9元回购股票借：库存股2700贷：银行存款2700借：股本3000贷：库存股2700资本公积—股本溢价300四、权益工具（三）权益工具产生衍生金融工具的会计处理例：甲公司于2010年2月1日向乙公