第三章金融资产2

中级财务会计主讲教师：王晓燕邮箱：[e-mail]第三章金融资产教学目的本章重点本章内容教学目的理解金融资产的分类及构成，掌握以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产会计处理方法；了解持有至到期投资初始确认与计量及后续计量的会计处理方法；掌握应收款项的会计处理方法；掌握金融资产减值的会计处理方法。本章重点以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产计量及会计处理；应收款项的会计处理；金融资产减值会计处理。本章内容第一节金融资产及其分类第二节以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产第三节持有至到期投资第四节贷款和应收款项第六节金融资产减值第一节金融资产及其分类一、金融工具及分类二、金融资产（一）金融资产的定义（二）金融资产的分类三、权益工具金融工具是指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。甲公司：乙公司：发行公司债券债券投资（金融负债）（金融资产）发行公司普通股股权投资（权益工具）（金融资产）一、金融工具及分类一、金融工具及分类金融工具一般具有货币性、流通性、风险性、收益性等特征。金融工具分类（一）金融资产的定义金融资产是指从其他单位收取现金或其他金融资产的合同权利，它包括以下任意的一种资产：库存现金、银行存款、应收账款、应收票据、贷款、垫款、其他应收款、应收利息、债权投资、股权投资、基金投资、衍生金融资产等。本章所指金融资产不包括货币资金和长期股权投资这两项资产。（二）金融资产的分类企业应当在初始确认金融资产时，将其划分为下列四类：（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；（2）持有至到期投资；（3）贷款和应收款项；（4）可供出售金融资产。金融资产的分类一旦确定，不得随意改变。三、权益工具是一个企业的资产扣除负债后的剩余部分。对于它的持有者而言，将形成一项金融资产，而对于它的发行者而言，将形成一项权益工具。包括：普通股优先股股利以及与上述权益工具挂钩的衍生金融工具本节完第二节以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产一、以公允价值计量且变动计入当期损益的金融资产分类二、以公允价值计量且变动计入当期损益的金融资产的初始计量三、应设置的账户四、会计处理五、总结一、以公允价值计量且变动计入当期损益的金融资产分类分为交易性金融资产和直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产两类（一）交易性金融资产（二）直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（一）交易性金融资产交易性金融资产是指企业为了近期出售或回购的金融资产。（为赚取价差）满足以下3个条件之一的金融资产，应当划分为交易性金融资产。1.取得该金融资产的目的，主要是为了近期内出售或回购。2.属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。3.属于衍生工具。（二）直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产主要是指不满足确认为交易性金融资产条件的，但符合某些特定条件时，将其按照公允价值计量。符合下列2个条件之一，可以在初始确认时指定：1.该指定可以消除或明显减少由于该金融资产的计量基础不同所导致的相关利得或损失在确认和计量方面的不一致。（解决“会计不匹配”）2.企业风险管理或投资策略的正式书面文件已载明，该金融资产组合或该金融资产和金融负债组合，以公允价值为基础进行管理、评价并向关键管理人员报告。二、以公允价值计量且变动计入当期损益的金融资产的初始计量1.按照取得时的公允价值入账。支付的相关交易费用应当直接计入当期损益。2.交易费用是指可直接归属于购买、发行或处置金融工具新增的外部费用。包括支付的手续费、佣金及其他必要支出，不包括债券溢价、折价、融资费用、内部管理成本及其他与交易不直接相关的费用。二、以公允价值计量且变动计入当期损益的金融资产的初始计量3.实际支付的价款中包含的已宣告而尚未发放的现金股利。这部分款项应作为“应收股利”单独核算。4.实际支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息作为“应收利息”单独核算。三、应设置的账户1.“交易性金融资产”账户，结构如下：借方交易性金融资产贷方登记交易性金融资产取得的成本资产负债表日其公允价值高于账面余额的差额登记资产负债表日其公允价值低于账面余额的差额出售交易性金融资产时结转的成本和公允价值变动损益持有的交易性金融资产公允价值三、应设置的账户“交易性金融资产”明细账户交易性金融资产成本公允价值变动反映交易性金融资产的初始确认金额反映交易性金融资产在持有期间的公允价值变动金额总账明细账三、应设置的账户2.“公允价值变动损益”账户，结构如下：借方公允价值变动损益贷方登记资产负债表日交易性金融资产的公允价值低于账面余额的差额登记资产负债表日交易性金融资产的公允价值高于账面余额的差额期末将余额转入“本年利润”账户后无余额三、应设置的账户3.“投资收益”账户，结构如下：借方投资收益贷方登记出售交易性金融资产等发生的投资损失登记持有时间收取现金股利和现金利息以及出售交易性金融资产等实现的投资收益期末将余额转入“本年利润”账户后无余额四、以公允价值计量且变动计入当期损益的金融资产会计处理（一）取得（二）持有收益的确认（三）期末计量（四）处置（一）取得交易性金融资产应当按照取得时的公允价值作为初始确认金额，相关的交易费用在发生时计入当期损益。借：交易性金融资产——成本应收股利（已宣告而尚未领取的股利）应收利息（尚未领取利息）投资收益（交易费用）贷：其他货币资金——存出投资款银行存款图示企业取得交易性金融资产银行存款××××××交易性金融资产——成本××××××投资收益××××××应收股利××××××应收利息××××××收到上列现金股利或债券利息按其公允价值按实际支付的金额按已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息按发生的交易费用例题见教材。（二）持有收益的确认持有期间获取的现金股利和利息，确认为投资收益。借：应收股利（宣告发放）应收利息（分期付息的票面利息）贷：投资收益借：其他货币资金——存出投资款贷：应收股利或应收利息（二）持有收益的确认投资收益××××××应收股利××××××应收利息××××××银行存款××××××（三）期末计量资产负债表日：公允价值变动损益借：交易性金融资产——公允价值变动(上升）贷：公允价值变动损益（下降作相反分录）期末计量，是指采用一定的价值标准，对交易性金融资产的期末价值进行后续计量，并以此列示于资产负债表中的会计程序。根据企业会计准则的规定，交易性金融资产的价值应按资产负债表日的公允价值反映，公允价值的变动计入当期损益。资产负债表日交易性金融资产的公允价值高于其账面余额时交易性金融资产的公允价值低于其账面余额时公允价值变动损益××××××交易性金融资产——公允价值变动××××××公允价值变动损益××××××交易性金融资产——公允价值变动××××××例题见教材处置交易性金融资产时，该交易性金融资产在持有期间已确认的累计公允价值变动净损益应确认为处置当期投资收益，同时调整公允价值变动损益。会计处理：（四）处置（四）处置借：其他货币资金——存出投资款银行存款贷：交易性金融资产——成本——公允价值变动投资收益（或记借方）同时：将原计入的公允价值转出借：公允价值变动损益贷：投资收益（或相反分录）处置交易性金融资产时银行存款××××××交易性金融资产——成本××××××投资收益××××××应收股利××××××应收利息××××××交易性金融资产——公允价值变动××××××投资收益××××××公允价值变动损益××××××例题见教材交易性金融资产总结首先要知道哪些属于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；和其他三类不得转换；取得时要用公允价值入账，确定其成本，交易费用不计入成本，计入投资收益借方；支付的价款中有已经宣告发放但尚未支取的股利或利息要单独作为应收股利或应收利息；交易性金融资产总结资产负债表日，只要公允价值变动，就要确认公允价值变动损益，调整交易性金融资产，在公允价值变动二级账户中反映；出售交易性金融资产时，出售价格与其账面价值相比较，差额作为投资收益。但这个投资收益不是全部的投资收益，还要把原来的公允价值变动损益累计数全部转到投资收益账户中。第三节持有至到期投资一、持有至到期投资概述二、应设置的账户三、持有至到期投资的会计处理总结一、持有至到期投资概述（一）持有至到期投资概念及特征（二）持有至到期投资的初始计量（一）持有至到期投资概念及特征1.概念到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。2.3个特征到期日固定、回收金额固定或可确定有明确意图持有至到期有能力持有至到期（二）持有至到期投资的初始计量持有至到期投资应当按照取得时的公允价值+相关交易费用作为初始确认金额。支付的价款中含有已到付息期但尚未领取的债券利息，单独确认为应收利息。初始确认时应计算实际利率。实际利率即该项投资的内含报酬率。二、应设置的账户“持有至到期投资”账户，结构如下：借方持有至到期投资贷方登记持有至到期投资取得的成本、债券溢价（利息调整）登记债券折价（利息调整）持有至到期投资的摊余成本明细账户的设置资产负债表日债券折价的摊销资产负债表日债券溢价的摊销持有至到期投资明细账户总账明细账三、会计处理（一）持有至到期投资的取得（二）持有期间利息收入确认（三）持有至到期投资处置（一）取得的会计处理借：持有至到期投资——成本（面值）应收利息（已到付息期但尚未领取的利息）持有至到期投资——利息调整（差额，也可能在贷方）贷：银行存款等企业取得持有至到期投资持有至到期投资——成本××××××应收利息××××××银行存款××××××持有至到期投资——利息调整××××××例题见教材（二）持有期间利息收入的确认1.摊余成本与实际利率法◦持有至到期投资在持有期间应当按照摊余成本计量，并按摊余成本和实际利率计算确认当期利息收入，计入投资收益。◦实际利率法是指按照摊余成本和实际利率计算确认利息收入并确定期末摊余成本的方法◦在实际利率法下，利息收入、应收利息、利息调整摊销额、摊余成本之间的关系，可用公式表示如下：如果持有至到期投资既不存在已偿还的本金也没有发生减值损失的情况下，其摊余成本可用公式表示如下：2.分期付息债券利息收入的确认持有至到期投资如为分期付息、一次还本的债券，企业应当于付息日或资产负债表日计提债券利息，计提的利息通过“应收利息”账户核算，同时确认利息收入。3.到期一次还本付息债券利息收入的确认持有至到期投资如为到期一次还本付息的债券，企业应当于资产负债表日计提债券利息，计提的利息通过“持有至到期投资——应计利息”账户核算，同时确认利息收入。会计处理（三）持有期间利息收入的会计处理借：应收利息（分期付息债券按票面利率计算的利息）持有至到期投资——应计利息（到期时一次还本付息债券按票面利率计算的利息）贷：投资收益（持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入）持有至到期投资——利息调整（差额，也可能在借方）分期付息日或资产负债表日应收利息××××××投资收益××××××持有至到期投资——利息调整××××××银行存款××××××资产负债表日到期一次还本付息债券利息收入的确认投资收益××××××持有至到期投资——利息调整××××××持持有至到期投资——应计利息××××××例题见教材（三）处置的会计处理借：银行存款等贷：持有至到期投资投资收益（差额，也可能在借方）例题见教材总结——持有至到期投资一旦记入了持有至到期投资，一般不能再转换。也有可能会重新分类或提前处置，要注意重新分类或提前处置时要把剩余的部分转到可供出售金融资产中，但也有例外情况。持有至到期投资核算设置的账户有“成本”、“应计利息”、“利息调整”。成本反映面值，应计利息反映面值×票面利率。关键是利息调整，这是一个重点。第四节贷款和应收款项一、贷款